戚志偉

一、概述

目前，國(guó)內(nèi)外對(duì)于固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)工作的組織模式有一定研究。陳鐘和宋暉研究了美國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系并指出，美國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)在開(kāi)展公共工程審計(jì)中，主要通過(guò)專項(xiàng)審計(jì)或監(jiān)督檢查，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)項(xiàng)目的審計(jì)監(jiān)督作用。Henry R.Newmark研究了工程內(nèi)審工作的特點(diǎn)，工程審計(jì)內(nèi)審工作主要針對(duì)項(xiàng)目全過(guò)程周期內(nèi)的四個(gè)基本方面展開(kāi)：項(xiàng)目定位、項(xiàng)目計(jì)劃、項(xiàng)目開(kāi)展、項(xiàng)目完工。Alexia Nalewaik研究了內(nèi)部審計(jì)需要在項(xiàng)目中的作用，通過(guò)審計(jì)調(diào)查結(jié)果和審計(jì)建議來(lái)降低成本和糾正管理錯(cuò)誤。英國(guó)和法國(guó)在開(kāi)展公共投資審計(jì)時(shí)主要由內(nèi)審機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)監(jiān)督項(xiàng)目資金的合規(guī)、效益、效果，審計(jì)機(jī)關(guān)則根據(jù)議會(huì)關(guān)心熱點(diǎn)進(jìn)行抽審監(jiān)督。

在國(guó)內(nèi)，審計(jì)署武漢特派辦針對(duì)長(zhǎng)江重要堤防隱蔽工程，探索“政府+內(nèi)部+社會(huì)” 審計(jì)結(jié)合方式開(kāi)展大型投資項(xiàng)目審計(jì)的模式。莫廣周針對(duì)高校建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)工作的開(kāi)展，研究了政府審計(jì)和學(xué)校內(nèi)審、中介審計(jì)的有機(jī)融合和優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)。隨著審計(jì)署內(nèi)部審計(jì)相關(guān)規(guī)定出臺(tái)，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)逐步探索國(guó)家審計(jì)和內(nèi)審協(xié)同工作的模式，通過(guò)出臺(tái)審計(jì)監(jiān)督辦法，明確內(nèi)審機(jī)構(gòu)開(kāi)展投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)的職責(zé)。對(duì)于基層審計(jì)機(jī)關(guān)，嘉興海寧市審計(jì)局和揚(yáng)州邗江區(qū)審計(jì)局先后于2017年和2019年制定了政府投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)規(guī)定，主要側(cè)重于投資項(xiàng)目造價(jià)的內(nèi)部管理。

國(guó)內(nèi)外的學(xué)者和審計(jì)人員主要從審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系、審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)審機(jī)構(gòu)協(xié)作互補(bǔ)開(kāi)展審計(jì)工作、審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)項(xiàng)目審計(jì)重點(diǎn)等角度來(lái)開(kāi)展研究，并沒(méi)有針對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)指導(dǎo)和監(jiān)督政府投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審工作的方法開(kāi)展專項(xiàng)研究。筆者主要基于基層審計(jì)機(jī)關(guān)的角度，通過(guò)分析基層政府各單位投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審工作存在的不足，從機(jī)構(gòu)和工作流程建設(shè)、制度建設(shè)指導(dǎo)、指導(dǎo)培訓(xùn)三個(gè)方面，分析了基層審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展固定投資內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督的方法，并以G區(qū)的內(nèi)部審計(jì)工作為例，對(duì)該工作未來(lái)的發(fā)展和改進(jìn)方向提出了建議和意見(jiàn)。

二、基層投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審工作特點(diǎn)

