羅惠 中南財經(jīng)政法大學財務部

引言

在政府會計制度全面實施及政府財務報告編制精細化的要求下，高校教育成本核算應做到全口徑、精細化、多維度，這對高校財務核算和財務治理提出了更高的要求。本文從高校教學成本核算的必要性出發(fā)，探討成本核算的范圍，明確成本核算的對象，詳述了高校成本核算的思路，并提出高校教育成本管控的建議。

一、高校教育成本核算的背景和必要性

（一）“雙一流”建設的內(nèi)涵要求

建設世界一流大學和一流學科，是黨中央、國務院在新的歷史時期，為提升我國教育發(fā)展水平、增強國家核心競爭力、奠定長遠發(fā)展基礎做出了重大戰(zhàn)略決策。利益相關者的共同治理需求要求高校反饋多維度、多對象的成本信息。精細化的成本核算也是高校爭取校企合作，開展學科建設績效考核的數(shù)據(jù)支撐和決策依據(jù)。

（二）財政壓力倒逼成本管控

教育部在2020年部門預算報告公開中披露，2020年全國普通高等學校生均教育經(jīng)費總支出為37，241元，比上年下降3.78%。在中央要求“過緊日子”的大背景下，教育部屬高校獲得的財政資金支持均較往年有所下降。相應地，高校財政撥款支出預算數(shù)也普遍減少。財政撥款預算縮減倒逼高校減少對財政資金的依賴度，一方面需要增強創(chuàng)收能力，另一方面需要改變過去粗放型支出模式，厲行節(jié)約、開源節(jié)流，確保預算安排科學合理、經(jīng)費使用提質(zhì)增效。

（三）政府會計制度核算及政府財務報告的要求

政府會計制度實行雙軌制，即財務會計與預算會計并行雙分錄核算。權責發(fā)生制確認收入和費用，成本計量區(qū)間更加合理，能夠準確反映高校的資產(chǎn)狀況和成本費用狀況。

2021年是中央部門全面編制政府財務報告的第一年，財務報告編制各環(huán)節(jié)的數(shù)據(jù)收集、整理、反饋過程能為高校成本管控和管理決策提供信息支撐。完善的成本核算有助于財務報告真實地反映高校資產(chǎn)負債、準確核算當期費用，做到收入支出配比。

二、高校教育成本核算的范圍和對象

（一）核算范圍

根據(jù)政府會計制度的要求，財務會計費用類科目為：業(yè)務活動費用、單位管理費用等八類。在核算成本時，應逐項分析該項費用與受益對象的關系。例如核算生均成本，則業(yè)務活動費用里的教育費用和部分用于學生培養(yǎng)的科研費用應納入學生教育成本，但經(jīng)營費用、離退休費用等與學生培養(yǎng)無關的費用應剔除，不應簡單以比例直接計入。

高等學校教育培養(yǎng)成本由人員支出、公用支出、對個人和家庭的補助支出和固定資產(chǎn)折舊四部分構成。值得注意的是，309資本性支出（基本建設）和310資本性支出科目下的支出不屬于高校教育培養(yǎng)成本，因為這兩項支出并未減少高校的凈值。當基建和固定資產(chǎn)被用于教學、科研、管理活動時，以折舊形式被列為政府支出。

（二）核算對象

成本核算對象是高校開展業(yè)務活動過程中資源耗費的載體。高校為滿足成本核算和績效評價需求，可以以學生、項目、學院、專業(yè)等作為成本核算對象，建議成本責任中心。由于高校學生培養(yǎng)類型多元化（全日制統(tǒng)招、定向、自考函授、二學位、校際聯(lián)合辦學等），專業(yè)設置多元化（不同學科專業(yè)、必修專業(yè)、選修專業(yè)、輔修專業(yè)等），高?？梢愿鶕?jù)特定業(yè)務需求或者事業(yè)發(fā)展的需要，多層次、多維度的確立成本對象。

三、教育成本核算的過程與方法

（一）成本構成分析

高校為實現(xiàn)其職能目標，依法履職或所發(fā)生的各項費用，按照能否追溯到成本對象可分為直接成本和間接成本。其中，業(yè)務活動中的教育費用、單位管理費用中的科研管理費用可以直接計入教育成本。間接成本需按受益期間進行分攤，例如某專業(yè)為創(chuàng)建一流學科引進人才，引進人才是為教育教學、學科建設服務，因此人事部提供的一次性安家費需要在人才服務合同期間合理攤銷。

