祝洪微

成本核算是電子商務(wù)物流管理中非常重要的一部分，關(guān)系到物流的穩(wěn)定發(fā)展和高效運(yùn)行。本文分析了當(dāng)前我國(guó)電商物流成本控制方面的一系列問題，以電商企業(yè)自身的物流成本核算為例，結(jié)合物流隱形成本和顯性成本建立了電商物流成本核算模型，并為其制定了最優(yōu)物流成本方案。該研究為電商物流企業(yè)的成本控制和優(yōu)化策略的制定提供了參考。

一、引言

近年來(lái)我國(guó)電子商務(wù)物流飛速發(fā)展，相關(guān)研究主要集中在如何選擇物流配送模式、如何規(guī)劃物流配送路線等方面，而較少深入研究如何降低電子商務(wù)企業(yè)物流配送成本的問題，對(duì)物流成本控制的研究仍然集中在對(duì)顯性物流成本的控制和優(yōu)化上。但事實(shí)上，越來(lái)越多的隱性物流成本給電子商務(wù)企業(yè)帶來(lái)了巨大的壓力，而目前國(guó)內(nèi)還沒有形成完整的控制電子商務(wù)企業(yè)隱性物流成本的理論研究體系。如何在大物流環(huán)境下降低電子商務(wù)物流成本，尤其是加強(qiáng)對(duì)隱性成本的控制問題，是電子商務(wù)企業(yè)所面臨的亟需解決的一大課題，因此本文對(duì)電商物流成本核算進(jìn)行研究有著重要的意義。

二、電商物流成本控制現(xiàn)狀及存在的問題

現(xiàn)代物流作為一種先進(jìn)的組織方式和管理技術(shù)，被世界各國(guó)廣泛采用，并形成一種新興產(chǎn)業(yè)，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著重要作用。在電子商務(wù)產(chǎn)業(yè)物流的管理與發(fā)展更是尤為重要，在降低物資消耗、提高勞動(dòng)生產(chǎn)率越來(lái)越困難的情況下，企業(yè)要向“第三利潤(rùn)源泉”物流領(lǐng)域要效益。企業(yè)物流的效益主要來(lái)自于削減“物流冰山”的效應(yīng)，即加強(qiáng)物流成本的控制和管理。物流成本核算是物流成本控制和管理的前提條件。著名的會(huì)計(jì)史學(xué)家邁克爾·查特菲爾德曾指出，“會(huì)計(jì)的發(fā)展是反映性的，也就是說，會(huì)計(jì)主要是適應(yīng)一定時(shí)期的商業(yè)而發(fā)展的，并與經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切相關(guān)?！睆臅?huì)計(jì)核算上加強(qiáng)對(duì)物流成本的控制是解決目前我國(guó)物流發(fā)展薄弱環(huán)節(jié)的關(guān)鍵所在。

目前國(guó)內(nèi)對(duì)電商物流成本控制方面主要存在以下幾個(gè)方面的問題：首先，核算物流成本的標(biāo)準(zhǔn)不一致?，F(xiàn)今國(guó)內(nèi)電子商務(wù)企業(yè)核算物流成本的科目、核算對(duì)象以及范圍，在電子商務(wù)物流成本的核算方法中并沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。不同電商企業(yè)無(wú)法進(jìn)行比較，即使是相同的電商企業(yè)，如果是在不同階段計(jì)算其物流成本也存在差距，對(duì)電商經(jīng)營(yíng)者的決策造成了一定的影響。

其次，產(chǎn)品體驗(yàn)感受不同、服務(wù)水平低下導(dǎo)致的退換貨成本上升。電子商務(wù)的特殊性交易方式使得消費(fèi)者不能進(jìn)行消費(fèi)體驗(yàn)，部分電商會(huì)使用修圖工具美化加工產(chǎn)品的性能和功效，甚至夸大產(chǎn)品效果，導(dǎo)致消費(fèi)者對(duì)產(chǎn)品的期望與現(xiàn)實(shí)會(huì)存在一定差距。當(dāng)消費(fèi)者期望與產(chǎn)品現(xiàn)實(shí)效果的差距達(dá)到一定程度時(shí)，會(huì)導(dǎo)致消費(fèi)者退貨。另外，物流服務(wù)質(zhì)量低下也可能導(dǎo)致消費(fèi)者不滿選擇退貨，類似沒有按時(shí)送貨導(dǎo)致的退貨情況比較常見。消費(fèi)者退換貨將直接增加電商企業(yè)的再次選貨整理費(fèi)以及物流運(yùn)輸?shù)荣M(fèi)用，增加電商企業(yè)物流的總開支本，影響企業(yè)利潤(rùn)。

