紫金礦業(yè)集團西北有限公司

引言

2006年，我國財政部頒發(fā)了新企業(yè)會計準則，逐漸構建了與國際接軌的準則體系。新會計準則的頒布實施，在很大程度上減少了企業(yè)，特別是上市公司的盈余管理空間，但針對企業(yè)長期股權投資業(yè)務的確認、計量和報告進行規(guī)范時，針對同一控制下的股權投資，按照其投資方式的不同，劃分了不同的會計計量基礎與相應的處理方式。這種差異化計量基礎和處理方式，使得企業(yè)會計信息的質量在可比性方面年發(fā)生了很大的變化，并導致了不同的經濟后果。而選擇性利用會計處理方法達到企業(yè)管理者需要的經濟后果，成為大多數(shù)企業(yè)管理者為取得特定目的而采用的盈余管理的重要方式。

一、盈余管理概述

盈余管理是當前全球各國經濟學與會計學領域十分關注并深入研究的課題，但在會計學界，對于“盈余管理”這一概念的界定，尚存在著一定的分歧。根據(jù)大多數(shù)人的認同，所謂的盈余管理，就是相關企業(yè)的管理人員為了實現(xiàn)自身經濟利益的最大化，在遵循現(xiàn)行《會計準則》的基礎上，對企業(yè)披露的會計數(shù)據(jù)信息，采用多種人為手段進行影響與調整的一種行為。而這種影響與調整行為，普遍是根據(jù)各國頒布的法律法規(guī)，在其允許的范圍內合理進行的，是一種合理合法的中性行為。

在實際生活中，企業(yè)的盈余管理于一般意義上的財務造假操縱真是利潤的行為有著很大的不同。首先，企業(yè)的盈余管理行為是遵循先行會計準則的一種合法的行為，而財務造假則是一種違規(guī)違法的行為；其次，企業(yè)的盈余管理只是針對企業(yè)的盈利時間點進行調整，能為企業(yè)提供一定的會計利潤調節(jié)空間，幫助企業(yè)合理避稅，并確保企業(yè)在不同時間段都能有著穩(wěn)定的盈利分布，從而提高企業(yè)的社會形象?？梢哉f，企業(yè)的盈余管理行為不能改變企業(yè)實際的盈利狀況。例如，某企業(yè)在某一年利潤極高，就可以適度隱藏自身真實的利潤情況，當?shù)诙陿I(yè)績波動較大，甚至出現(xiàn)虧損的情況時，就可以將上一年隱藏的利潤拿出來進行平滑清洗，達到“瘦身”的效果，從而幫助企業(yè)實現(xiàn)輕裝上陣的目的。而財務造假行為對企業(yè)真實利潤的操縱，無法在未來進行彌補，導致企業(yè)的盈利報表與真實盈利情況存在著永久性的差異。

二、同一控制下企業(yè)股權轉讓方式分析

根據(jù)我國現(xiàn)行的會計準則的相關規(guī)定，當前我國大多數(shù)企業(yè)在進行股權轉讓時，大都是控制權轉讓或者是非控制權轉讓。

首先，是控制權的轉讓行為。根據(jù)第20號準則，企業(yè)合并有關規(guī)定明確了同個集團控制下的不同企業(yè)，股權轉讓時這種投資的行為是合并形式的，且是長期有效的，根據(jù)規(guī)定需要根據(jù)被投資單位賬面的凈資產價值，為自己已取的對應份額，將其作為初始投資的成本，并據(jù)此進行相應的差額，準確調整自身的資本公積，如果不足沖減的，則應該對留存收益進行一定的調整。

其次為非控制性的轉讓行為。實際生活被同個企業(yè)所控制的企業(yè)，在進行股權轉讓過程中，如果轉讓之后，標準未達到合并的，需要根據(jù)第2號關于長期股權投資的相關規(guī)定，以非合并方式進行處理。在實際操作中，相關企業(yè)可以以支付對價的公允價值作為基礎，對入賬價值進行準確的處理，并通過差額對投資損益進行確認。

三、同一控制下股權轉讓存在的盈余管理問題分析

（一）會計信息質量問題

在實際生活中，企業(yè)進行的盈余管理，是通過采用多種不同的人為手段，影響與調整企業(yè)披露的會計數(shù)據(jù)信息，從而實現(xiàn)自身經濟效益的最大化。在同一控制下進行的股權轉讓，特別是非控制股權轉讓，根據(jù)我國現(xiàn)行的會計準則的規(guī)定，應該按照非合并方式對其進行相應的處理。但這種方式往往會與企業(yè)的實際情況存在著不相符的現(xiàn)象。因為在同一控制下，進行股權轉讓，不會因為出資的比例影響到企業(yè)間的合并，比如說，投資的A與被收購B之間可能存在著A控制B的關系，即被投資方可能是投資方的子公司。此外，二者簽訂的轉讓協(xié)議以及各股東方約定的章程等因素也會影響到企業(yè)的股權持有形勢。而且，根據(jù)我國現(xiàn)行的會計準則的規(guī)定，很多企業(yè)對于相同的業(yè)務可能會采用不同的會計處理方式，這樣會導致會計信息存在著較大的差異，對于同行業(yè)而言，其披露的財務信息在可比性及參考價值方面存在著一定的疑問。同時，采用這種操作方式，也會導致企業(yè)會計人員在對其進行職業(yè)判斷時，因難度增大而出現(xiàn)失誤的情況，他們很難準確地反映出真實的經濟活動情況，因為一方面是主觀判斷方面存在差異，另一方面也可能受到企業(yè)管理層的操縱影響。

