彭添雅 韓煜璇 鄭鳳偉

新修訂的《土地管理法》正式啟動(dòng)了新一輪的農(nóng)村土地改革，全面推開(kāi)集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市將大幅增加土地增值收益，其中土地增值收益的分配是關(guān)鍵環(huán)節(jié)。而自2018年《暫行辦法》失效以來(lái)政府參與土地增值收益分配存在立法闕如問(wèn)題，當(dāng)前實(shí)踐中延續(xù)舊有的土地調(diào)節(jié)金收益分配模式并不能滿(mǎn)足“同地同權(quán)同價(jià)”的改革目標(biāo)，且在具體實(shí)施操作中弊端顯露，致使政府與個(gè)人、集體間沖突時(shí)有發(fā)生，而當(dāng)前新一輪的土地改革恰是政府調(diào)整參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市土地增值收益分配法律機(jī)制的契機(jī)，因此本文對(duì)此展開(kāi)深入研究。

一、相關(guān)概念界定

（一）土地增值收益

土地增值收益是基于土地入市過(guò)程中土地使用條件的改變及土地開(kāi)發(fā)的進(jìn)行使土地價(jià)值呈現(xiàn)上漲狀態(tài)而產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)性利益。根據(jù)《農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地土地增值收益調(diào)節(jié)金征收使用管理暫行辦法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行辦法》），農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地土地增值收益被界定為首次入市和再轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)中收入扣除取得成本和土地開(kāi)發(fā)支出后的凈收益。土地增值收益分配著眼于國(guó)家、集體和個(gè)人三個(gè)面向。其中政府主要通過(guò)土地增值收益調(diào)節(jié)金的形式參與收益分配；對(duì)集體和個(gè)人而言，受讓方支付價(jià)款后，資金在扣除地方政府收取的土地調(diào)節(jié)金后交至代為行使管理權(quán)的集體經(jīng)濟(jì)組織手中，再自行完成從集體到農(nóng)民個(gè)人的內(nèi)部分配。

（二）土地增值收益調(diào)節(jié)金

《暫行辦法》第四條規(guī)定，土地增值收益調(diào)節(jié)金是在入市過(guò)程中對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織及集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地土地使用權(quán)人以出售、交換、贈(zèng)與、出讓、租賃、作價(jià)出資(入股)等方式取得的土地增值收益按比例征收的資金。其意在協(xié)調(diào)國(guó)家、集體與個(gè)人三者的收益分配，平衡土地收益的區(qū)域化差異。按照《暫行辦法》第十五條的規(guī)定，土地增值收益調(diào)節(jié)金的法律性質(zhì)屬于非稅收入，是政府強(qiáng)制性征收的資金。不同地區(qū)因地制宜，綜合考慮入市單價(jià)、總量、成本等多項(xiàng)數(shù)據(jù)指標(biāo)，原則上在20%-50%的區(qū)間內(nèi)自行調(diào)整具體征收標(biāo)準(zhǔn)，并全額上繳試點(diǎn)縣地方國(guó)庫(kù)，納入地方一般公共預(yù)算管理。

（三）土地增值稅

據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《條例》）可知，土地增值稅即轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人以所得收入為依據(jù)向國(guó)家繳納的稅賦，不含以繼承、贈(zèng)予等方式的無(wú)償轉(zhuǎn)讓。一直以來(lái)，土地增值稅僅面向轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)的行為采用超率累進(jìn)稅率按次征收，而未將農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地納入至稅收體系之中。但觀(guān)察當(dāng)前的土地利用情況，農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市后也存在較多用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)領(lǐng)域的土地需要加以規(guī)范。

二、政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配法律機(jī)制的現(xiàn)狀

（一）政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配的法律邏輯

關(guān)于政府能否參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益的分配，學(xué)界有漲價(jià)歸公、漲價(jià)歸私、公私兼顧等不同觀(guān)點(diǎn)。而本文認(rèn)為政府作為社會(huì)公共利益的代表，為土地交易者權(quán)益的實(shí)現(xiàn)提供保障，使土地能夠?qū)崿F(xiàn)基于用途調(diào)整、規(guī)劃變更或公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等因素的增值，為土地交易市場(chǎng)秩序的良好運(yùn)行提供管理和監(jiān)督服務(wù)，因而能夠以其公共職能的行使作為參與收益分配的法理依據(jù)。

