趙英會

【摘要】財政部于2020年12月19日發(fā)布修訂后的保險合同準(zhǔn)則， 并于2023年1月1日起實施。 新準(zhǔn)則完善了保險合同的定義和合同分拆相關(guān)規(guī)定， 引入了保險合同組作為計量單元， 在保險服務(wù)收入確認(rèn)、計量方面更加合理， 在保險合同服務(wù)邊際的計量及分出再保險合同的會計處理等方面更加完善。 其實施將有利于保險合同回歸保險本質(zhì)， 促進(jìn)保險行業(yè)更好發(fā)展; 有利于提高保險行業(yè)會計信息質(zhì)量， 有效抑制利潤操縱; 有利于提升我國保險行業(yè)的國際影響力和綜合實力; 有利于體現(xiàn)保險核心規(guī)律， 提高保險行業(yè)在金融體系中的地位。

【關(guān)鍵詞】新保險準(zhǔn)則;保險合同組;計量模型;確認(rèn)原則;保險行業(yè)

【中圖分類號】 F275.2? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2021）11-0106-5

一、我國保險準(zhǔn)則的修訂背景

在本次保險準(zhǔn)則修訂前， 我國保險公司相關(guān)會計處理主要遵循財政部于2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——原保險合同》[CAS 25（2006）]、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號——再保險合同》[CAS 26（2006）]及相應(yīng)的準(zhǔn)則應(yīng)用指南， 這兩項具體準(zhǔn)則分別規(guī)定了原保險合同和再保險合同的會計處理原則。 2009年， 又通過《保險合同相關(guān)會計處理規(guī)定》（財會[2009]15號）對保險合同相關(guān)具體會計問題及在我國內(nèi)地和香港同時上市的保險公司準(zhǔn)則差異問題進(jìn)行了規(guī)范和說明。 CAS 25（2006）、CAS 26（2006）和《保險合同相關(guān)會計處理規(guī)定》（統(tǒng)稱為“舊保險準(zhǔn)則”）在實施過程中規(guī)范了保險公司的會計處理， 提高了保險行業(yè)會計信息質(zhì)量， 滿足了會計信息使用者的需求。 然而， 隨著近幾年我國保險市場的變化和發(fā)展， 保險產(chǎn)品呈現(xiàn)出多樣化趨勢， 對金融創(chuàng)新也提出了更高的要求。 同時， 隨著2017年《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》[CAS 14（2017）]的修訂， 收入的確認(rèn)條件與確認(rèn)原則也有較大變化。 在這樣的背景下， 舊保險準(zhǔn)則在保險合同識別、收入確認(rèn)與計量方面顯現(xiàn)出一些問題， 如當(dāng)保險合同中包含可明確區(qū)分的投資成分、嵌入衍生工具、服務(wù)承諾等單項履約義務(wù)時， 會導(dǎo)致收入與費用在確認(rèn)時間和金額上不配比、收入核算口徑與其他已執(zhí)行CAS 14（2017）的金融機(jī)構(gòu)的收入核算口徑不一致、通過調(diào)整精算假設(shè)進(jìn)行利潤操縱等[1，2] 。

從國際上來看， 早在1997年， 國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）就開始了保險準(zhǔn)則的相關(guān)研究和制定工作。 2001年IASC改組為國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）， IASB自2002年起將保險準(zhǔn)則修訂工作分為兩個階段： 在第一階段， 2004年發(fā)布《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第4號——保險合同》（IFRS 4）; 在第二階段， 2007年發(fā)布保險準(zhǔn)則初步意見的討論稿， 2010年、2013年分別發(fā)布關(guān)于保險準(zhǔn)則的征求意見稿， 2017年發(fā)布《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第17號——保險合同》（IFRS 17）， 2020年發(fā)布IFRS 17的修訂稿， 并自2023年1月1日起實施。

