沈麗萍

（黑龍江省公路應(yīng)急處置中心，黑龍江 哈爾濱 150001）

2019 年1 月1 日開始執(zhí)行的新政府會(huì)計(jì)制度，使體制內(nèi)各行業(yè)所遵循的會(huì)計(jì)制度得到了統(tǒng)一，這就增強(qiáng)體制內(nèi)各行業(yè)間的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)，并極大地改善了會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對比與分析條件。新政府會(huì)計(jì)制度的主要特點(diǎn)在于，改變了傳統(tǒng)單一的“收付實(shí)現(xiàn)制”，而在預(yù)算項(xiàng)目中采取了“收付實(shí)現(xiàn)制”與“權(quán)責(zé)發(fā)生制”相結(jié)合的平行會(huì)計(jì)主體制度。這樣一來，就能為評價(jià)行政事業(yè)單位的資金使用狀況，提供良性的會(huì)計(jì)視角。隨著新政府會(huì)計(jì)制度在體制內(nèi)各行業(yè)中的實(shí)施，在科學(xué)、合理應(yīng)用該會(huì)計(jì)制度時(shí)也逐步暴露出若干問題。這些問題的出現(xiàn)不僅歸因于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)工作慣性所致，也與行政事業(yè)單位在接納新政府會(huì)計(jì)制度時(shí)的職能化管理模式有關(guān)。為此，本文將以行政事業(yè)單位專用性資產(chǎn)采購為例，就實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度的若干問題進(jìn)行探討，并嘗試給出相應(yīng)的對策。

一、相關(guān)研究述評

（一）相關(guān)研究概述

至2019 年以來，對相關(guān)議題的研究大量涌現(xiàn)，這里筆者選取部分代表性的研究觀點(diǎn)給予概述：（1）有研究認(rèn)為，新政府會(huì)計(jì)制度的推行進(jìn)一步提升了我國行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理工作質(zhì)量、優(yōu)化了資源配置，以及提升了各項(xiàng)社會(huì)公共服務(wù)職能履行質(zhì)量與效率。該研究以新舊政府會(huì)計(jì)制度間的銜接為視角提出，新舊制度銜接工作應(yīng)當(dāng)成為當(dāng)前時(shí)期行政事業(yè)單位各項(xiàng)工作開展的重點(diǎn)與核心。（2）有研究指出，2019 年1 月1 日起,行政事業(yè)單位統(tǒng)一執(zhí)行的新《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，這次新制度改革必將迎來種種問題,面臨重重困難。該研究就新制度改革的意義,單位該如何定位,財(cái)務(wù)人員該如何面對,怎樣才能順利地、有效地、平穩(wěn)過渡到新會(huì)計(jì)制度賬務(wù)模式等問題進(jìn)行了探討。（3）有研究提出，為了實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)核算的規(guī)范化和標(biāo)準(zhǔn)化,我國財(cái)政部制訂了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》,并于2019 年1 月1 日起正式實(shí)施。新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施使得我國行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算工作面臨不少困難與挑戰(zhàn)。本文通過對事業(yè)單位在執(zhí)行新政府會(huì)計(jì)制度當(dāng)中遇到的問題進(jìn)行分析,提出加大會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的升級改造、強(qiáng)化會(huì)計(jì)工作人員的專業(yè)技能培訓(xùn)并且完善相關(guān)管理制度體系建設(shè)等措施,為行政事業(yè)單位有效執(zhí)行新政府會(huì)計(jì)制度提供參考。（4）有研究提到，政府會(huì)計(jì)制度是對政府財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行的準(zhǔn)確、全面的記錄,也是整理政府財(cái)務(wù)的一種程序和方法,它客觀并直接地反映了政府的預(yù)算執(zhí)行情況。（5）有研究在新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本內(nèi)容之上,對行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理展開了探究。

