武曉璐 趙鐳 余歡 黃永興 趙艷娣

伴隨 “十四五規(guī)劃” 城鎮(zhèn)化持續(xù)推進、中西部交通設施的改進、棚戶區(qū)改造、節(jié)能環(huán)保產業(yè)的不斷發(fā)展，日益加劇的市場競爭逼迫各建筑施工企業(yè)普遍采用激進信用政策搶占市場，通過商業(yè)信用透支銷售模式，利用大量墊資建設工程項目，使得施工企業(yè)應收款項逐年遞增。如何降低應收款項風險，提升內部控制管控水平成為建筑施工企業(yè)關注的一大問題。

應收款項的概念及管理特點

應收款項的概念

企業(yè)會計準則將應收款項（Receivables）定義為：企業(yè)在正常的經(jīng)營過程中因銷售商品、產品、提供勞務等業(yè)務，應向購買單位收取的款項。結合建筑施工企業(yè)實際運行情況，對應收款項的范圍劃定為全口徑：包括應收賬款、其他應收款、存貨-已完工未結算款（新準則轉為合同資產）、重分類至一年內到期的非流動資產、長期應收款。

應收款項的管理特點

1.應收款項事前管理

一是建立良好的應收款項內部控制環(huán)境，營造對于應收款項的風險防控意識，深刻認識到相關管理對于企業(yè)運行的重要意義；二是強化信用管理，加強對商業(yè)信用的審核力度，優(yōu)化前端風險管理，將客戶資信管理、信用等級評定、信用名錄更新落到實處；三是制定符合企業(yè)運行實際情況的信用政策，企業(yè)需要聯(lián)合市場部門、財務部門、風控部門對項目效益及信用損失進行綜合考評，綜合邊際貢獻、應收款項占用資金費用、收賬費用、壞賬損失等相關經(jīng)濟因素，確定最佳墊資金額。

2.應收款項事中管理

一是對客戶資信實行動態(tài)管理。定期對客戶企業(yè)運行情況進行跟蹤調查，包括客戶訴訟情況、信用等級變化情況、實時付款情況等，根據(jù)客戶情況對信用政策實施動態(tài)調整；二是強化對賬管理，根據(jù)合同條款對應收賬款進行節(jié)點審批并進行有效臺賬登記管理，安排專人負責各項應收款項與客戶的定期對賬工作，保證賬實相符，輔助賬齡的有效管控。

3.應收款項事后管理

一是建立有效的應收款項回收的激勵約束制度，分解催收目標，壓實催收責任主體，及時兌現(xiàn)獎勵及追究責任，并將催收成果與業(yè)績考核進行強關聯(lián)；二是采用多重手段提高應收款項變現(xiàn)能力，包括下游供應商轉嫁、資產抵押置換、應收款項質押融資等，縮短應收款項回收周期。

應收款項內部控制問題及應對——以HD公司為例

HD公司概況

HD公司為ZJ集團下屬三級子企業(yè)，共設置兩個分公司，其中DL分公司共有項目46個，主要涉及房建領域，ZJ分公司共有5個項目，均為基礎設施類項目。按照工程狀態(tài)劃分，共有在建項目15個，完工未結算項目17個，完工已結算項目19個。

應收款項組成情況

截至2020年5月31日，應收款項原值為18.53億元，其中應收工程款16.99億元、其他應收款1.54億元，同時計提壞賬準備0.58億元。

為進一步深入分析公司應收款項的基本現(xiàn)狀，選取了CQ建工（同行業(yè)上市公司）及集團平均水平進行對標分析。在同一口徑計算的基礎上，選用CQ建工年報數(shù)據(jù)及集團數(shù)據(jù)，突出反映為HD公司應收款項總額占資產總額比重高達99.31%，而集團平均水平為88.18%，對標單位僅為34.49%，資產構成為應收款項及極少部分固定資產，資產質量欠佳，嚴重偏離正常同行業(yè)平均水平；與此同時，HD公司應收款項總額占營業(yè)收入總額比重高達146.45%，而集團平均水平為81.97%，對標單位僅為51.02%，營運狀態(tài)亟需改善。

應收款項內部控制存在的問題

根據(jù)COSO框架下內部控制五要素的分析方法，分別從控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五個方面對HD公司應收款項的內部控制問題進行剖析。

1.應收款項管理意識淡薄，信用風險評估不到位

大多數(shù)項目經(jīng)理還未轉變管理思路，仍然秉承“利潤才是王道”的傳統(tǒng)思想，通過讓渡現(xiàn)金流利益追求單純的效益增加，追求在短期內考核效益激增，忽視了全周期現(xiàn)金流的管理與回收。財務部門作為應收款項回收的牽頭部門，無法同時履行信用風險評估工作，導致信用管理與收款管理脫節(jié)，無法及時進行信用風險預警和信用政策調整。

2.合同質量嚴重下降，“霸王條款”制約工程款正?；厥?/p>

HD公司目前承接項目主要為ZH地產、BL地產、XSJ地產等戰(zhàn)略客戶。面對東北區(qū)域經(jīng)濟形勢低迷的戰(zhàn)略環(huán)境以及激烈的行業(yè)競爭，為保證公司持續(xù)發(fā)展，被迫接受業(yè)主“霸王條款”，例如使用商票及承兌付款，抵房、低付款比例或按照工程節(jié)點付款等不利因素，嚴重影響在建項目現(xiàn)金流，合同質量亟待加強。