（二）以培養(yǎng)過程為導向核算成本

適用于測算新增的聯(lián)合辦學、中外合作專業(yè)成本，通過成本測算、預估為學費定價、教師薪酬課時費定價及綜合管理提供依據(jù)。通常已經(jīng)成熟、開設多年的學科，其招生成本較小，融入在學校整體招生宣傳中。但對于新開設的專業(yè)，鑒于市場競爭和新時代的學生需求，需要較強的宣傳力度，因此成本核算應涵蓋招生、宣講、錄取、課程、實習、畢業(yè)等全過程。以培養(yǎng)過程為導向進行成本核算，受歷史數(shù)據(jù)干擾較小，對專業(yè)成本的反映更為客觀真實。以某校新增的中外合作辦學AAA專業(yè)為例，其成本測算過程如表1所示：A專業(yè)成本測算表所示。測算標準根據(jù)合作辦學協(xié)議、開設專業(yè)學院提供的標準，以及財務部門結合該學院類似專業(yè)的歷史數(shù)據(jù)綜合測算形成。綜合測算出專業(yè)生均成本后，需要和辦學計劃收費及國家對中外合作辦學的收費標準對比。如果測算成本高于國家標準，應告知專業(yè)所在學院，調(diào)整和控制課程、招生宣傳費用、項目管理費用等，確保學費定價在符合國家標準的前提下能彌補學校各項教學成本。

表1 A專業(yè)成本測算表

（三）以產(chǎn)品為導向核算成本

以產(chǎn)品為導向核算成本可以借鑒現(xiàn)代企業(yè)管理的作業(yè)成本法。作業(yè)成本法以“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”為原則（喬治·斯托布斯《作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計》），按照資源動因，將作業(yè)成本追溯或分配至成本對象。教學與科研是高校的主要業(yè)務，在開展上述教學科研活動時，會產(chǎn)生工資福利支出、對個人和家庭補助支出、商品和服務支出、資本性支出。具體分配和計算方式見表2：B專業(yè)成本分配表。

表2 B專業(yè)成本分配表

四、成本控制的手段

（一）在預算環(huán)節(jié)實行源頭控制

（1）切實落實零基預算。零基預算不考慮歷史支出數(shù)據(jù)，不合理因素不會由于預算編制的連續(xù)性而延續(xù)，這保證了從預算編制環(huán)節(jié)就減少了不合理支出。

（2）落實財政部關于盤活存量資金的部署。清理歷史原因造成的沉淀、結余資金應由財務部門及相關職能部門統(tǒng)籌安排。

（3）堅持精打細算過緊日子，壓減非剛性、非必要支出。壓縮會議費、培訓費、差旅等公用經(jīng)費。

（4）嚴格項目制管理，入庫項目接受職能部門成果檢驗和績效評估，確保資金高效利用，未安排預算的項目不得自行啟動。

（二）建立制度與機制保障

（1）健全運行成本統(tǒng)計機制，加強財務分析，為降低學校運行成本提供財務信息支撐。促進預算管理、資產(chǎn)負債管理和績效管理有機銜接。

（2）提高資產(chǎn)管理水平，加強資源整合與統(tǒng)籌使用，加大資產(chǎn)調(diào)劑配置比例。資產(chǎn)部門應規(guī)范資產(chǎn)調(diào)劑使用流程，避免做一個項目購置一批設備，或者舉辦一個會議添置一批物資的情況。

（3）完善制度建設，適當延長設備報廢期?？山Y合學校存量設備使用情況，將常用行政辦公設備（復印機、打印機、臺式計算機等）最低使用年限標準延長一年。

（三）打通硬件、軟件壁壘

（1）利用信息化輔助手段，實現(xiàn)粗放式到精細化的管理轉變。推行智能水表、電表，行政樓以部門及學院為計費單元、教室按課程安排量為計費單元、實驗室及運動場館等可以引入網(wǎng)絡預約系統(tǒng)并按預約學生為計費單元，將成本歸集到學生所在學院和專業(yè)，將水電支出等落實到責任單位。

（2）統(tǒng)籌信息化建設工作，整合對接各項預算、財務、資產(chǎn)、學工、人事系統(tǒng)，打造一體化大財務平臺。例如在報銷前置環(huán)節(jié)放入資產(chǎn)部資產(chǎn)管理系統(tǒng)。將資產(chǎn)管理、采招管理嵌入到資產(chǎn)、設備購置的財務報銷前置環(huán)節(jié)，節(jié)約辦公成本和運行成本。

（3）加強合同管理。由于科研成本主要通過科研活動費用體現(xiàn)，高校在核算成本時主要依據(jù)項目支出的數(shù)據(jù)。高校財務系統(tǒng)應與科研系統(tǒng)連接，將合同管理電子化，同的變化和合同內(nèi)容通過科研部系統(tǒng)及時推送到財務使預提費用和待攤費用計量時間點更準確。

（四）重視績效指標的設立

嚴格落實“花錢必問效、無效要問責、低效多壓減、有效多安排”的預算績效理念。績效評價對高校成本的管控主要體現(xiàn)在績效指標上。績效指標應準確反映項目決策、資金管理、產(chǎn)出和效益。對預算執(zhí)行的績效評價應加入成本考核指標，成本考核指標包括成本節(jié)約率、費用空置率、折舊率等。

結語

綜上所述，高校進行教育成本核算時應結合自身辦學特色和發(fā)展需求，科學合理地進行成本歸集。高校應以政府會計制度全面實施和教育體制改革為契機，以成本管理為抓手，優(yōu)化辦學資源配置，將成本核算作為績效評價和改進管理的重要依據(jù)，推進教育治理現(xiàn)代化建設。