（二）相關(guān)研究評析

上述研究所形成的觀點(diǎn)為本文的立論提供了啟示，但筆者也需指出，在看到新政府會(huì)計(jì)制度所帶來的會(huì)計(jì)工作優(yōu)勢的同時(shí)，還應(yīng)對本單位在執(zhí)行新政府會(huì)計(jì)制度所存在的問題引起足夠重視。在專項(xiàng)資產(chǎn)采購中，固然可以在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的雙軌機(jī)制下得以實(shí)施，但若是無法發(fā)揮會(huì)計(jì)人員的專業(yè)優(yōu)勢，以及無法使會(huì)計(jì)人員將新政府會(huì)計(jì)制度滲透到專項(xiàng)資產(chǎn)采購始終，這仍然無助于有效發(fā)揮新政府會(huì)計(jì)制度所帶來的會(huì)計(jì)工作優(yōu)勢。因此，下文將結(jié)合筆者的工作體會(huì)展開問題討論。

二、實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度的若干問題

圍繞著專項(xiàng)資產(chǎn)采購所歷經(jīng)的預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、效益評價(jià)等三個(gè)環(huán)節(jié)，以下分別提出三個(gè)方面的問題。

（一）在預(yù)算編制中存在系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)

專項(xiàng)資產(chǎn)采購中的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，大概率形成于采購立項(xiàng)環(huán)節(jié)，即因未能充分論證專項(xiàng)標(biāo)的采購的可行性，使之在最后的歸口使用中存在著實(shí)際使用價(jià)值低于計(jì)劃使用價(jià)值的狀況，這在價(jià)值層面則表現(xiàn)為預(yù)算資金配置錯(cuò)誤。盡管，在新政府會(huì)計(jì)制度中通過引入了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，但在專項(xiàng)資產(chǎn)采購中若是會(huì)計(jì)人員參與度較低，由履行“權(quán)責(zé)發(fā)生制”所得到的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)仍具有名義上的價(jià)值，而根本無法反映出單位預(yù)算資金配置的科學(xué)性和合理性與否?？梢?，提升會(huì)計(jì)人員在專項(xiàng)資產(chǎn)采購中的話語權(quán)，便成為了解決問題的關(guān)鍵。然而，即使提高了會(huì)計(jì)部門的職能地位，為提升會(huì)計(jì)人員的話語權(quán)創(chuàng)造了條件，但受限于專門知識短板仍導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員陷入尷尬的境地。

（二）在預(yù)算執(zhí)行中存在信息不對稱

行政事業(yè)單位以政府采購流程完成專項(xiàng)資產(chǎn)采購任務(wù)，此時(shí)在實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度時(shí)存在著信息不對稱的問題。“信息不對稱”是指，主體之間因?qū)δ愁愋畔⒌膿碛辛看嬖诓町?，信息擁有量處于?qiáng)勢的一方，可能會(huì)對信息擁有量處于劣勢的一方實(shí)施機(jī)會(huì)主義行為。顯然，在采購招標(biāo)中資產(chǎn)歸口部門、國資部門、招標(biāo)辦等處于信息的強(qiáng)勢方，而受到部門職能化限制的會(huì)計(jì)部門則處于信息的劣勢方。筆者暫且拋開實(shí)施機(jī)會(huì)主義的動(dòng)機(jī)不論，處于招標(biāo)活得外圈層的會(huì)計(jì)部門仍無法對資金撥付方案、供應(yīng)商綜合能力評價(jià)做出建議。這樣一來，會(huì)計(jì)部門就成為了單純的預(yù)算執(zhí)行部門，若是后期出現(xiàn)因采購失敗而導(dǎo)致部分預(yù)算資金流失的情況，則難以追責(zé)。經(jīng)驗(yàn)表明，若是這種情況發(fā)生已產(chǎn)生的資金則以“呆賬”的形式存在。

（三）在效益評價(jià)中存在職能化短板

在新政府會(huì)計(jì)制度中貫穿始終的便是對預(yù)算資金科學(xué)、合理配置的要求，這也是引入“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的初衷。然而，若是無法對專用資產(chǎn)的事后使用效果進(jìn)行評價(jià)，則仍難以對資金的配置績效做出全面評價(jià)。根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理可知，資金與資產(chǎn)間僅存在著形態(tài)上的差異，它們都在單位社會(huì)效益的創(chuàng)造中發(fā)揮著重要功能。假設(shè)專用資產(chǎn)在歸口使用中未能達(dá)到計(jì)劃效率，那么這就變相反映出資金錯(cuò)配或低配的問題。因此，在新政府會(huì)計(jì)制度下應(yīng)在專項(xiàng)采購活動(dòng)中形成閉環(huán)結(jié)構(gòu)。然而，會(huì)計(jì)部門的職能化短板卻限制了會(huì)計(jì)人員參與事后評價(jià)的“合法性”，而且深受信息不對稱現(xiàn)象的困擾，即使參與事后評價(jià)也難以依靠一己之力發(fā)掘其中所存在的資產(chǎn)效益問題。