《關(guān)于促進(jìn)農(nóng)業(yè)穩(wěn)定發(fā)展農(nóng)民持續(xù)增收推動(dòng)城鄉(xiāng)統(tǒng)籌發(fā)展的若干意見(jiàn)》提出集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配應(yīng)遵循“初次分配基于產(chǎn)權(quán)，再次分配政府參與”的基本原則。初次分配即農(nóng)民個(gè)人和集體經(jīng)濟(jì)組織作為產(chǎn)權(quán)人，通過(guò)轉(zhuǎn)移集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地使用權(quán)，獲得了由市場(chǎng)供求狀況決定的相應(yīng)對(duì)價(jià)，進(jìn)而獲得收益；而再次分配即政府作為土地交易活動(dòng)的管理者和服務(wù)者，在入市全過(guò)程通過(guò)行使相應(yīng)的職權(quán)而參與收益分配。由此可知政府在集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市中不再被賦予產(chǎn)權(quán)人的身份，而以間接方式參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地增值收益再分配環(huán)節(jié)。根據(jù)上述原則，政府不宜過(guò)多干涉初次收益分配過(guò)程，應(yīng)保證土地產(chǎn)權(quán)人的法律地位。同時(shí)基于農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市收益分配“平衡三方利益，提高農(nóng)民個(gè)人所得”的宗旨，政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配應(yīng)保持審慎謙抑。

（二）當(dāng)前政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市的法律機(jī)制

從政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配的法律法規(guī)觀(guān)之，此前中央層面僅以一部《暫行辦法》加以規(guī)范，給予各地政府極大的自由裁量權(quán)，由地方自行制定實(shí)施細(xì)則。而《暫行辦法》已于2018年1月1日失效，當(dāng)前僅通過(guò)《關(guān)于延長(zhǎng)農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地土地增值收益調(diào)節(jié)金政策期限的通知》延續(xù)舊有的土地增值收益調(diào)節(jié)金收益分配模式。在全面入市改革后，政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配體制有所變化。此前，集體所有土地需要被征收為國(guó)有土地方能流轉(zhuǎn)，其中基礎(chǔ)設(shè)施公益類(lèi)建設(shè)用地?zé)o需交納稅金，采用出讓方式的住宅類(lèi)和經(jīng)營(yíng)類(lèi)的建設(shè)用地則需全額交納土地出讓金；而現(xiàn)在，集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地能夠?qū)崿F(xiàn)直接入市，只需經(jīng)營(yíng)類(lèi)建設(shè)用地在首次入市或再轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)交納土地調(diào)節(jié)金?？偨Y(jié)而言，當(dāng)前政府主要通過(guò)土地調(diào)節(jié)金形式參與土地入市增值收益分配，同時(shí)還涉及征收契稅、印花稅、土地增值稅等稅費(fèi)。但這一收益分配機(jī)制在法規(guī)中并不明確，導(dǎo)致實(shí)踐中存在諸多法律問(wèn)題，可見(jiàn)該土地收益分配參與法律機(jī)制亟待完善。

而關(guān)涉政府參與土地增值收益分配法律機(jī)制的未來(lái)走向，可以從國(guó)家稅務(wù)總局與財(cái)政部于2019年7月起草的《中華人民共和國(guó)土地增值稅法（征求意見(jiàn)稿）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《征求意見(jiàn)稿》）窺見(jiàn)一斑，這部針對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)領(lǐng)域的稅法首次計(jì)劃將入市的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地納入了征稅范圍，擬取消土地增值收益調(diào)節(jié)金，對(duì)長(zhǎng)久以來(lái)政府參與農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地增值收益分配的固有模式產(chǎn)生了沖擊。