我國會計準(zhǔn)則自2006年以來一直持續(xù)與國際會計準(zhǔn)則趨同， 至2020年年底， 修訂、增加了多項具體準(zhǔn)則。 隨著我國保險市場的發(fā)展、其他準(zhǔn)則的修訂及IFRS 17的發(fā)布與修訂， 財政部自2018年開始了對我國保險準(zhǔn)則的修訂工作， 于2018年年底發(fā)布修訂保險準(zhǔn)則的征求意見稿， 在廣泛征求意見并對保險公司模擬執(zhí)行修訂后準(zhǔn)則進(jìn)行測試的基礎(chǔ)上， 于2020年12月19日發(fā)布修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——保險合同》[CAS 25（2020）]（簡稱“新保險準(zhǔn)則”）， 所規(guī)定的實施時間與IFRS 17一致， 以避免境內(nèi)外實施時間不同所形成的差異。 境內(nèi)上市保險公司及執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的非上市保險公司自2026年1月1日起實施。 新保險準(zhǔn)則執(zhí)行后， 不再執(zhí)行舊保險準(zhǔn)則。

二、保險合同識別、合并和分拆的相關(guān)變化

1. 完善保險合同定義和合同合并分拆規(guī)定。 舊保險準(zhǔn)則下保險合同的定義為“保險人與投保人約定保險權(quán)利和義務(wù)關(guān)系， 并承擔(dān)源于被保險人保險風(fēng)險的協(xié)議”[3] ， 該定義沒有明確保險風(fēng)險對投保人產(chǎn)生影響的類型（有利影響或不利影響）、保險風(fēng)險形成的影響是否重大、風(fēng)險補(bǔ)償約定等方面的內(nèi)容， 在保險合同會計處理實務(wù)中可能會產(chǎn)生不同的理解。 新保險準(zhǔn)則下保險合同的定義為“企業(yè)（合同簽發(fā)人）與保單持有人約定， 在特定保險事項對保單持有人產(chǎn)生不利影響時給予其賠償， 并因此承擔(dān)源于保單持有人重大保險風(fēng)險的合同”[4] ， 該定義對舊保險準(zhǔn)則中易產(chǎn)生歧義的關(guān)鍵點進(jìn)行了完善， 強(qiáng)調(diào)了所約定的保險事項對投保人產(chǎn)生不利影響， 且與該不利影響有關(guān)的“重大保險風(fēng)險”轉(zhuǎn)移給合同簽發(fā)人（保險公司）時， 才能認(rèn)定為保險合同。

此外， 新保險準(zhǔn)則還進(jìn)一步對保險合同合并原則和應(yīng)予分拆的情況進(jìn)行了詳細(xì)說明。 關(guān)于保險合同合并， 新保險準(zhǔn)則與CAS 14（2017）中識別客戶合同的原則保持一致， 即若為基于同一商業(yè)目的與對方訂立的多份保險合同， 應(yīng)當(dāng)對其進(jìn)行合并， 在會計處理時視同一份保險合同。 關(guān)于保險合同分拆， 新保險準(zhǔn)則規(guī)定， 保險合同中若包含嵌入衍生工具或多個可明確區(qū)分的組成部分的， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將可分拆的嵌入衍生工具、可明確區(qū)分的投資成分、商品或非保險合同服務(wù)的承諾等組成部分， 分別按其適用的金融工具準(zhǔn)則、收入準(zhǔn)則等具體準(zhǔn)則予以分拆， 經(jīng)分拆后的剩余組成部分， 適用新保險準(zhǔn)則。 可以看出， 新保險準(zhǔn)則對保險合同合并原則和分拆條件的規(guī)定主要從商業(yè)實質(zhì)的角度出發(fā)， 更注重保險合同的本源和本質(zhì)， 也使得相關(guān)會計處理對會計準(zhǔn)則的應(yīng)用、理解更明確， 而且進(jìn)一步提高了會計信息的明晰性。