三、解決問題的對策

根據(jù)以上所述，解決問題的對策構(gòu)建如下：

（一）契合新政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新預(yù)算管理模式

目前，學(xué)界和業(yè)界都對新舊政府會(huì)計(jì)制度間的銜接工作十分重視。筆者認(rèn)為，在做好該項(xiàng)工作的過程中，需根植于本單位的組織架構(gòu)和運(yùn)行生態(tài)，通過契合新政府會(huì)計(jì)制度的內(nèi)在要求創(chuàng)新預(yù)算管理模式。具體的對策為：（1）以建立科學(xué)有效的全面預(yù)算管理模式為主線，深入貫徹新政府會(huì)計(jì)制度的制度安排。全面預(yù)算管理含有全員參與和全過程預(yù)算管理的核心要義，所以當(dāng)前需在單位內(nèi)部開展有關(guān)新政府會(huì)計(jì)制度的知識培訓(xùn)，并在事前、事中和事后三個(gè)環(huán)節(jié)創(chuàng)新預(yù)算管理模式。（2）從上文的論述中可知，創(chuàng)新的著眼點(diǎn)在于克服系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)、信息不對稱、效益評價(jià)缺失等問題，所以這就為行政事業(yè)單位完善新政府會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行提供了切入點(diǎn)。

（二）根據(jù)新政府會(huì)計(jì)制度精神完善會(huì)計(jì)職能

隨著新政府會(huì)計(jì)制度的落地和執(zhí)行，行政事業(yè)的管理層逐步重視“權(quán)責(zé)發(fā)生制”所帶來的預(yù)算管理要求，但此時(shí)仍未能充分調(diào)動(dòng)和發(fā)揮會(huì)計(jì)部門的專業(yè)優(yōu)勢。因此，需根據(jù)新政府會(huì)計(jì)制度精神完善會(huì)計(jì)職能。具體的對策為：（1）根據(jù)目前所暴露出的問題，對單位現(xiàn)行的會(huì)計(jì)流程實(shí)施“打補(bǔ)丁”，以解決主要問題為方向。如，在專項(xiàng)資產(chǎn)采購中，要求會(huì)計(jì)人員全程參與資產(chǎn)采購論證，并在嚴(yán)格執(zhí)行全面預(yù)算管理的基層上，對采購與否做出建設(shè)性意見，甚至擁有一票否決權(quán)。（2）根據(jù)目前所存在的若干問題，應(yīng)適當(dāng)拓寬會(huì)計(jì)部門的職能范疇，或者通過“大部制改革”來加強(qiáng)關(guān)聯(lián)部門間的技術(shù)合作，以放大新政府會(huì)計(jì)制度的影響力。

（三）落實(shí)部門主體責(zé)任并展開財(cái)經(jīng)制度培訓(xùn)

在上文3.1 中已經(jīng)指出，需形成全員參與下的預(yù)算管理。根據(jù)行政事業(yè)單位的組織架構(gòu)特點(diǎn)，首先應(yīng)落實(shí)部門主體責(zé)任（具有簽字權(quán)的主體），對其開展財(cái)經(jīng)制度培訓(xùn)，并由他們對部門內(nèi)部成員開展本單位會(huì)計(jì)流程講解。具體的對策為：（1）考慮到大多數(shù)部門負(fù)責(zé)人不具備會(huì)計(jì)專門知識，所以應(yīng)主要以事例和案例講解的方法，告知他們在開展本部門預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行，以及接受審計(jì)部門稽核時(shí)的注意事項(xiàng)。（2）向部門負(fù)責(zé)人傳遞新政府會(huì)計(jì)制度的指示精神，并將新舊轉(zhuǎn)換間的邏輯關(guān)系、意圖和價(jià)值向他們講解清楚，以增強(qiáng)他們的履職能力。（3）會(huì)計(jì)部門應(yīng)以發(fā)揮輔助職能，與部門負(fù)責(zé)人建立一對一的幫扶機(jī)制，以提高負(fù)責(zé)人的部門預(yù)算編制與執(zhí)行水平。

