■文／楊政銀

作者單位：貴州省社會保險事業(yè)局

《中華人民共和國社會保險法》和《社會保險基金先行支付暫行辦法》從法律層面確定了社會保險基金先行支付制度，解決了參加基本醫(yī)療保險的職工或居民由于第三人的侵權行為造成傷?。ê徽J定為工傷）時，其醫(yī)療費用或工傷醫(yī)療費應當由第三人依法承擔，第三人不支付或者無法確定第三人的，個人或者其近親屬可以向社會保險經(jīng)辦機構書面申請基本醫(yī)療保險基金或工傷保險基金先行支付的現(xiàn)實問題，有效地維護公民社會保險合法權益、促進了社會和諧。用人單位或第三人逾期不償還先行支付基金時，由社會保險經(jīng)辦機構按程序代位追償，代位追償無果將形成社保基金損失，即壞賬。同樣，社會保險經(jīng)辦機構對參保單位的社保欠費和個人欺詐冒領的社會保險基金追繳無果、基金投資損失等情形也會形成社會保險基金壞賬。

現(xiàn)行《社會保險基金財務制度》和《社會保險基金會計制度》都沒有設置社會保險基金壞賬處理項目，為切實防范和化解風險、保障社會保險基金權益，實現(xiàn)社會保險基金精確管理，迫切需要完善社會保險基金財務制度和會計科目，建立社會保險基金壞賬處理機制。

社會保險基金壞賬的構成及成因

社會保險法和先行支付暫行辦法實施后，有效地幫助個人因第三人侵權行為導致傷?。ê徽J定為工傷）時得以及時救治，最大限度地保障了個人享受社會保險待遇的權益。實踐中，由于用人單位或第三人的失信（含失蹤）或實際償還能力不足等原因，社會保險經(jīng)辦機構在追償墊付基金的過程中困難重重，以致產(chǎn)生墊付的社會保險基金無法追回，最終形成社會保險基金壞賬。

對于社會保險基金而言，社會保險經(jīng)辦機構在組織實施各項社會保險基金收、支、管和投資運營等環(huán)節(jié)中，均有可能產(chǎn)生社會保險基金壞賬。按業(yè)務環(huán)節(jié)和基金管理流程分，社會保險基金壞賬有以下類型：基金征繳不到位壞賬、社會保險待遇支付壞賬以及社會保險基金管理和投資運營壞賬等。

基金征繳不到位壞賬主要是指：由于參保單位無繳費能力引起欠繳社會保險費形成的社會保險基金壞賬。包括企業(yè)改制、政策性關閉破產(chǎn)和企業(yè)依法注銷等情形，社會保險經(jīng)辦機構依據(jù)社會保險法、《社會保險費申報繳納管理規(guī)定》等規(guī)定，按相關程序處理后仍然未能足額追繳或追回所形成的社會保險基金壞賬。

社會保險待遇支付壞賬主要是指：個人或者其近親屬因道德滑坡或誠信缺失，不具備待遇領取資格而騙取社會保險待遇或喪失待遇領取資格后繼續(xù)領取各項社會保險待遇，經(jīng)法定程序無法追回而形成的社會保險基金壞賬。包括個人違規(guī)提前退休，離退休人員死亡后其家屬隱瞞實情或通過虛假資格認證冒領養(yǎng)老金追償無果；離退休人員死亡后供養(yǎng)親屬喪失資格后繼續(xù)領取供養(yǎng)生活費追償無果；離退休人員服刑期間領取待遇形成的基本養(yǎng)老保險基金壞賬。失業(yè)人員在享受失業(yè)金期間，實現(xiàn)再就業(yè)后繼續(xù)領取失業(yè)金追償無果形成的失業(yè)保險基金壞賬。個人申請基本醫(yī)療保險、工傷保險基金先行支付，社保經(jīng)辦機構追償無果以及個人醫(yī)療欺詐等因素引起的基金支付追償無果形成的基本醫(yī)療保險基金壞賬和工傷保險基金壞賬等。

視覺中國

社會保險基金管理和投資運營壞賬主要指：經(jīng)辦人員違反職業(yè)道德，貪污、轉移、挪用社會保險基金及社會保險經(jīng)辦機構將社會保險基金委托投資運營發(fā)生損失所形成的社會保險基金壞賬。包括經(jīng)辦人員貪污、轉移挪用社會保險基金，經(jīng)法定程序無法追回所形成的社會保險基金壞賬；社會保險經(jīng)辦機構進行社會保險基金違規(guī)投資和委托投資運營損失形成的社會保險基金壞賬等。