3.工程項目可持續(xù)發(fā)展能力不足

第一，由于付款無法達到合同約定比例導致大批長期合作優(yōu)質分包單位流失，造成現(xiàn)有項目分包合作期限較短，互信程度不高，分包墊資與履約能力嚴重不足，施工緩慢，收款節(jié)點周期拉長，工程款回收無法滿足項目正常運轉。同時完工項目欠款也對在建項目生產履約造成嚴重影響。以ZH項目為例，主體勞務欠款總計511.32萬元，分包配合態(tài)度消極，間斷施工致使進度滯后，未按計劃達到收款節(jié)點，隨即出現(xiàn)停工討薪現(xiàn)象，加劇履約困難，形成惡性循環(huán)。

第二，資產抵債規(guī)模占結算額比例較高，抵債房產交割難度大，資產質量欠佳。經(jīng)統(tǒng)計，HD公司共10個項目涉及抵房事宜，整體抵債規(guī)模為33368.99萬，占結算額比重為14.34%，導致應收賬款周轉率下降，與此同時，已向分包單位抵出房產金額為18289.54萬元，超過半數(shù)房產未完成抵出，伴隨分包消化房產能力逐漸飽和，抵債房產交割風險將逐步提高，阻礙應收賬款的實質性回收，僅通過內部借款方式填補資金空白，增加資金占用成本，惡化資產質量。

4.各層級間信息不對稱，未建立有效的管理機構進行統(tǒng)一管理

HD公司組織架構為標準的矩形結構，項目部基層管理人員既接受項目經(jīng)理領導，也接受上級機關業(yè)務系統(tǒng)的垂直領導，多頭指揮導致項目人員對同一事項需進行多重匯報，拉長了決策鏈條，人員流失及更換導致移交資料缺失、統(tǒng)計數(shù)據(jù)不連續(xù)、應收款項臺賬管理缺失，影響賬齡分析及資金回收。

5.激勵約束機制不健全，內部監(jiān)督考核不到位

HD公司僅在機關層面設置專職內部審計人員3人，審計資源嚴重不足，無法對各個項目進行有效的實時監(jiān)督。對于應收款項回收未建立有效的獎懲機制，責任壓實不到位，普遍存在“多收早收不獎，少收晚收不罰”的現(xiàn)象，與項目簽訂目標責任狀，對收款時限指標約定不明確，以超額效益作為主要的兌現(xiàn)指標，從而形成有效益無資金的怪圈盈利論。

應收款項內部控制改進建議

1.提升市場營銷品質，推進業(yè)務轉型升級

在鞏固高端房建領域承接項目的同時，應積極推進新興領域業(yè)務轉型升級，項目承接時，要嚴格遵守集團手冊底線管理相關要求，提前對業(yè)主的資信及財務經(jīng)營情況進行了解，建立信用評級相關體系，確保合作單位可靠性。

在合同談判期間，要堅持底線，堅決抵制付款比例低、節(jié)點付款、商票、承兌付款及抵房等不利條款，利用我司在行業(yè)內經(jīng)驗及管理體系的優(yōu)勢，化被動為主動，爭取有利合同條款，提高合同質量，做好項目營銷全周期的風險防控。

2.完善合約，提升履約能力

提升商務管理能力，全力推行過程結算理念，保證合同外費用及時確認，確保過程產值確權率。加強催收清欠管控力度，關注完工結算項目收款，優(yōu)化項目利潤結構。健全創(chuàng)效機制，激發(fā)創(chuàng)效活力，增強項目盈利能力。

3.合理把握工程履約與資金回收系統(tǒng)間矛盾尺度

合理分配生產資源，創(chuàng)造流水施工，減少過程中窩工、停工等情況發(fā)生；培養(yǎng)優(yōu)質分包商，定期進行分包考核評級，保證分包質量；提升項目管理水平及資金策劃水平，建立成本預警機制，自主控制施工節(jié)奏，嚴禁盲目投入。

4.推進催收清欠，提升運營效率及資產質量

其一是深入推進催收清欠工作進展，建立有效激勵約束機制。將工程項目應收款項進行風險評級，針對不同層級采取區(qū)別清欠手段及獎罰手段，確定“有功必獎，有過必罰”的基本原則，嚴格落實催收清欠責任狀，建立全員催收意識，針對歷史遺留問題，可采取社會資源委托清欠的方式，通過清欠項目招投標或者債權拍賣的形式轉移清欠風險。

其二是把控抵債資產規(guī)模，提升資產質量。對于無法通過正常結算確權的項目，可以采取實物抵債形式，但應做好資產鑒定、評估、保全、所有權轉移登記等合規(guī)性動作，同時充分利用外部資源和內部資源進行規(guī)劃配置，將抵債資產在企業(yè)內部進行互換、抵頂或向下游企業(yè)轉移債權。

（中建三局集團有限公司）

參考文獻：

[1]蔣茂林. ZY建筑公司應收賬款內部控制研究[D].重慶理工大學，2014.

[2]劉文苑. H公司應收賬款內部控制問題研究[D].山西大學，2020.

[3]楊雪竹. ZMQY建筑施工企業(yè)應收賬款管理研究[D].安徽財經(jīng)大學，2015.