1.投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)基礎(chǔ)薄弱。目前，區(qū)、縣政府的下屬部門、街道、鄉(xiāng)鎮(zhèn)、國(guó)有企業(yè)等單位中大多未設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)工程項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作重視不足。從業(yè)務(wù)管理角度，單位下屬財(cái)務(wù)和資產(chǎn)管理部門主要職能為會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理等。從人員結(jié)構(gòu)角度，財(cái)務(wù)和資產(chǎn)管理部門工作人員主要以財(cái)務(wù)人員、行政人員為主，對(duì)工程內(nèi)部審計(jì)工作并不熟悉，不掌握基本建設(shè)財(cái)務(wù)相關(guān)規(guī)定。從人才專業(yè)角度，投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)的專業(yè)人才較為缺乏，業(yè)務(wù)和技術(shù)水平也相對(duì)落后。

2.投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審制度建設(shè)不足。區(qū)、縣政府下屬部門、街道、鄉(xiāng)鎮(zhèn)、國(guó)有企業(yè)投資項(xiàng)目管理較為薄弱，項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)工作普遍缺乏規(guī)章制度和操作流程。設(shè)有內(nèi)審機(jī)構(gòu)的單位也往往僅對(duì)項(xiàng)目的工程結(jié)算進(jìn)行審核，缺乏對(duì)投資項(xiàng)目全過(guò)程、后期績(jī)效進(jìn)行跟蹤。對(duì)于建設(shè)類國(guó)有企業(yè)，大型投資項(xiàng)目往往采用“代建制+中介機(jī)構(gòu)跟蹤”方式，負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作的人員只注重項(xiàng)目的結(jié)算審計(jì)工作，對(duì)項(xiàng)目全壽命管理缺乏審計(jì)監(jiān)督。

3.投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審管理模式不統(tǒng)一。對(duì)于類別不同的政府投資項(xiàng)目，區(qū)、縣政府的管理模式不盡相同，對(duì)內(nèi)審工作的要求也不統(tǒng)一，且缺乏統(tǒng)一的指導(dǎo)管理。對(duì)于大型基礎(chǔ)設(shè)施、教育、衛(wèi)生、社區(qū)等項(xiàng)目的建設(shè)，區(qū)縣政府往往委托下屬國(guó)有企業(yè)、代建單位負(fù)責(zé)建設(shè)，內(nèi)審工作主要為委托中介機(jī)構(gòu)跟蹤造價(jià)審計(jì)的方式，缺乏統(tǒng)一專業(yè)的全過(guò)程監(jiān)督。對(duì)于小型的專業(yè)類項(xiàng)目，往往由政府下屬部門、單位負(fù)責(zé)實(shí)施，長(zhǎng)期缺乏內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)開(kāi)展監(jiān)督。對(duì)于經(jīng)營(yíng)性投資項(xiàng)目，國(guó)有企業(yè)在開(kāi)展項(xiàng)目計(jì)劃、投資、融資的過(guò)程中，缺乏專業(yè)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)進(jìn)行事前和過(guò)程監(jiān)督，對(duì)后期運(yùn)營(yíng)和績(jī)效管理也較為忽視。

三、審計(jì)機(jī)關(guān)指導(dǎo)和監(jiān)督投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)方法

1.指導(dǎo)各單位明確開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作的機(jī)構(gòu)。基層政府下屬單位往往受困于機(jī)構(gòu)編制、人力資源、財(cái)力資源，缺乏獨(dú)立的內(nèi)審機(jī)構(gòu)。因此，有內(nèi)審部門的單位在審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)下履行好內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督職能，逐步建立健全固定資產(chǎn)投資內(nèi)部審計(jì)操作流程;沒(méi)有設(shè)立內(nèi)審部門的單位，要提高內(nèi)部審計(jì)意識(shí)，以內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組或明確某部門履行內(nèi)部審計(jì)職能的形式，挖掘單位資源，開(kāi)展固投內(nèi)審工作?；鶎诱貏e重視建設(shè)類國(guó)有企業(yè)的內(nèi)審工作，這些單位往往負(fù)責(zé)城市軌道交通、市政管線設(shè)施、新校建設(shè)等工作，極其有必要設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)來(lái)規(guī)范建設(shè)管理。