2. 引入作為計量單元的保險合同組概念。 舊保險準(zhǔn)則沒有明確規(guī)定保險合同的計量單元， 在會計實務(wù)中保險公司對保險業(yè)務(wù)核算所采取的計量單元劃分標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一， 有一定的隨意性， 存在所獲利潤分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)不合理、經(jīng)營損失確認(rèn)時間滯后等問題。 為了明確計量單元問題， 新保險準(zhǔn)則提出了對具有相似風(fēng)險且統(tǒng)一管理的保險合同進(jìn)行歸類的思路， 即保險合同組合的概念; 同時， 提出了以獲利水平、虧損程度或初始確認(rèn)后在未來發(fā)生虧損的可能性等為基礎(chǔ)將合同組合細(xì)分的思路， 即合同組的概念， 合同組是相關(guān)保險業(yè)務(wù)進(jìn)行會計確認(rèn)和計量的基礎(chǔ)單元。 對于合同組的類別， 同一合同組合至少可分為三類合同組： 初始確認(rèn)時存在虧損的合同組; 初始確認(rèn)時無顯著可能性在未來發(fā)生虧損的合同組; 該組合中剩余合同組成的合同組。 另外， 根據(jù)合同組的歸類原則， 由于簽發(fā)時間間隔過長（超過一年）的保險合同在獲利水平、虧損程度、風(fēng)險等級、未來賠付的可能性等方面均有較大差異， 因此新保險準(zhǔn)則規(guī)定這類保險合同不能劃分為同一合同組。

可見， 從概念與包含關(guān)系來看， 合同組從屬于合同組合， 合同組合由風(fēng)險、盈虧水平等特征不同的合同組構(gòu)成; 從準(zhǔn)則修訂效果來看， 新保險準(zhǔn)則既使得企業(yè)更好地反映保險合同風(fēng)險、獲利水平、虧損程度等相關(guān)信息， 又提高了保險公司所反映的保險服務(wù)相關(guān)業(yè)績信息的真實性， 還可以避免間隔時間過長或盈虧特點不同的保險合同不合理分組所造成的保險合同之間盈利與虧損抵銷、不能準(zhǔn)確體現(xiàn)保險合同潛在風(fēng)險或不能準(zhǔn)確核算企業(yè)各期損益的情況發(fā)生。

三、確認(rèn)、計量、報告等方面的主要變化

1. 保險服務(wù)收入的確認(rèn)與計量更合理、更符合可比性要求。

（1）保險服務(wù)收入的確認(rèn)原則。 舊保險準(zhǔn)則主要以保險合同中的保險風(fēng)險部分與其他部分能否區(qū)分、能否單獨計量作為保險合同分拆的原則， 在不能區(qū)分或單獨計量的情況下， 若能通過重大保險風(fēng)險測試， 則應(yīng)整體作為保險合同處理， 收取的對應(yīng)保費全部計入該保險合同相關(guān)的保險服務(wù)收入。 而如前所述， 新保險準(zhǔn)則主要是以保險合同是否包含嵌入衍生工具或多個可明確區(qū)分的組成部分作為保險合同分拆的原則， 即保險合同中是否包含與保險合同實質(zhì)不符的投資成分或其他承諾所形成的單項履約義務(wù)等， 這與修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》[CAS 22（2017）]、CAS 14（2017）的規(guī)定保持一致。 企業(yè)在確認(rèn)保險服務(wù)收入和保險服務(wù)費用時， 不得包含保險合同中的投資成分。 保險合同相應(yīng)的合同現(xiàn)金流量也應(yīng)扣除嵌入衍生工具、投資成分等對應(yīng)的現(xiàn)金流量， 剩余現(xiàn)金流量應(yīng)在保險成分和服務(wù)承諾之間進(jìn)行分?jǐn)偅?只有保險成分對應(yīng)的合同現(xiàn)金流量才能確認(rèn)為保險服務(wù)收入。