三、政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配法律機(jī)制的不足之處

（一）土地調(diào)節(jié)金法律性質(zhì)界定不明

如上文所述，土地增值收益調(diào)節(jié)金是一種獨(dú)立的新型非稅財(cái)政種類(lèi)，而《暫行辦法》第二十一條提出的“在契稅暫無(wú)法覆蓋農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市環(huán)節(jié)的過(guò)渡時(shí)期，除土地增值收益調(diào)節(jié)金，還須按成交價(jià)款的3%-5%征收與契稅相當(dāng)?shù)恼{(diào)節(jié)金”混淆了兩者概念。由于中央行政法規(guī)對(duì)于土地調(diào)節(jié)金定性不明，導(dǎo)致地方根據(jù)《暫行辦法》制定的具體法律文件也存在沖突。例如《大邑縣農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用入市管理辦法（試行）》的第十五條（六）和《南京市溧水區(qū)農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市土地收益調(diào)節(jié)金征收和管理辦法（試行）》第九條均認(rèn)為土地調(diào)節(jié)金能夠替代契稅，此類(lèi)規(guī)定有悖于土地調(diào)節(jié)金的本質(zhì)。而在《暫行辦法》和部分地方法規(guī)文件失效后這一法律性質(zhì)界定不明的問(wèn)題仍未得到解決，舊有模式的延續(xù)難以彌合政府在參與土地增值收益分配中存在的法理缺陷，造成實(shí)踐中重復(fù)征稅等問(wèn)題，侵害了農(nóng)民和農(nóng)村經(jīng)濟(jì)組織的利益，有礙于全面入市。

（二）政府征收土地調(diào)節(jié)金有悖法理邏輯

當(dāng)前我國(guó)政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地增值收益分配主要有直接參與和間接參與兩種方式。前者指土地增值收益調(diào)節(jié)金形式，作用于土地增值收益的產(chǎn)生階段。后者指稅收形式，在農(nóng)民和集體經(jīng)濟(jì)組織完成了土地增值收益分配的基礎(chǔ)上進(jìn)行征收。根據(jù)“再次分配政府參與”的基本原則，政府以土地調(diào)節(jié)金形式直接參與收益分配不合法理。而實(shí)踐中更是以先扣除調(diào)節(jié)金，再將剩余收益交由農(nóng)民和農(nóng)村經(jīng)濟(jì)組織進(jìn)行內(nèi)部分配為常態(tài)。以上都表明當(dāng)前的土地調(diào)節(jié)金法律機(jī)制完全違反了政府應(yīng)當(dāng)在初次分配的基礎(chǔ)上通過(guò)轉(zhuǎn)移方式實(shí)現(xiàn)再次分配的法律原則。

從產(chǎn)權(quán)理論的視角看，土地作為生產(chǎn)要素接受市場(chǎng)的評(píng)價(jià)，因此農(nóng)民和集體經(jīng)濟(jì)組織基于對(duì)集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地的土地產(chǎn)權(quán)，在土地交易行為中通過(guò)轉(zhuǎn)移集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地使用權(quán)獲得對(duì)價(jià)，以此參與初次分配。相對(duì)地，政府以其維護(hù)土地要素流轉(zhuǎn)秩序的管理行為成為土地增值收益分配的主體，本身不具有產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)，也并非土地交易行為的相對(duì)方，因此缺乏參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市初次分配的法理基礎(chǔ)。綜上，政府征收土地調(diào)節(jié)金不合乎產(chǎn)權(quán)理論。

從具體的權(quán)利基礎(chǔ)來(lái)看，農(nóng)民及集體經(jīng)濟(jì)組織參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市初次分配的根源在于土地財(cái)產(chǎn)權(quán)。根據(jù)《民法典·物權(quán)編》的規(guī)定，農(nóng)民和特別法人集體經(jīng)濟(jì)組織均可以開(kāi)展經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)，憑借集體土地產(chǎn)權(quán)進(jìn)行市場(chǎng)活動(dòng)而獲得集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益；而政府以其公共管理職能參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市分配?？芍⒉痪邆渑c農(nóng)民和集體經(jīng)濟(jì)組織相同的土地財(cái)產(chǎn)權(quán)法理依據(jù)，因而僅能通過(guò)再次分配獲得財(cái)政收益。