2.指導(dǎo)建立固定資產(chǎn)投資內(nèi)部審計(jì)相關(guān)制度?；鶎訉徲?jì)機(jī)關(guān)根據(jù)區(qū)、縣政府特點(diǎn)，制定固定資產(chǎn)投資內(nèi)部審計(jì)規(guī)范性文件或指導(dǎo)意見(jiàn)，從制度層面來(lái)規(guī)范對(duì)區(qū)、縣下屬單位的內(nèi)部審計(jì)操作流程。針對(duì)履行建設(shè)職能的相關(guān)部門、國(guó)有企業(yè)，通過(guò)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)、質(zhì)量檢查促進(jìn)重視內(nèi)部審計(jì)工作，指導(dǎo)建立健全固定資產(chǎn)投資內(nèi)部審計(jì)專用操作指引，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)作用。針對(duì)非建設(shè)類相關(guān)單位，可以指定統(tǒng)一的通用操作指引，指導(dǎo)其開(kāi)展固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審工作，提高項(xiàng)目投資效能。

3.對(duì)固定資產(chǎn)投資內(nèi)部審計(jì)人員開(kāi)展指導(dǎo)培訓(xùn)。審計(jì)機(jī)關(guān)要強(qiáng)化固定資產(chǎn)投資內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)能力的提升，通過(guò)固定投資項(xiàng)目審計(jì)培訓(xùn)、理論研討、交流會(huì)等形式，借用專業(yè)的審計(jì)案例，對(duì)各單位內(nèi)審人員開(kāi)展全方位的內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)。審計(jì)機(jī)關(guān)可以定期組織各單位內(nèi)審人員，開(kāi)展投資項(xiàng)目以審代訓(xùn)或跟班學(xué)習(xí)，通過(guò)參與國(guó)家審計(jì)項(xiàng)目，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)能力。此外，對(duì)于基礎(chǔ)內(nèi)審較為薄弱的區(qū)、縣，審計(jì)機(jī)關(guān)還可以指導(dǎo)各單位報(bào)送竣工決算、跟蹤審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)等內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目，通過(guò)審計(jì)項(xiàng)目全過(guò)程指導(dǎo)，讓內(nèi)審人員對(duì)開(kāi)展投資項(xiàng)目審計(jì)工作有全方位的認(rèn)識(shí)。

四、案例分析——以某省某市G區(qū)為例

1.存在的問(wèn)題。截至2020年，全國(guó)共有地級(jí)市293個(gè)，地級(jí)市下轄老城區(qū)由于區(qū)劃、土地資源、人口、環(huán)境等問(wèn)題，投資項(xiàng)目管理工作有著一定通病。某市G區(qū)由原三個(gè)老城區(qū)合并而來(lái)，具有老城區(qū)鮮明的特點(diǎn)，投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)管理基礎(chǔ)較為薄弱。①內(nèi)審基礎(chǔ)較差。原先三個(gè)老城區(qū)工程項(xiàng)目管理模式都有差異，G區(qū)成立后各街道管理基礎(chǔ)不一。各個(gè)街道部門對(duì)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)工作也缺乏重視，沒(méi)有相關(guān)的部門和人員負(fù)責(zé)相關(guān)工作。此外，工程管理相關(guān)專業(yè)人才較少，工程管理和審計(jì)的多維人才則更為缺乏。②內(nèi)審制度缺乏。部分街道、部門、國(guó)企缺乏單位投資項(xiàng)目管理和內(nèi)部審計(jì)的制度，部分單位對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的概念僅僅停留在造價(jià)審計(jì)環(huán)節(jié)。G區(qū)的建設(shè)集團(tuán)在大型項(xiàng)目的建設(shè)過(guò)程中，也僅靠專業(yè)性較強(qiáng)的代建單位來(lái)強(qiáng)化內(nèi)部控制，靠跟蹤審計(jì)單位對(duì)造價(jià)進(jìn)行控制，缺乏規(guī)范的制度、操作流程和獨(dú)立的專業(yè)人員，對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行全過(guò)程監(jiān)督。③項(xiàng)目管理薄弱。部分街道、部門工程項(xiàng)目管理缺乏統(tǒng)一專業(yè)扎口單位，城建相關(guān)科室僅負(fù)責(zé)工程前期招標(biāo)，項(xiàng)目施工管理、工程結(jié)（決）算和后期運(yùn)維工作均由各業(yè)務(wù)處室分別負(fù)責(zé)。項(xiàng)目過(guò)程缺乏統(tǒng)一扎口管理和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，質(zhì)量效率難以保證。