（2）保險服務(wù)收入的計量方法與計量模式。 舊保險準(zhǔn)則將保險合同分為壽險合同和非壽險合同， 規(guī)定了保險合同準(zhǔn)備金和保險合同收入的計量方法。 保險合同準(zhǔn)備金的計量主要與非壽險保費收入相關(guān)， 在確認(rèn)非壽險保費收入的會計期間， 以收入確認(rèn)金額和保險精算為基礎(chǔ)， 提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金， 將其作為當(dāng)期保費收入的調(diào)整項目， 同時， 按相同金額確認(rèn)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債。 在資產(chǎn)負(fù)債表日， 應(yīng)重新估計未到期責(zé)任準(zhǔn)備金， 將通過保險精算重新計算確定的金額與已提取的準(zhǔn)備金余額進(jìn)行比較。 若前者大于后者， 則按差額調(diào)增即補(bǔ)提準(zhǔn)備金余額; 若前者小于后者， 則按差額調(diào)減即沖回準(zhǔn)備金余額。 保險合同收入的計量主要根據(jù)是否為壽險合同， 確定收入的入賬金額： 一次收取保費的壽險合同， 按收取的保費總額確認(rèn)收入; 分期收取保費的壽險合同， 按當(dāng)期實際收取的保費確認(rèn)收入; 非壽險合同則按保險合同約定的保費總額確認(rèn)收入。

新保險準(zhǔn)則不再按照是否為壽險合同計量收入， 而是以保險合同組為計量單元， 以特定合同組預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為基礎(chǔ)， 考慮非金融風(fēng)險的影響和未賺利潤， 計量保險合同負(fù)債， 作為保險合同計量的一般模型。 企業(yè)因當(dāng)期提供保險合同服務(wù)導(dǎo)致未到期責(zé)任負(fù)債賬面價值的減少額， 應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為保險服務(wù)收入; 因當(dāng)期發(fā)生賠案及其他相關(guān)費用導(dǎo)致已發(fā)生賠款負(fù)債賬面價值的增加額， 以及與之相關(guān)的履約現(xiàn)金流量的后續(xù)變動額， 應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為保險服務(wù)費用。 此外， 針對投資理財性質(zhì)較強(qiáng)的可直接參與分紅的保險合同， 新保險準(zhǔn)則要求采用浮動收費法計量保險服務(wù)收入， 在分離保險與非保險成分的同時， 體現(xiàn)了風(fēng)險與收益配比的原則。

可以看出， 舊保險準(zhǔn)則在收入確認(rèn)方面沒有考慮保險合同中的投資成分等不符合保險合同實質(zhì)的組成部分， 如當(dāng)保險合同中有保戶儲蓄性質(zhì)的投資成分時， 無論保險事項是否發(fā)生， 均須將向保戶償付的金額（如利息）確認(rèn)為保險公司的收入， 不能識別保險合同中的單項履約義務(wù)， 這與CAS 14（2017）中所規(guī)定的收入確認(rèn)條件與計量原則不符。 新保險準(zhǔn)則關(guān)于保險服務(wù)收入的確認(rèn)原則更合理， 其更多地考慮了保險合同的實質(zhì)， 讓保險合同回歸本源， 收入與費用更加配比， 企業(yè)能夠更加真實地反映其收入金額和經(jīng)營成果， 減少會計錯配等問題。 同時， 其也與已執(zhí)行CAS 14（2017）的銀行等其他金融機(jī)構(gòu)收入確認(rèn)條件、計量原則一致， 提高了會計信息的可比性。

2. 合同服務(wù)邊際計量及分出再保險合同會計處理更完善。

（1）合同服務(wù)邊際的計量方式。 舊保險準(zhǔn)則沒有明確合同服務(wù)邊際在初始確認(rèn)后如何反映未來提供服務(wù)的變化， 在會計處理實務(wù)中， 保險公司一般基于有利精算假設(shè)， 將合同服務(wù)邊際調(diào)整值計入當(dāng)期損益， 增加當(dāng)期利潤。 這一方面與會計處理中的謹(jǐn)慎性原則要求不符， 另一方面也存在保險公司濫用精算假設(shè)操縱利潤， 進(jìn)而導(dǎo)致會計數(shù)據(jù)失真、投資者信心喪失、公司市值大幅波動等情況的發(fā)生。 而新保險準(zhǔn)則以合同組為計量單元， 在合同組初始確認(rèn)時按照未賺取利潤的金額對合同服務(wù)邊際進(jìn)行計量， 在每個資產(chǎn)負(fù)債表日， 按照已賺取利潤的金額確認(rèn)收入、減少合同服務(wù)邊際賬面價值; 剩余未賺取利潤繼續(xù)確認(rèn)合同服務(wù)邊際， 并將該部分金額在保險合同剩余期間內(nèi)攤銷。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同組初始確認(rèn)時按照履約現(xiàn)金流量與合同服務(wù)邊際之和對保險合同負(fù)債進(jìn)行初始計量; 在資產(chǎn)負(fù)債表日， 按照未到期責(zé)任負(fù)債與已發(fā)生賠款負(fù)債之和對保險合同負(fù)債進(jìn)行后續(xù)計量。

