李光獻(xiàn)

引言

一、國家審計和內(nèi)部審計制度關(guān)系

新中國內(nèi)部審計規(guī)章制度的建立與國家審計規(guī)章制度并存，并在審計機(jī)構(gòu)的直接推動下逐漸形成了發(fā)展趨勢，關(guān)系的建立經(jīng)歷了四個環(huán)節(jié):

一是將內(nèi)部審計作為國家審計管理體系（1983-1989）的組成部分。1983年8月，國務(wù)院辦公廳批準(zhǔn)了《國家審計署關(guān)于審計工作若干問題的請示》，標(biāo)志著我國建立了內(nèi)部審計制度。1985年12月，我國第一部關(guān)于內(nèi)部審計的行政法規(guī)《國家審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的若干規(guī)定》出臺，明確規(guī)定內(nèi)部審計是國家審計管理體系的組成部分。1988年《中華人民共和國審計條例》的頒布實(shí)施，推動了內(nèi)部審計工作的發(fā)展趨勢。

二是對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)流程（1989-1998年）進(jìn)行具體指導(dǎo)和監(jiān)督環(huán)節(jié)。1989年《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（以下簡稱原規(guī)定）確立了內(nèi)部審計的基本制度，確立了內(nèi)部審計是我國審計管理的有機(jī)組成部分。1994年8月，《中華人民共和國審計法》第29條要求在法律法規(guī)中建立內(nèi)部審計制度。同時，也為審計機(jī)構(gòu)在內(nèi)部審計工作中的業(yè)務(wù)流程提供了具體的指導(dǎo)和監(jiān)督。依法貫徹落實(shí)《審計法》的要求，1995年國家審計署以1號令對原要求再次進(jìn)行了修改，明確提出內(nèi)部審計是單位和企業(yè)進(jìn)行的內(nèi)部監(jiān)督，內(nèi)部審計的對象包括組織架構(gòu)、工作職責(zé)、管理權(quán)限、審計日常任務(wù)、工作程序、職業(yè)道德、審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部審計的具體指導(dǎo)和監(jiān)督崗位職責(zé)等，對內(nèi)部審計提出了全方位的實(shí)際要求。

三是國家審計對內(nèi)部審計工作的間接、具體指導(dǎo)和監(jiān)督。充分利用內(nèi)部審計有效性環(huán)節(jié)（1998-2018）。根據(jù)1998年國務(wù)院機(jī)構(gòu)改革條例，國家審計署對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)流程和監(jiān)督職責(zé)的具體指導(dǎo)委托我國內(nèi)部審計研究會，負(fù)責(zé)內(nèi)部審計工作的管理、具體指導(dǎo)和監(jiān)督工作。2003年國家審計署第四號令再次修改了原要求，確立了內(nèi)部審計研究會的法律法規(guī)影響，要求研究會接受審計機(jī)構(gòu)的具體指導(dǎo)、監(jiān)督和管理辦法，同時建立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)。按規(guī)定接受審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)流程質(zhì)量的定期檢查和評估。2014年10月，國務(wù)院辦公廳《關(guān)于加強(qiáng)審計工作的意見》規(guī)定，要充分發(fā)揮內(nèi)部審計的有效性，完善內(nèi)部審計工作。2015年12月，中共中央、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》明確提出“到2020年，基本形成與我國治理體系相適應(yīng)的審計監(jiān)督體系”。

四是指導(dǎo)監(jiān)督范圍，重視監(jiān)督合作產(chǎn)生環(huán)節(jié)（2018年至今），即審計機(jī)關(guān)進(jìn)一步完善內(nèi)部審計的具體指導(dǎo)和監(jiān)督，充分發(fā)揮監(jiān)督作用。內(nèi)部審計的有效性，產(chǎn)生了審計監(jiān)督合作的環(huán)節(jié)。2018年1月，《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（2018年國家審計署令第11號，以下簡稱《規(guī)定》），明確新時期內(nèi)部審計的重要職責(zé)，建立健全國家審計對內(nèi)部審計工作的具體指導(dǎo)和監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)部審計實(shí)效應(yīng)用。從《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》的多次修訂和新規(guī)章制度的出臺可以看出，現(xiàn)階段國家審計不僅加強(qiáng)了對內(nèi)部審計工作的具體指導(dǎo)和監(jiān)督，同時，審計監(jiān)督的齊頭并進(jìn)，既是黨中央、國務(wù)院辦公廳明確提出的內(nèi)部審計新任務(wù)，也是建立內(nèi)部審計制度的結(jié)果，融入我國治理體系和治理法規(guī)的審計監(jiān)督體系。