通過(guò)對(duì)政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地增值收益分配之法理邏輯的疏通規(guī)整，可知當(dāng)前政府以收取土地調(diào)節(jié)金的形式直接參與分配并無(wú)法理支撐，若繼續(xù)沿用這一法律機(jī)制將與“再次分配政府參與”之原則相背離，更有違產(chǎn)權(quán)分配之準(zhǔn)則、殽雜了土地財(cái)產(chǎn)權(quán)與公共管理權(quán)之實(shí)質(zhì)，因此該法律機(jī)制亟待重新構(gòu)建。

（三）政府參與土地增值收益分配的法律體系混亂

現(xiàn)有階段仍延續(xù)從中央《暫行辦法》到地方土地調(diào)節(jié)金征收文件的增值收益分配機(jī)制，而此機(jī)制存在上位法闕如、地方性規(guī)范文件缺失、附屬性規(guī)定散亂等法律問(wèn)題，導(dǎo)致土地增值收益分配體系混亂不堪。根據(jù)我國(guó)《立法法》可知，完整的法律體系包含法律、行政法規(guī)、部門(mén)規(guī)章、地方性法規(guī)和其他具體的執(zhí)行性規(guī)范。而當(dāng)前政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配的法律依據(jù)是《暫行辦法》和各地區(qū)制定的《調(diào)節(jié)金征收與使用管理辦法》，以及散見(jiàn)于各地《入市試點(diǎn)暫行辦法》的規(guī)定。

在中央層面，僅通過(guò)財(cái)政部、國(guó)土資源部頒布的《暫行辦法》加以規(guī)范，這一部門(mén)規(guī)章效力層級(jí)較低且僅作原則性規(guī)定，不足以平衡政府、農(nóng)村經(jīng)濟(jì)組織和農(nóng)民在集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市中巨大的財(cái)產(chǎn)性利益，此現(xiàn)象極不利于維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定。且自《暫行辦法》失效后，中央并未及時(shí)制定后續(xù)的法律法規(guī)，導(dǎo)致當(dāng)前政府參與土地入市增值收益分配法律缺失，與全面入市改革實(shí)踐相脫節(jié)。在地方層面，缺乏上位法依據(jù)的地方性法律法規(guī)在設(shè)置上雜亂無(wú)章。一些地區(qū)在入市收益分配中直接援引中央文件的原則性條款作為參考準(zhǔn)則，而沒(méi)有制定任何實(shí)際操作細(xì)則；多數(shù)地區(qū)針對(duì)當(dāng)?shù)厥找娣峙渥鞒龊?jiǎn)略性規(guī)定并直接附于當(dāng)?shù)亍度胧泄芾磙k法》；僅小部分地區(qū)依據(jù)《暫行辦法》制定了專(zhuān)門(mén)性《土地增值收益調(diào)節(jié)金征收使用管理辦法細(xì)則》。據(jù)此分析可知，當(dāng)前的增值收益分配機(jī)制難以切實(shí)保護(hù)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)組織和農(nóng)民的權(quán)益，因此需要構(gòu)建一套完整有序的收益分配法律體系。

（四）政府參與土地增值收益分配的不同層級(jí)間法規(guī)內(nèi)容沖突

根據(jù)當(dāng)前土地增值收益分配法律機(jī)制，《暫行辦法》作為上位法約束地方政府制定法規(guī)文件的自由裁量權(quán)。而由于《暫行辦法》的法律效力較低且有關(guān)規(guī)定不明，實(shí)踐中下位法與上位法相抵觸的現(xiàn)象多發(fā)，主要體現(xiàn)在收益分配形式、征收基準(zhǔn)、征收比例等方面。