（2）分出再保險合同的會計處理。 舊保險準(zhǔn)則將保險業(yè)務(wù)區(qū)分為分入業(yè)務(wù)和分出業(yè)務(wù)， 設(shè)置兩個具體準(zhǔn)則分別對原保險合同和再保險合同做出了不同的會計處理規(guī)定[3] 。 而新保險準(zhǔn)則不再明確區(qū)分原保險合同和再保險合同的會計處理， 將兩者確認(rèn)、計量、記錄、報告等會計處理具體過程進(jìn)行統(tǒng)一， 只有在準(zhǔn)則特別規(guī)定的情況下才存在少數(shù)差異。 企業(yè)在初始確認(rèn)其分出的再保險合同組時， 應(yīng)當(dāng)按照履約現(xiàn)金流量與合同服務(wù)邊際之和對分出再保險合同資產(chǎn)進(jìn)行初始計量; 在資產(chǎn)負(fù)債表日， 按照分保攤回未到期責(zé)任資產(chǎn)與分保攤回已發(fā)生賠款資產(chǎn)之和對分出再保險合同資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。

由此可見， 在保險合同服務(wù)邊際的計量方面， 新保險準(zhǔn)則能夠更真實、準(zhǔn)確地反映保險合同服務(wù)邊際在保險合同存續(xù)期間的變化， 在更大程度上降低保險公司濫用精算假設(shè)進(jìn)行利潤操縱的可能， 提高會計信息質(zhì)量; 在分出再保險合同會計處理規(guī)定方面， 新保險準(zhǔn)則更加注重分出再保險合同與對應(yīng)保險合同之間保險風(fēng)險分擔(dān)的商業(yè)實質(zhì)。

3. 優(yōu)化了財務(wù)報表列報的規(guī)定。

（1）資產(chǎn)負(fù)債表項目。 舊保險準(zhǔn)則對保險公司應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示的與原保險合同有關(guān)的四個主要項目、與再保險合同有關(guān)的六個主要項目分別進(jìn)行了規(guī)定; 而新保險準(zhǔn)則統(tǒng)一了原保險合同和再保險合同的會計處理， 要求保險公司在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示與保險合同有關(guān)的保險合同資產(chǎn)、保險合同負(fù)債、分出再保險合同資產(chǎn)、分出再保險合同負(fù)債等四類項目即可， 保險公司簽發(fā)的保險合同組合賬面價值為借方余額的， 列示為保險合同資產(chǎn)， 反之則列示為分出再保險合同負(fù)債。

（2）利潤表項目。 舊保險準(zhǔn)則對保險公司應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨列示的與原保險合同有關(guān)的十個主要項目、與再保險合同有關(guān)的九個主要項目分別進(jìn)行了規(guī)定; 而新保險準(zhǔn)則要求保險公司在利潤表中分別列示與保險合同有關(guān)的保險服務(wù)收入、保險服務(wù)費用、分出保費的分?jǐn)?、攤回保險服務(wù)費用、承保財務(wù)損益、分出再保險財務(wù)損益等項目。