社會保險基金財務處理方式與基金權益

《社會保險基金財務制度》規(guī)定：“社會保險基金財務管理和會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，基本養(yǎng)老保險基金委托投資等部分經(jīng)濟業(yè)務或事項采用權責發(fā)生制”“經(jīng)辦機構經(jīng)辦的各類其他社會保險，基金財務管理參照本辦法執(zhí)行”。

收付實現(xiàn)制是以款項的實際收付為依據(jù)來處理經(jīng)濟業(yè)務，確定本期收入和費用，計算本期盈虧的會計處理制度。收付實現(xiàn)制的原則是，凡在本期實際付出的費用，不論發(fā)生時間早晚或是否應由本期承擔均應作為本期費用處理；凡在本期實際收到的款項，不論其是否屬于本期，均應作為本期收入處理。反之，凡本期還沒有收到的款項和沒有支付的費用，即使它歸屬于本期，也不作為本期的收入和費用處理。簡言之，收付實現(xiàn)制是以實際收到和實際支付的基金款項進行會計處理，它不能如實地反映社會保險基金應收應付的真實情況。

與收付實現(xiàn)制不能真實反映社會保險基金權益和損失不同，權責發(fā)生制則是以權利和責任的發(fā)生來決定收入和費用歸屬期的一項原則。凡是在本期內已經(jīng)收到和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的一切費用，不論其款項是否收到或付出，都作為本期的收入和費用處理。反之，凡不屬于本期的收入和費用，即使款項在本期收到或付出，也不應作為本期的收入和費用處理。因此，權責發(fā)生制可有效地處理收入和費用何時予以確認及確認多少的問題，能較好地解決社會保險基金應收應付款項及其所屬期等難題。

為了正確劃分并確定社會保險基金各個會計期間的財務成果，反映社會保險基金權益，社會保險基金會計核算以權責發(fā)生制作為記賬的基礎更符合現(xiàn)實要求。

完善社會保險基金會計科目建立壞賬處理機制

社會保險法和《社會保險費申報繳納管理規(guī)定》的頒布實施，明確了參保單位、參保人員及政府的相關責任，對參保單位欠費追償和個人欺詐社會保險基金、騙取社會保險待遇等行為明確了相應的法律責任。社保經(jīng)辦機構有權對上述行為涉及的資金進行追償。但現(xiàn)行的社?；鹭攧罩贫?、會計制度對社會保險基金財務管理和會計核算采用收付實現(xiàn)制，缺乏對社會保險基金壞賬的處理機制。

筆者認為，要理順和解決上述問題，首先，應實現(xiàn)政策頂層設計。由中央財政部門對社會保險基金財務管理和會計核算方式進行調整和完善，統(tǒng)一采用權責發(fā)生制。人社部門對《社會保險基金會計制度》中和社會保險基金相關的部分做相應的修改，按照權責發(fā)生制原則調整會計科目，增加反映社會保險基金權益和所屬期科目，建立全國統(tǒng)一的社會保險基金壞賬處理機制，制定“社會保險基金壞賬核銷管理辦法”，統(tǒng)一標準，規(guī)范運作?！皦馁~核銷辦法”對壞賬的認定、壞賬準備提取、壞賬的核銷程序和壞賬核銷報表管理等應作出詳盡的規(guī)定，既體現(xiàn)各險種社會保險基金的特性、基金權益、政府責任、法律依據(jù)，又規(guī)范社會保險基金壞賬核銷流程，有利于加強監(jiān)督管理、強化主體責任。

其次，設立專門的管理機構。社會保險統(tǒng)籌層次不斷提高，全國統(tǒng)籌模式是一種必然趨勢。因此，對社會保險基金壞賬的核銷管理，應當設立部級與?。ㄊ校﹥蓪訖C構。部級機構主要負責確定制度、制定政策和監(jiān)督管理。省（市）機構負責組織實施轄區(qū)內社會保險基金壞賬統(tǒng)籌管理和核銷，對轄區(qū)內社會保險基金追償進行資產(chǎn)保全、對獲得的抵押資產(chǎn)進行變現(xiàn)處置，統(tǒng)一組織轄區(qū)內社會保險基金壞賬核銷等活動。各級經(jīng)辦機構具體承擔社會保險“業(yè)務財務一體化”工作，按照權責發(fā)生制正確劃分和確定社會保險基金各個會計期的財務成果。

第三，暢通協(xié)作渠道、構建協(xié)作機制。社會保險費征收機構、社會保險經(jīng)辦機構依法履行各自職責，做好社會保險基金的征繳、支付、管理和投資運營，并與財政部門、銀行及時對賬。各級社會保險經(jīng)辦機構及時做好社會保險基金壞賬上報核銷和核銷后的賬務處理工作。■