現(xiàn)有的征收體系中收益分配形式包括了土地調(diào)節(jié)金及其他的稅費(fèi)。而部分地區(qū)卻出現(xiàn)了僅征收土地增值收益調(diào)節(jié)金或僅收取相關(guān)稅費(fèi)的規(guī)定。如《廣東南海土地調(diào)節(jié)金與稅費(fèi)征收使用管理試行辦法》第二條規(guī)定以租賃、出租、作價(jià)出資（入股）等方式入市的不繳納調(diào)節(jié)金；而《海南省入市試點(diǎn)辦法》第二十六條規(guī)定使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、轉(zhuǎn)租入市僅繳納稅費(fèi)。此類(lèi)規(guī)定與現(xiàn)有的土地增值收益分配體系不相符合，與《暫行辦法》存在一定沖突，使得土地調(diào)節(jié)金征收變得難以把握。

《暫行辦法》中規(guī)定土地調(diào)節(jié)金征收基準(zhǔn)原則上按比例對(duì)純收益征收，只有在無(wú)法核準(zhǔn)成本時(shí)才可以制定按比例對(duì)成交總價(jià)款征收的簡(jiǎn)易辦法，并上報(bào)省級(jí)財(cái)政和國(guó)土資源主管部門(mén)批準(zhǔn)后方可執(zhí)行。然而實(shí)踐中多數(shù)地區(qū)并無(wú)特殊情形卻直接按照成交價(jià)款進(jìn)行征收，例如《南京溧水區(qū)土地調(diào)節(jié)金征收管理辦法》第五條、《浙江義烏土地調(diào)節(jié)金征收和使用規(guī)定》第九條均規(guī)定以成交價(jià)款作為征收基準(zhǔn)，有違《暫行辦法》的一般性規(guī)定。

另外還存在著地方政府任意制定征收比例而突破《暫行辦法》中20%-50%范圍限制的現(xiàn)象。如《廣東南海土地調(diào)節(jié)金與稅費(fèi)征收使用管理試行辦法》第四條規(guī)定以出讓方式入市的征收比例在5%-15%左右，以轉(zhuǎn)讓方式入市的征收比例在2.5%左右；《福建晉江入市管理暫行規(guī)定》第六條規(guī)定轉(zhuǎn)讓工礦倉(cāng)儲(chǔ)用地和其他類(lèi)型用地按15%的比例繳納調(diào)節(jié)金。綜上，正是由于地方政府未關(guān)注不同層級(jí)間法規(guī)內(nèi)容的協(xié)調(diào)性，不當(dāng)制定土地增值收益分配法律文件，造成了大量下位法與上位法沖突的現(xiàn)象，因此進(jìn)行有效的法律修改完善具有必要性和緊迫性。

四、政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市土地增值收益分配法律機(jī)制的構(gòu)想

（一）政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配的路徑構(gòu)建

當(dāng)前學(xué)界對(duì)于政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配機(jī)制的構(gòu)想主要有三種。其一認(rèn)可現(xiàn)有的土地增值收益調(diào)節(jié)金體系，其二主張實(shí)行土地增值收益調(diào)節(jié)金和稅收并行的雙軌制，本文已據(jù)法理論證了土地調(diào)節(jié)金法律機(jī)制的不合理之處，因此這兩條路徑不具有現(xiàn)實(shí)適用性。其三是建立完全稅化的政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配的機(jī)制。本文在此提出構(gòu)建政府參與土地增值收益分配的新路徑：在第三種觀(guān)點(diǎn)的基礎(chǔ)上提倡建立一種獨(dú)立的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅。