（3）披露要求。 舊保險準(zhǔn)則規(guī)定， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與原保險合同有關(guān)的代位追償款等信息、與再保險合同有關(guān)的分入業(yè)務(wù)各項分保準(zhǔn)備金的增減變動情況等信息。 而新保險準(zhǔn)則對未到期責(zé)任負(fù)債和已發(fā)生賠款負(fù)債余額調(diào)節(jié)表、履約現(xiàn)金流量和合同服務(wù)邊際余額調(diào)節(jié)表等做出了單獨披露的要求， 并要求披露關(guān)于保險獲取現(xiàn)金流量資產(chǎn)的定量信息、未采用保費分配法簽發(fā)的保險合同保險服務(wù)收入等相關(guān)定量信息及其對資產(chǎn)負(fù)債表的影響; 同時， 要求披露與保險合同計量相關(guān)的計量方法、輸入值、假設(shè)， 確定保險財務(wù)損益金額的方法， 采用保費分配法計量的保險合同組適用保費分配法的判斷依據(jù)等信息， 以及與風(fēng)險相關(guān)的風(fēng)險敞口及其形成原因、風(fēng)險管理的目標(biāo)、監(jiān)管要求、敏感性分析相關(guān)信息、索賠進(jìn)展情況、信用風(fēng)險相關(guān)信息、流動性風(fēng)險相關(guān)信息等方面的內(nèi)容。

新保險準(zhǔn)則基于CAS 25（2006）和CAS 26（2006）中關(guān)于列報的規(guī)定對財務(wù)報表列報進(jìn)行了優(yōu)化， 統(tǒng)一了原保險合同和再保險合同的列報內(nèi)容。 一方面， 使得資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的項目有所簡化， 所提供的相關(guān)會計信息更清晰明了; 另一方面， 對披露要求有所強(qiáng)化， 使會計信息使用者能夠更充分地了解保險公司保險服務(wù)收入占比、風(fēng)險水平、盈利能力等方面的信息， 進(jìn)而更準(zhǔn)確地做出相應(yīng)的管理、投資、理財、監(jiān)管等決策。

四、新保險準(zhǔn)則實施對保險行業(yè)可能產(chǎn)生的影響

1. 有利于保險合同回歸本質(zhì)， 促進(jìn)保險行業(yè)更好地發(fā)展。 2016年， 保監(jiān)會提出“保險業(yè)姓?！钡囊螅?指出要正確把握保險業(yè)的定位和發(fā)展方向[5] 。 無論是對于保險公司還是投保人而言， 保險合同的本質(zhì)或目的都應(yīng)該是保障而不是收益。 保險合同從本質(zhì)上來說是投保人（或受益人）將其自身未來可能存在的特定風(fēng)險轉(zhuǎn)移給保險公司并支付相應(yīng)的轉(zhuǎn)移費用， 保險公司承諾在該風(fēng)險未來實際發(fā)生時向投保人（或受益人）的損失進(jìn)行賠付并于當(dāng)前或特定期間內(nèi)收取一定費用的一種約定。

新保險準(zhǔn)則對保險合同中包含的投資成分等偏離保險合同本質(zhì)的因素進(jìn)行剝離或剔除， 這對包含較多投資成分的壽險合同對應(yīng)的保險服務(wù)收入確認(rèn)將產(chǎn)生較大影響， 如中國人壽、平安人壽、太平洋人壽、泰康人壽等以壽險為主的保險公司， 在執(zhí)行新保險準(zhǔn)則后其保險服務(wù)收入可能大幅下降， 但相關(guān)收入數(shù)據(jù)將更加真實， 更能體現(xiàn)其保險業(yè)務(wù)本身創(chuàng)造收入的能力。 但新保險準(zhǔn)則中收入和費用更加配比， 使得收入和費用同步下降， 因此新保險準(zhǔn)則對保險公司凈利潤和凈資產(chǎn)等財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響相對有限。 新保險準(zhǔn)則對保險公司收入確認(rèn)原則進(jìn)行了調(diào)整， 剔除了保險合同中所含的儲蓄理財?shù)绕x保險本質(zhì)的成分， 使得保費收入金額更加真實， 從而有效抑制保險公司過度追求收入規(guī)模擴(kuò)大而忽視保險本質(zhì)和行業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的短期行為， 促使其側(cè)重于開發(fā)可帶來長期穩(wěn)定現(xiàn)金流的保障型保險產(chǎn)品， 有效降低企業(yè)總體風(fēng)險。 研發(fā)收益率與風(fēng)險水平相配比的投資型保險產(chǎn)品， 有利于保險合同回歸本質(zhì)， 促進(jìn)保險行業(yè)更好、更健康地發(fā)展。