2.內(nèi)部審計(jì)方法。G區(qū)審計(jì)局充分貫徹上級(jí)對(duì)內(nèi)部審計(jì)和投資審計(jì)工作的要求，針對(duì)G區(qū)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)工作基礎(chǔ)差、制度弱、管理缺失等問(wèn)題，通過(guò)結(jié)合各類審計(jì)項(xiàng)目，重點(diǎn)剖析投資項(xiàng)目管理問(wèn)題，以審促改，揭示區(qū)內(nèi)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)薄弱環(huán)節(jié)，從以下三個(gè)方面強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督。主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：①轉(zhuǎn)變思維，改革投資審計(jì)管理模式。自開(kāi)始投資審計(jì)改革后，G區(qū)審計(jì)局主動(dòng)轉(zhuǎn)變投資審計(jì)管理模式，轉(zhuǎn)變審計(jì)方式，強(qiáng)化審計(jì)指導(dǎo)，升級(jí)審計(jì)信息化平臺(tái)。通過(guò)建章立制，在工程審計(jì)監(jiān)督辦法中明確了內(nèi)部審計(jì)工作的要求。通過(guò)區(qū)級(jí)培訓(xùn)、審訓(xùn)融合等模式對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)審人員進(jìn)行指導(dǎo)，提高對(duì)工程管理的認(rèn)識(shí)。通過(guò)審計(jì)工作平臺(tái)實(shí)時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，積極主動(dòng)開(kāi)展內(nèi)審監(jiān)督工作。把立項(xiàng)審計(jì)的重點(diǎn)放到實(shí)事項(xiàng)目、古城保護(hù)、社區(qū)建設(shè)專項(xiàng)審計(jì)，對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行全過(guò)程體檢。②以審促改，強(qiáng)化對(duì)內(nèi)審工作的指導(dǎo)。G區(qū)審計(jì)局通過(guò)在政策跟蹤審計(jì)、投資審計(jì)、經(jīng)責(zé)審計(jì)等項(xiàng)目中派出工程審計(jì)分組，從項(xiàng)目管理、基建程序、內(nèi)審管理等角度多維進(jìn)行評(píng)價(jià)。開(kāi)展審計(jì)項(xiàng)目對(duì)區(qū)政府各部門、街道、國(guó)企強(qiáng)化固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)審工作起到重要作用，促進(jìn)各單位建立項(xiàng)目管理和內(nèi)部審計(jì)相關(guān)規(guī)章制度，進(jìn)一步提高各單位內(nèi)審人員對(duì)工程項(xiàng)目審計(jì)的認(rèn)知。③數(shù)據(jù)先行，重視發(fā)揮大數(shù)據(jù)作用。G區(qū)審計(jì)局根據(jù)近年來(lái)對(duì)各類單位工程項(xiàng)目審計(jì)獲得數(shù)據(jù)，利用統(tǒng)計(jì)分析數(shù)據(jù)模型，篩選出核減率大、投資額大、審計(jì)問(wèn)題較多的項(xiàng)目，在專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查項(xiàng)目中重點(diǎn)關(guān)注問(wèn)題較為突出的投資項(xiàng)目，逐步探索對(duì)內(nèi)部審計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行建模，分析項(xiàng)目管理漏洞，督促內(nèi)部審計(jì)查漏補(bǔ)缺，促進(jìn)投資審計(jì)提質(zhì)增效。