具體分析第三種觀(guān)點(diǎn)可知，由于當(dāng)前政府參與土地增值收益法律機(jī)制囊括了土地調(diào)節(jié)金、契稅、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)領(lǐng)域的土地增值稅，體系復(fù)雜混亂，因而制定土地增值收益轉(zhuǎn)稅制度具有現(xiàn)實(shí)必要性，有助于將復(fù)雜的征收類(lèi)型納入有序的稅收體系之中。由《征求意見(jiàn)稿》可知，當(dāng)前的趨勢(shì)是將集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益納入土地增值稅范疇中，本文認(rèn)為有所不妥，緣由在于：第一，土地增值稅旨在對(duì)用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的土地轉(zhuǎn)讓增值收益進(jìn)行征收，以規(guī)范土地開(kāi)發(fā)流轉(zhuǎn)市場(chǎng)。而農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地增值收益有其特殊的立法要旨，其著眼于提高土地利用率，旨在增加農(nóng)民所得利益。因此若將農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市的全部增值收益均通過(guò)土地增值稅加以調(diào)節(jié)，易導(dǎo)致法律適用沖突，既無(wú)法達(dá)到土地增值稅原本的設(shè)立初衷，還可能導(dǎo)致部分非公益性的集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地被重復(fù)征收，不合理地?cái)U(kuò)大了政府參與分配的份額，無(wú)法切實(shí)保障農(nóng)民應(yīng)得利益，不利于整體土地的流轉(zhuǎn)。第二，兩者之間也呈現(xiàn)出了一定的制度不兼容性。由于土地增值稅僅對(duì)轉(zhuǎn)讓土地進(jìn)行征稅，不征收出讓土地使用權(quán)的流轉(zhuǎn)增值；而集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地增值收益分配面向所有入市行為征收資金，在法律制度層面無(wú)法簡(jiǎn)單合并。

由此可見(jiàn)征收獨(dú)立的稅種方能在各方面協(xié)調(diào)立法宗旨，做到節(jié)約立法資源、加強(qiáng)可操作性，以更好地實(shí)現(xiàn)法理邏輯的平衡，而無(wú)需通過(guò)大量法律制度的修改來(lái)將其僵化地放置于已有稅種之中。基于以上兩方面考量，本文主張構(gòu)建一種專(zhuān)門(mén)性的集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅，對(duì)于不同的土地利用類(lèi)型采用不同的征稅比率，以期達(dá)到平衡土地入市增值收益分配的效果。

（二）政府設(shè)立專(zhuān)門(mén)性獨(dú)立稅種參與土地增值收益分配的法律可行性分析

1.稅收形式能夠有機(jī)嵌入我國(guó)整體的經(jīng)濟(jì)法律體系

稅收制度在我國(guó)法律體系中發(fā)展已久，其存在的合法性和合理性業(yè)已清晰完備，因此實(shí)行土地增值收益調(diào)節(jié)金轉(zhuǎn)稅制度改革能夠?qū)崿F(xiàn)法律體系邏輯自洽，同時(shí)能夠解決土地增值收益調(diào)節(jié)金法律性質(zhì)不明和政府參與土地增值收益分配的法律體系混亂帶來(lái)的諸多爭(zhēng)議。

土地增值收益調(diào)節(jié)金和稅收在法律功能和法律效果上具有高度一致性。土地調(diào)節(jié)金作為政府的財(cái)政收入被納入公共預(yù)算進(jìn)行統(tǒng)一管理，以平衡農(nóng)村土地入市過(guò)程中的利益分配問(wèn)題，進(jìn)而更好地實(shí)現(xiàn)政府管理土地入市秩序的職能。而稅收是國(guó)家向社會(huì)提供公共產(chǎn)品，憑借強(qiáng)制力取得財(cái)政收入的方式，能夠保障后續(xù)職能的行使和調(diào)控經(jīng)濟(jì)發(fā)展。由此可知，二者均是政府憑借管理職權(quán)的履行向主體對(duì)象征繳的資金，都具備“取之于民，用之于民”、強(qiáng)制性、無(wú)償性的基本特點(diǎn)。區(qū)別主要集中于作用領(lǐng)域和計(jì)算方法。那么設(shè)立專(zhuān)門(mén)性的稅收種類(lèi)并配套相對(duì)獨(dú)立的計(jì)算方法能夠涵蓋土地調(diào)節(jié)金，既可以更好地實(shí)現(xiàn)平衡利益分配的目標(biāo)，又可協(xié)調(diào)整體的法律體系。