二、國家審計與內(nèi)部審計聯(lián)動

(一)國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的必要性

為融入新形勢下的新規(guī)，國家審計與內(nèi)部審計整合審計資源，充分發(fā)揮監(jiān)管協(xié)調(diào)的有效性，具有現(xiàn)實(shí)意義。

一是要合理完成審計全覆蓋。為緩解全面審計覆蓋總體目標(biāo)的完成與審計相對有限的精力之間的分歧，以及審計機(jī)構(gòu)工作職責(zé)擴(kuò)大后審計監(jiān)督目標(biāo)的廣泛性。審計機(jī)關(guān)必須高度重視，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的工作效率，在整合內(nèi)部審計資源、整合內(nèi)部審計能量、提高內(nèi)部審計有效性應(yīng)用的基礎(chǔ)上，不斷拓展審計監(jiān)督的深度和廣度，合理完成審計全覆蓋的總體目標(biāo)。

二是加快轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計職責(zé)。為全面貫徹落實(shí)《規(guī)定》，公司及所屬單位被授予落實(shí)國家重大政策執(zhí)行情況、生態(tài)資源投資管理和綠色生態(tài)環(huán)境保護(hù)義務(wù)執(zhí)行情況、境外機(jī)構(gòu)、境外財產(chǎn)和海外經(jīng)濟(jì)活動等企業(yè)內(nèi)控管理十二項審計職責(zé)。內(nèi)部審計要圍繞黨和政府重大決策部署和企業(yè)中心工作，盡快轉(zhuǎn)變工作目標(biāo)和工作方式，大力加強(qiáng)制度、工作能力和信息化基礎(chǔ)建設(shè)。與管理層等密切配合，完成“全國審計一盤棋”，確保履職盡責(zé)。

三是推動我國治理體系和治理能力現(xiàn)代化。作為黨和政府監(jiān)管體系的重要組成部分，審計機(jī)關(guān)在全面整合現(xiàn)行政策跟蹤審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和財政審計方面是主力。同時，明確提出維護(hù)社會經(jīng)濟(jì)安全的宏觀管理防范措施；內(nèi)部審計作為企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督的重要途徑，是審計監(jiān)督管理體系的基礎(chǔ)，也是我國治理體系的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，需要全程監(jiān)管，加強(qiáng)內(nèi)控，防范經(jīng)營管理風(fēng)險，協(xié)助企業(yè)審計，配合國家審計做好正?！敖?jīng)濟(jì)”工作。推動經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，完成中國治理體系和治理能力現(xiàn)代化的服務(wù)保障。

（二）國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的可行性

國家審計與內(nèi)部審計密切相關(guān)。其目標(biāo)的一致性、相關(guān)性的合理化、各自特征的合理化、各自特征的多樣性，使得監(jiān)管協(xié)調(diào)成為可能。

目標(biāo)的一致性是兩者密切合作的基礎(chǔ)。國家審計和內(nèi)部審計各司其職，完成保持經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、推動我國治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程的總體目標(biāo)。

兩項相關(guān)決策有合理合法性。根據(jù)《審計法》和《審計法條例》的要求，內(nèi)部審計工作應(yīng)當(dāng)接受審計機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)流程的具體指導(dǎo)和監(jiān)督?？梢姡瑖覍徲嫼蛢?nèi)部審計涉及法律規(guī)定的具體指導(dǎo)和監(jiān)督。同時，審計機(jī)構(gòu)的審計目標(biāo)主要是內(nèi)部審計單位的一級和重點(diǎn)二級單位，而內(nèi)部審計的審計目標(biāo)包括企業(yè)的各個層面，兩者審計目標(biāo)的耦合關(guān)系，促進(jìn)了監(jiān)管協(xié)調(diào)的合理化。