2. 有利于提高會計信息質(zhì)量， 有效抑制保險公司操縱利潤的行為。 保險合同是對未來可能事項的一種約定， 因此保險公司需要對未來可能事項發(fā)生的概率及其產(chǎn)生的影響值進(jìn)行可靠估計， 這就需要對保險合同相應(yīng)的賠付率、費用率、收益率或保單失效率等進(jìn)行假設(shè)， 也就是精算假設(shè)。 精算假設(shè)是確定保險合同中保費金額、支付方式、合同期限等關(guān)鍵條款的基礎(chǔ)， 也是保險服務(wù)收入和費用的主要計量依據(jù)。 精算假設(shè)的調(diào)整對保險公司而言可能是有利的， 也可能是不利的， 即可能使其未來賺取的利潤增加， 也可能使未來賺取的利潤減少。

舊保險準(zhǔn)則規(guī)定， 由于精算假設(shè)調(diào)整引起的未來賺取利潤的變動額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。 因此， 如果是有利的精算假設(shè)調(diào)整， 則會增加當(dāng)期利潤; 反之， 則會使當(dāng)期利潤降低。 在這種情況下， 某些保險公司可能會為了提高當(dāng)期利潤而濫用精算假設(shè)， 通過不當(dāng)改變精算假設(shè)虛增業(yè)績， 這違背了謹(jǐn)慎性原則要求和相關(guān)監(jiān)管法律法規(guī)等， 損害了投資者的利益。 新保險準(zhǔn)則針對這一問題做了實質(zhì)性修訂， 規(guī)定有利的精算假設(shè)調(diào)整對保險公司未來賺取利潤的影響額不能計入當(dāng)期損益， 而是在未來期間逐步確認(rèn)。 這更符合會計信息質(zhì)量要求中的真實性原則和謹(jǐn)慎性原則， 可杜絕保險公司通過確認(rèn)有利精算假設(shè)調(diào)整的影響增加當(dāng)期利潤的行為， 有效抑制保險公司利用精算假設(shè)調(diào)整進(jìn)行利潤操縱的行為。

3. 有利于提升我國保險行業(yè)的國際影響力和保險公司的綜合實力。 近年來， 保險市場上新進(jìn)壽險公司一般采取激進(jìn)的管理模式， 為追求短期內(nèi)規(guī)模的擴(kuò)大而發(fā)售短期高分紅的保險產(chǎn)品， 對我國壽險市場影響較大， 保險市場的份額也變化較快。 這種短期高分紅的保險產(chǎn)品更加注重收益而不是保障， 偏離了保險合同的本質(zhì)， 采用這種模式經(jīng)營的壽險公司所披露的利潤也有較多“水分”， 不利于會計信息使用者進(jìn)行決策， 也不符合會計信息質(zhì)量的要求。 這種追求高收益率的保險產(chǎn)品必然帶來較高風(fēng)險， 當(dāng)市場利率變動時， 保險公司的風(fēng)險承受能力可能下降甚至導(dǎo)致公司破產(chǎn)， 不利于整個保險行業(yè)的健康發(fā)展及其國際影響力的提升。 另外， 保險是人們收入達(dá)到一定水平后才會產(chǎn)生的需求， 雖然我國決勝全面建成小康社會已經(jīng)取得了決定性成就， 但整體收入水平與發(fā)達(dá)國家相比還有一定差距， 保險行業(yè)的國際競爭優(yōu)勢和國際影響力也有待進(jìn)一步提升。