2.政府通過(guò)完全稅收參與土地增值收益分配能夠有效彌合現(xiàn)有機(jī)制的法律缺陷

在農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地全面入市后，現(xiàn)有以土地調(diào)節(jié)金為主，輔之以稅費(fèi)的法律機(jī)制已有滯后性。本文認(rèn)為專(zhuān)門(mén)性稅收種類(lèi)能夠有效彌合政府征收土地調(diào)節(jié)金有悖法理邏輯和政府參與土地增值收益分配的不同層級(jí)間法規(guī)內(nèi)容沖突的缺陷。

此路徑的優(yōu)勢(shì)主要體現(xiàn)為以下三點(diǎn)：第一，稅收機(jī)制由《中華人民共和國(guó)稅收征收管理辦法》和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》作原則性規(guī)定，而具體的法律適用空間交由地方自行把握，兼具穩(wěn)定性和靈活性。其中統(tǒng)一采用稅收形式能賦予政府參與土地增值收益分配正當(dāng)?shù)姆傻匚?。第二，稅收作為間接參與再次分配的方式，符合“初次分配基于產(chǎn)權(quán)，再次分配政府參與”原則和產(chǎn)權(quán)理論及物權(quán)基本原理，使整體法理邏輯通順合理。第三，統(tǒng)一由稅收機(jī)制來(lái)進(jìn)行收益分配能夠摒除地方法律法規(guī)對(duì)于土地調(diào)節(jié)金和土地增值稅的誤用、混用亂象，更好地明晰征收操作規(guī)范。

3.設(shè)立專(zhuān)門(mén)性獨(dú)立稅種能夠保障政府參與收益分配的有效運(yùn)行

設(shè)立單獨(dú)的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅看似違背了《征求意見(jiàn)稿》的整體立法趨勢(shì)，實(shí)則能夠更好地保障政府參與土地入市過(guò)程中的收益分配，達(dá)到預(yù)期的平衡利益效果。原因分析如下：

首先，專(zhuān)門(mén)性獨(dú)立稅種避免了在采納土地增值稅的基礎(chǔ)上再設(shè)立非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)類(lèi)的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅收種類(lèi)，有利于稅收機(jī)制的完整統(tǒng)一，避免重復(fù)征收，可操作性更強(qiáng)。其次，獨(dú)立的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅能夠通過(guò)統(tǒng)一的征收計(jì)算基準(zhǔn)、公式囊括出讓和轉(zhuǎn)讓兩個(gè)環(huán)節(jié)，降低計(jì)算困難，并有效規(guī)避投機(jī)行為。最后，獨(dú)立的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅的立法意圖特殊而顯著——即規(guī)范農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市環(huán)節(jié)，平衡國(guó)家、集體和個(gè)人三者之間的利益分配，重點(diǎn)保障農(nóng)民收入。因此設(shè)置獨(dú)立稅種可以避免在作用領(lǐng)域和價(jià)值導(dǎo)向等方面與其他征收資金類(lèi)型界限不明而產(chǎn)生沖突的情形，有利于達(dá)到良好的立法效果。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，在現(xiàn)有的政府參與集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益分配體系下，土地增值收益調(diào)節(jié)金機(jī)制疲態(tài)盡顯，在法理層面也難以站穩(wěn)腳跟，因此思考新的政府參與土地增值收益分配路徑具有必要性。而本文提出取消土地增值收益調(diào)節(jié)金，構(gòu)建獨(dú)立的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市增值收益稅具備合理性、正當(dāng)性、可行性。因此本文希望通過(guò)新路徑的構(gòu)建為土地改革難點(diǎn)問(wèn)題提供合理的解決方案，以期政府能夠在實(shí)踐和理論的碰撞中找到最優(yōu)解，以更好地適應(yīng)當(dāng)前“同權(quán)同價(jià)”的農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地全面入市的改革節(jié)點(diǎn)。