根據(jù)各自的特點(diǎn)，確定合作可以實(shí)現(xiàn)互利共贏。根據(jù)崗位職責(zé)要求，國家審計負(fù)責(zé)國家財政收入和對相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)、合理、合法、經(jīng)濟(jì)效益實(shí)施審計。這是一種外向型監(jiān)管，強(qiáng)調(diào)政策的精準(zhǔn)執(zhí)行和事后監(jiān)管，具有針對性、及時性、間歇性等特點(diǎn)；內(nèi)部審計對公司生產(chǎn)經(jīng)營主體活動、內(nèi)部控制制度和風(fēng)險控制實(shí)施。提出個別客觀的監(jiān)督、意見和建議，促進(jìn)制度整改的完善，增強(qiáng)使用價值。它是一種內(nèi)向性監(jiān)督，以風(fēng)險為導(dǎo)向，注重事前預(yù)防、事中控制、事后檢查的多方位監(jiān)督，具有完整性、實(shí)用性和連續(xù)性的特點(diǎn)。

總的來說，國家審計和內(nèi)部審計產(chǎn)生監(jiān)督協(xié)調(diào)，審計監(jiān)督合作的產(chǎn)生和運(yùn)用，有利于發(fā)揮審計監(jiān)督的有效性，對完善我國審計監(jiān)督管理制度至關(guān)重要。提高審計監(jiān)督的綜合效率具有關(guān)鍵的現(xiàn)實(shí)意義。

三、面臨的主要問題

（一）國家審計對內(nèi)部審計工作具體指導(dǎo)和監(jiān)督的具體辦法仍需創(chuàng)新

現(xiàn)階段，審計組織對內(nèi)部審計的具體指導(dǎo)和監(jiān)督，如審計計劃重點(diǎn)、全面審計的范圍、審計機(jī)構(gòu)采取的方法等，不夠靈活有效。整合審計監(jiān)督資源、共享資源的審計實(shí)效，必須再次創(chuàng)新理念，敢于實(shí)踐活動，不斷探索分類指導(dǎo)和監(jiān)督方式，發(fā)揮專業(yè)力量，為審計創(chuàng)造有利條件。

（二）自律機(jī)構(gòu)作為內(nèi)部審計與國家審計之間的橋梁作用沒有得到充分發(fā)揮

內(nèi)部審計作為企業(yè)管理人員管理和決策的監(jiān)督機(jī)制設(shè)計，對內(nèi)控管理的規(guī)范化、風(fēng)險管控的常態(tài)化，具有不可替代的作用。在實(shí)踐中，不同省份、地區(qū)、企業(yè)內(nèi)部審計的有效性差異很大，仍有一些企業(yè)沒有及時了解內(nèi)部審計的必要性，此外，內(nèi)部審計人員的專業(yè)能力尚未完全適應(yīng)新要求，內(nèi)部審計的方法有待完善。

（三）內(nèi)部審計未充分發(fā)揮作用

內(nèi)部審計研究會作為自律機(jī)構(gòu)，為會員提供貼心服務(wù)，加強(qiáng)內(nèi)部審計工作的推廣和策劃，與世界各國的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行溝通交流，充分發(fā)揮現(xiàn)代內(nèi)部審計的核心理念。實(shí)踐活動的引領(lǐng)者和智力支持者的作用，推動了我國內(nèi)部審計工作的科學(xué)發(fā)展觀。自2016年我國內(nèi)部審計研究會與國家審計署掛勾以來，區(qū)域內(nèi)部審計研究會也相繼掛了勾。但是，一些研究小組近年來一直無法充分利用橋梁的功能?？刂茖徲嫏C(jī)構(gòu)不能及時掌握與國家審計有關(guān)的重要信息，對審計機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)流程缺乏具體指導(dǎo)。