（四）以財(cái)務(wù)信息化平臺(tái)完成事權(quán)與財(cái)權(quán)分離

上文提到了在采購招標(biāo)中所存在的預(yù)算管理問題，筆者建議，應(yīng)以財(cái)務(wù)信息化平臺(tái)完成事權(quán)與財(cái)權(quán)的分離。由于行政事業(yè)單位已不斷提升了會(huì)計(jì)部門的職能地位，所以這里主要闡述兩權(quán)分離的具體做法。具體的對策為，會(huì)計(jì)部門主要通過對專項(xiàng)采購賬戶的監(jiān)管，參與到招投標(biāo)采購之中。在事前預(yù)算編制階段，會(huì)計(jì)人員需參與到詢價(jià)工作中，并借助第三方咨詢公司的信息優(yōu)勢，從整體上把握該資產(chǎn)的造價(jià)情況。會(huì)計(jì)人員參與評標(biāo)，并結(jié)合前期所掌握的資產(chǎn)造價(jià)信息對競標(biāo)方案中的報(bào)價(jià)給予評審，并聯(lián)合其他專業(yè)人員綜合評標(biāo)。采購資金走線上渠道，會(huì)計(jì)憑證也需電子化。資產(chǎn)歸口部門、國資部門、招標(biāo)辦主要對資產(chǎn)采購進(jìn)度負(fù)責(zé)，并對供應(yīng)商的最終供貨能力做出判斷。

（五）完善本單位財(cái)經(jīng)制度助力事后預(yù)算評價(jià)

為了使會(huì)計(jì)職能延伸至資產(chǎn)使用效果評價(jià)環(huán)節(jié)，行政事業(yè)單位的管理層還需完善本單位的財(cái)經(jīng)制度，以助力事后預(yù)算評價(jià)。具體的對策為：（1）建立部門財(cái)經(jīng)首責(zé)制度，要求部門負(fù)責(zé)人對本部門的專項(xiàng)采購事項(xiàng)肩負(fù)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，且部門書記對專項(xiàng)采購事項(xiàng)肩負(fù)督導(dǎo)責(zé)任，以增大部門申請專用資產(chǎn)采購的交易成本。這樣一來，就能使部門以理性的態(tài)度提出采購申請。（2）在財(cái)經(jīng)制度設(shè)計(jì)方面，應(yīng)賦予會(huì)計(jì)部門開展資產(chǎn)使用效果評價(jià)的權(quán)限，并要求國資部門、資產(chǎn)歸口部門、招標(biāo)辦給予協(xié)助。為此，會(huì)計(jì)部門需建立用于效果評價(jià)的指標(biāo)體系，筆者建議首先采納申報(bào)書中“計(jì)劃指標(biāo)”的公式。（3）發(fā)揮行政事業(yè)單位的政治優(yōu)勢，在黨建工作背景下，將評價(jià)結(jié)果與對部門、部門負(fù)責(zé)人、部門基層支部工作的年度考核相聯(lián)系，并最終轉(zhuǎn)換為部門成員的年度績效分配額度。

四、結(jié)語

本文認(rèn)為，在專項(xiàng)資產(chǎn)采購中若是無法發(fā)揮會(huì)計(jì)人員的專業(yè)優(yōu)勢，以及無法使會(huì)計(jì)人員將新政府會(huì)計(jì)制度滲透到專項(xiàng)資產(chǎn)采購始終，這仍然無助于有效發(fā)揮新政府會(huì)計(jì)制度所帶來的會(huì)計(jì)工作優(yōu)勢。為此，需從契合新政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新預(yù)算管理模式、根據(jù)新政府會(huì)計(jì)制度精神完善會(huì)計(jì)職能、落實(shí)部門主體責(zé)任并展開財(cái)經(jīng)制度培訓(xùn)、以財(cái)務(wù)信息化平臺(tái)完成事權(quán)與財(cái)權(quán)分離、完善本單位財(cái)經(jīng)制度助力事后預(yù)算評價(jià)等方面，解決新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施中的若干問題。