從會計準(zhǔn)則的修訂與實施來看， 新保險準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同表明了我國保險行業(yè)會計處理向國際保險會計領(lǐng)域先進(jìn)水平靠近所做出的努力， 這有助于提升我國保險行業(yè)的國際影響力。 新保險準(zhǔn)則的發(fā)布及接下來的實施， 特別是保險服務(wù)收入的確認(rèn)和計量、合同服務(wù)邊際的計量、分出再保險合同的會計處理、財務(wù)報表列報等， 不只是會計部門的工作， 而是需要保險公司各個部門相互配合、共同完成。 這種各個部門的有效配合有利于保險公司精細(xì)化管理水平、整體管理水平和綜合競爭實力的提升， 同時有利于高質(zhì)量、高水平保險會計專業(yè)人才的培養(yǎng)。

4. 有利于體現(xiàn)保險核心規(guī)律， 提高保險行業(yè)在金融體系中的地位。 近年來， 雖然保險行業(yè)在金融體系中的地位快速上升， 但截至2020年第三季度， 我國保險行業(yè)在金融體系中的市場占比仍僅為6.46%， 這一比例遠(yuǎn)低于同期全球保險行業(yè)在金融體系中的占比（17.8%）。 因此， 保險行業(yè)在我國金融體系中還有很大的發(fā)展空間。 目前， 壽險在保險行業(yè)中的占比最高， 起主導(dǎo)作用， 但壽險會計核算中對經(jīng)濟(jì)實質(zhì)的辨認(rèn)較為復(fù)雜， 且其合同期限一般較長， 使得未來經(jīng)濟(jì)利益具有較高不確定性。

新保險準(zhǔn)則更能體現(xiàn)保險的核心規(guī)律。 首先， 新保險準(zhǔn)則對收入進(jìn)行確認(rèn)時要求區(qū)分保險服務(wù)和投資成分， 且按一定原則逐期確認(rèn)， 使保險收入更注重體現(xiàn)保險合同的保障成分; 其次， 新保險準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)通過會計核算體現(xiàn)壽險經(jīng)營規(guī)律， 壽險產(chǎn)品一般包括風(fēng)險保障、服務(wù)成本、投資收益三個部分， 新保險準(zhǔn)則對這三部分規(guī)定以專業(yè)的現(xiàn)時估計為基礎(chǔ)進(jìn)行核算， 可以在提供更清晰的會計信息的同時， 進(jìn)一步影響、促進(jìn)保險行業(yè)管理認(rèn)知和管理方式的轉(zhuǎn)變; 最后， 新保險準(zhǔn)則參考了CAS 22（2017）對金融資產(chǎn)的計量方法， 并給予壽險公司會計政策選擇權(quán)， 可以有效消除資產(chǎn)和負(fù)債的會計錯配問題。

由此可見， 新保險準(zhǔn)則更能體現(xiàn)保險主要經(jīng)營行為的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)和風(fēng)險特征， 其會計核算過程更能體現(xiàn)保險核心規(guī)律和業(yè)務(wù)質(zhì)量。 保險行業(yè)可以借此促進(jìn)自身健康、可持續(xù)、高質(zhì)量發(fā)展， 提高本行業(yè)在金融體系中的地位， 進(jìn)而優(yōu)化金融體系結(jié)構(gòu)， 提高金融體系的穩(wěn)定性和安全性。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

[1] 財政部會計司.財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就新保險合同準(zhǔn)則發(fā)布實施答記者問[EB/OL].http：//kjs.mof.gov.cn/gongzuodongtai/202012/t20201223_3636696.htm，2020-12-24.

[2] 徐貝貝.財政部修訂發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——保險合同》，有哪些重要內(nèi)容，有何積極意義？[EB/OL].https：//www.financialnews.com.cn/hg/202012/t20201224_208380.html，2020-12-24.

[3] 財政部.關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》等38項具體準(zhǔn)則的通知.財會[2006]3號，2006-02-15.

[4] 財政部.關(guān)于修訂印發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——保險合同》的通知.財會[2020]20號，2020-12-19.

[5] 李致鴻.項俊波：全面踐行“保險業(yè)姓保、保監(jiān)會姓監(jiān)”[EB/OL].https：//4g.dahe.cn/mip/news/20161215107923005，2016-12-15.