上述問題的存在，影響國家審計與內(nèi)部審計監(jiān)督合作，也說明兩者的監(jiān)督合作必須是一個從思想認(rèn)識、理論基礎(chǔ)到實(shí)踐活動漸進(jìn)的全過程。同時，在產(chǎn)生監(jiān)管合作的全過程中，由于兩者工作職責(zé)定位精準(zhǔn)、審計依據(jù)和工作標(biāo)準(zhǔn)不同、信息不對稱、員工素質(zhì)差異等問題。國家審計需要在風(fēng)險分析、評估和控制過程中及時溝通，以減少兩者密切合作的阻力。

四、國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的路徑策略

（一）依法完善指導(dǎo)監(jiān)督方式方法，實(shí)行分類指導(dǎo)

為確保審計機(jī)構(gòu)按照法定的工作職責(zé)、管理權(quán)限和程序，以及兩者產(chǎn)生監(jiān)督合作的具體方法，對內(nèi)部審計工作進(jìn)行具體指導(dǎo)和監(jiān)督，有必要從國家和地方政府兩個方面來制定。出臺相關(guān)管理制度，健全完善相關(guān)合作互助制度，協(xié)調(diào)處理推進(jìn)監(jiān)管協(xié)調(diào)中的疑難問題。審計機(jī)關(guān)采取現(xiàn)場指導(dǎo)、專題研討、業(yè)務(wù)流程交流和審計技術(shù)方法營銷推廣等多種方式，逐步完善專項指導(dǎo)標(biāo)準(zhǔn)。指導(dǎo)內(nèi)部審計流程，同時靈活運(yùn)用派出審計局日常監(jiān)督的優(yōu)勢，按規(guī)定即時掌握內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的工作狀態(tài)；整合專項派出機(jī)構(gòu)實(shí)施新的審計項目，對被審計企業(yè)的內(nèi)部審計工作開展專項整改或抽查，為提高內(nèi)部審計工作質(zhì)量和水平奠定基礎(chǔ)。

（二）統(tǒng)籌實(shí)施審計項目，實(shí)現(xiàn)審計全覆蓋

審計機(jī)構(gòu)密切關(guān)注審計工作的各個細(xì)節(jié)，在制定審計項目實(shí)施方案前與內(nèi)部審計人員進(jìn)行溝通，了解現(xiàn)場自然環(huán)境、機(jī)構(gòu)運(yùn)行步驟、運(yùn)行狀況、財務(wù)內(nèi)部控制運(yùn)行狀況。審計機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)抓好內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題的整改情況，基本確立審計計劃的范圍和重點(diǎn)。在制定新的項目實(shí)施方案時，首先與審計溝通審計時間、審計范圍、審計程序、審計人員配備等。在確保財務(wù)審計獨(dú)立的前提下，在相互合作的領(lǐng)域達(dá)成共識。

綜合考慮審計機(jī)構(gòu)的審計計劃和公司的中心工作，完善內(nèi)控審計工作計劃，確定監(jiān)督工作的內(nèi)容和重點(diǎn)，與財務(wù)部商討重點(diǎn)審計計劃的部署。審計組織聚焦領(lǐng)域和問題，不斷完善審計計劃和審計重點(diǎn)協(xié)調(diào)機(jī)制。參照審計機(jī)構(gòu)“兩個一體化”的思路，全面部署相關(guān)新的審計項目和審計制度方法，在協(xié)同審計計劃中同時進(jìn)行各級審計或內(nèi)部審計，如國家審計對被審計企業(yè)的總部和重點(diǎn)二級單位負(fù)責(zé)，內(nèi)部審計對三級及以下企業(yè)負(fù)責(zé)，分工協(xié)作，內(nèi)外部協(xié)同，合理完成全面審計覆蓋的總體目標(biāo)。