（二）股權轉讓定價問題

在同一控制下的股權轉讓行為，其中極為重要的一個要素就是股權轉讓的價格。目前，我國現(xiàn)行的法律法規(guī)并未對股權轉讓的價格進行明文的有關規(guī)定，股票轉讓的價格明確方式，對于一般的公司而言，尚未明確。實際操作中，在同年控制權下的企業(yè)行內部的股權轉讓中，基本是以賬面價值等價方式進行。該方法簡單且一目了然，方便工作人員進行計算和操作，但隨著我國社會主義市場經濟主體的確立，受市場中各種不確定因素的影響和干擾，每一個企業(yè)的資產狀況都隨時隨地發(fā)生著一定的波動，特別是上市企業(yè)，其賬面價值波動較大，造成實現(xiàn)投入資金、實際得到的股票，這兩者的價值有不同，且差異明顯。如企業(yè)的經營情況好，那么股東股權價值與本身投資額相比，更高。相反，企業(yè)經營的狀況不是很理想，就會導致股東的股權價值低于自身的投資額。如果在股權轉讓的過程中，一直堅持轉讓價格為原有的投資額度，實質上未能對股票價值、出資進行有效分別，造成了股權的價值與實際狀況不相符。此外，還可能存在著“陰陽合同”的現(xiàn)象，即簽訂兩份內容完全不同的一個對內、一個對外的合同，對外的并非雙方本意，主要目的在于逃避國家的稅收；而對內的合同則是雙方真實意思的表示。在實際生活中，“陰陽合同”現(xiàn)象較為常見，最著名的當屬娃哈哈集團與達能集團之間的“陰陽合同案件”以及影視界的“陰陽合同”案件，此外，在房地產行業(yè)中，陰陽合同現(xiàn)象也十分常見。但這種定價方法也很難被稅務機關所接受，一旦發(fā)現(xiàn)，就會面臨著行政處罰或法律制裁。

（三）所得稅的處理問題

根據(jù)我國于2008年頒布的《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)在進行股權轉讓時，其價值計算應按照公允價值來進行。不管是何種交易方法，稅務計算時均需要根據(jù)實際轉讓的情況，根據(jù)其股權公允的價值，對其收益情況進行準確的計算。但在實際生活中，很多企業(yè)在進行股權轉讓時，特別是同一控制下的股權轉讓，大都沒有根據(jù)這一規(guī)定進行，而是以一個較低的價格轉讓的，這樣就不會產生相應的轉讓收益，從而能夠合理避稅。

四、問題解決對策

（一）統(tǒng)一股權轉讓會計信息

在實際生活中，同一控制下股權轉讓行為中會計信息存在的質量問題，都是因為企業(yè)考慮到是否形成合并而采用了不同的會計處理方式。但因為同一控制下企業(yè)股權轉讓行為屬于集團公司內部資產和負債空間未知的轉移，并不是整體經濟利益的流入與流出，不會對集團公司整體的總體資產規(guī)模、收益總數(shù)產生影響，該交易交非購買，無法確定損益。所以根據(jù)實際情況，需要重視原則，對賬面價值進行確認計量，以消除會計信息質量的差異，并便于企業(yè)會計核算工作的有序開展。

（二）完善股權轉讓定價機制

針對股權轉讓價格確定難以把握的問題，我們還必須完善股權轉讓定價機制。在實際生活中，同一控制下的股權轉讓，可能是企業(yè)的自愿行為，也可能不是企業(yè)的自愿行為，這就導致實際的股權轉讓價格可能高于股東的投資價值，也可能遠遠低于其實際的出資額。為了確保股權轉讓行為的公平與公正，應引入第三方的資產評估機構，對真實的價值進行準確計量，從而避免“陰陽合同”等行為的出現(xiàn)，有效防范稅務風險。

（三）合理進行所得稅的籌劃

針對當前同一控制下的股權轉讓存在的企業(yè)所得稅處理問題，應合理進行所得稅的稅務籌劃，這樣既避免偷稅漏稅等行為的出現(xiàn)，同時也能在最大程度上減少股權轉讓而產生的綜合稅負，幫助企業(yè)實現(xiàn)經濟效益的最大化。在實際操作中，相關企業(yè)可以采取從投資企業(yè)先分配利潤，然后再進行股權的轉讓，這樣的操作可以在很大程度上降低股權處置收益，幫助企業(yè)實現(xiàn)良好的盈余管理，從而減少自身因股權轉讓行為產生的稅負。

結語

綜上所述，在同一控制下企業(yè)股權轉讓行為是為了更好地進行盈余管理，實現(xiàn)企業(yè)經濟效益的最大化。因此，企業(yè)必須在股權轉讓過程中合理利用新會計準則相關的政策，針對上述問題不斷完善、解決，避免風險出現(xiàn)，幫助企業(yè)更好發(fā)展。