五、結(jié)論與建議

隨著政府投資項(xiàng)目力度的增大，審計(jì)機(jī)關(guān)投資審計(jì)重點(diǎn)僅集中于事后審計(jì)、造價(jià)審計(jì)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足審計(jì)工作的要求。審計(jì)機(jī)關(guān)要形成與內(nèi)審機(jī)構(gòu)協(xié)同工作機(jī)制，審計(jì)機(jī)關(guān)既要起到配合、指導(dǎo)各單位內(nèi)審工作開(kāi)展的作用，又要對(duì)各單位內(nèi)審工作開(kāi)展監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)投資項(xiàng)目管理的薄弱點(diǎn)。此外，還要在未來(lái)挖掘“大數(shù)據(jù)”、“云計(jì)算”、分析模型等方式方法，進(jìn)一步提高審計(jì)效率，探索審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)審機(jī)構(gòu)共同形成點(diǎn)面結(jié)合的投資審計(jì)新模式。

1.搭建固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目審計(jì)信息“大數(shù)據(jù)”共享平臺(tái)。要實(shí)現(xiàn)審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同，要依靠大數(shù)據(jù)審計(jì)作為手段和媒介。固定資產(chǎn)投資審計(jì)是一個(gè)系統(tǒng)工程，既要實(shí)現(xiàn)對(duì)項(xiàng)目的縱向全過(guò)程監(jiān)督管理，還要實(shí)現(xiàn)審計(jì)機(jī)關(guān)和各單位內(nèi)審機(jī)構(gòu)人員的橫向交互。審計(jì)機(jī)關(guān)通過(guò)平臺(tái)可以有效發(fā)現(xiàn)審計(jì)過(guò)程中的通病，借助平臺(tái)的信息反饋來(lái)發(fā)現(xiàn)各單位管理的薄弱點(diǎn)，對(duì)管理問(wèn)題突出或內(nèi)審工作開(kāi)展不到位的單位，可以將其列入監(jiān)督檢查對(duì)象。

2.建立固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)工作評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。建立投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，既是對(duì)各單位項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)情況監(jiān)督指導(dǎo)的基礎(chǔ)，又是審計(jì)機(jī)關(guān)判斷專項(xiàng)審計(jì)重點(diǎn)的前提。審計(jì)機(jī)關(guān)要做到對(duì)各單位投資項(xiàng)目管理情況的全面掌握，就要將量化評(píng)價(jià)的結(jié)果作為各單位項(xiàng)目管理情況的判斷依據(jù)。評(píng)價(jià)指標(biāo)體系應(yīng)包括內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)置、制度制定情況、內(nèi)審人員能力、項(xiàng)目造價(jià)審核情況、協(xié)審管理、投資績(jī)效管理情況等。

3.逐步建立固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)分析模型。投資項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)分析模型是在內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展過(guò)程上建立的一個(gè)綜合分析平臺(tái)，對(duì)于政府投資項(xiàng)目審計(jì)工作有重要意義。為了做到審計(jì)全覆蓋，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)和內(nèi)部審計(jì)共同建立投資項(xiàng)目數(shù)據(jù)指標(biāo)，納入投資項(xiàng)目審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)。在數(shù)據(jù)庫(kù)基礎(chǔ)上，審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)現(xiàn)有項(xiàng)目指標(biāo)和問(wèn)題，利用聚類分析模型、遺傳算法模型、統(tǒng)計(jì)分析模型等，定期開(kāi)展內(nèi)控測(cè)試，及時(shí)發(fā)現(xiàn)管理問(wèn)題。

（作者單位：蘇州市姑蘇區(qū)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中心）