（三）建立健全審計成果共享機(jī)制，推動問題整改

審計機(jī)構(gòu)應(yīng)繼續(xù)探索國家審計與內(nèi)部審計的合作模式：打造內(nèi)部審計人才資源庫，根據(jù)不同專業(yè)匯總內(nèi)審員名冊，配備具有相應(yīng)專業(yè)技能的內(nèi)部審計人員參與。有針對性地進(jìn)行審計。內(nèi)控審計人員必須掌握財務(wù)審計機(jī)構(gòu)的程序和規(guī)范，運(yùn)用信息技術(shù)提高業(yè)務(wù)能力；審計機(jī)構(gòu)將配合相關(guān)行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，對發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行處理，討論重點(diǎn)關(guān)注的問題，協(xié)同審計。做好本職工作，統(tǒng)一制定、統(tǒng)一規(guī)劃、統(tǒng)一執(zhí)行、統(tǒng)一反饋、統(tǒng)一監(jiān)督等，或者分級授權(quán)委托。內(nèi)部控制審計機(jī)構(gòu)承擔(dān)部分財務(wù)審計日常工作，有效運(yùn)用內(nèi)部審計的資源，開展平行內(nèi)部審計或交叉內(nèi)部審計，產(chǎn)生互補(bǔ)協(xié)同效應(yīng)，減少重復(fù)審計，消除管控盲點(diǎn)。此外，在審計項目實(shí)施的全過程中，國家審計重點(diǎn)關(guān)注難點(diǎn)和難點(diǎn)審計，在數(shù)據(jù)信息和信息內(nèi)容財務(wù)審計方面具有優(yōu)勢。內(nèi)部審計擅長風(fēng)險導(dǎo)向的財務(wù)審計。兩者有機(jī)統(tǒng)一的審計有利于事前管控，可以提高審計效率。

（四）探索建立審計力量協(xié)同機(jī)制，優(yōu)化資源配置

為提高財務(wù)審計效率，資源共享是管控協(xié)同的關(guān)鍵體現(xiàn)。財務(wù)審計機(jī)構(gòu)根據(jù)內(nèi)控審計資料申請備案制，綜合分析內(nèi)控審計發(fā)現(xiàn)的問題、工作成果和整改情況，對整改的實(shí)際效果進(jìn)行審計，優(yōu)化對內(nèi)部審計工作方向和總體目標(biāo)的具體指導(dǎo)和監(jiān)督，并反饋意見及時向內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)提交內(nèi)部審計結(jié)果應(yīng)用情況和完善建議書，從而產(chǎn)生“閉環(huán)”的控制效果。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)跟蹤督促企業(yè)積極整改審計機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的問題，對問題進(jìn)行改正并推陳出新，以改進(jìn)后的要求監(jiān)督管理其他企業(yè)，避免因重復(fù)審計而引發(fā)的問題。對于拒不整改、延期整改或整改后風(fēng)險仍較高的企業(yè)，審計機(jī)關(guān)將加大督促整改和公告范圍，進(jìn)行審計的同時也兼任了監(jiān)管的工作，提高審計整改效果。因此，國家審計與內(nèi)部審計資源共享，利用兩者的審計結(jié)果，實(shí)現(xiàn)監(jiān)管效率和經(jīng)濟(jì)性的最大化。

（五）加強(qiáng)國家審計、現(xiàn)場主管機(jī)構(gòu)、崗位自律機(jī)構(gòu)的共同努力，完善合作體系

根據(jù)《規(guī)定》，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)以行業(yè)工作流程和資產(chǎn)特點(diǎn)為依據(jù)，與主管機(jī)關(guān)制定專業(yè)的內(nèi)部審計實(shí)施意見和工作指引，對內(nèi)部審計進(jìn)行分類指導(dǎo)，即時溝通監(jiān)督管理結(jié)果，便于各部門之間的配合。同時，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)完善內(nèi)部審計研究委員會現(xiàn)行政策和業(yè)務(wù)流程指導(dǎo)，明確提出基于關(guān)鍵內(nèi)部審計的實(shí)際規(guī)定，推動研究委員會聚焦關(guān)鍵內(nèi)部審計。在我國，及時反饋內(nèi)部審計工作，做好內(nèi)部審計相關(guān)業(yè)務(wù)流程咨詢、學(xué)術(shù)論壇討論、評比頒獎等工作，使內(nèi)部審計研究學(xué)會真正成為推動與國家審計和內(nèi)部審計合作的中堅力量。