再次，運(yùn)輸效率低、成本高。由于大多數(shù)電商企業(yè)的物流運(yùn)輸系統(tǒng)存在缺陷，使得在運(yùn)輸過程中消耗許多資源，增加運(yùn)輸成本，主要表現(xiàn)在運(yùn)輸路線設(shè)計(jì)不當(dāng)、運(yùn)輸工具選用不當(dāng)、或代理人選擇標(biāo)準(zhǔn)不當(dāng)?shù)确矫鎸?dǎo)致了物流運(yùn)輸過程中運(yùn)輸時(shí)間過長(zhǎng)，運(yùn)輸效率過低。

最后，不完善的供應(yīng)鏈系統(tǒng)形成的高委托成本。目前，國(guó)內(nèi)許多的電商企業(yè)都把注意力集中在核心競(jìng)爭(zhēng)力的經(jīng)營(yíng)上，將物流配送服務(wù)進(jìn)行部分外包，由此產(chǎn)生了電商物流成本的委托成本。物流外包雖然可以幫助企業(yè)集中注意力，但由于供應(yīng)鏈管理存在一定的缺陷，使得委托成本很高，進(jìn)而對(duì)電商企業(yè)物流委托成本造成影響。

三、電商物流成本核算模型的構(gòu)建

（一）基本概念分析

成本核算是指將企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)按照一定的對(duì)象進(jìn)行分配和歸集，以計(jì)算總成本和單位成本。是成本管理的重要組成部分，對(duì)于企業(yè)的成本預(yù)測(cè)和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策等存在直接影響。進(jìn)行成本核算，首先審核生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理費(fèi)用，看其已否發(fā)生，是否應(yīng)當(dāng)發(fā)生，已發(fā)生的是否應(yīng)當(dāng)計(jì)入產(chǎn)品成本，實(shí)現(xiàn)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理費(fèi)用和產(chǎn)品成本直接的管理和控制。其次對(duì)已發(fā)生的費(fèi)用按照用途進(jìn)行分配和歸集，計(jì)算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本，為成本管理提供真實(shí)的成本資料。

作業(yè)成本法也稱ABC成本法，是根據(jù)事物的經(jīng)濟(jì) 、技術(shù)等方面的主要特征，運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)、排列和分析，抓住主要矛盾，分清重點(diǎn)與一般，從而有區(qū)別地采取管理方式的一種定量管理方法。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費(fèi)用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對(duì)待，拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準(zhǔn)確真實(shí)。其指導(dǎo)思想是：“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。

（二）模型的構(gòu)建

本文選用電子商務(wù)企業(yè)以及該公司自身的物流作為建模對(duì)象。運(yùn)用作業(yè)成本法對(duì)成本進(jìn)行核算的時(shí)候需要詳細(xì)的數(shù)據(jù)資源，數(shù)據(jù)資源需要很高管理費(fèi)，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在一些短期內(nèi)難以計(jì)算的作業(yè)，因此僅使用作業(yè)成本法核算隱性成本是準(zhǔn)確度較低。本文將成本會(huì)計(jì)與作業(yè)成本法相結(jié)合，對(duì)電商物流隱性成本進(jìn)行核算。

首先利用資源動(dòng)因分配理論對(duì)電商物流隱性成本所消耗資源進(jìn)行分配。假設(shè)電商物流資源消耗費(fèi)用是單列矩陣MK1，M1表示各指標(biāo)之和，是指電商物流總的隱性成本數(shù)?？傎Y源動(dòng)因量矩陣為：DK，其中dt是mt的資源動(dòng)因量，t=1，2，…，k。所以得到的電商商務(wù)資源動(dòng)因矩陣為：表（1）

其中bjt是指物流的第j種作業(yè)消耗第t項(xiàng)資源的動(dòng)因數(shù)量，各列之和為dt。因此在物流的作業(yè)流程中消耗資源的相關(guān)比例的矩陣可表示為：表（2）

表（2）中是指物流運(yùn)輸中的第j項(xiàng)作業(yè)與第k項(xiàng)資源消耗量的比例。所以在電子商務(wù)物流運(yùn)輸過程中的物流隱性成本的矩陣C可表示為矩陣B和矩陣M 的乘積。

物流隱性資源動(dòng)因矩陣為：表（3）

物流作業(yè)成本動(dòng)因總數(shù)量矩陣為pti（t小于s），其中pt是cj物流作業(yè)動(dòng)因數(shù)量（j小于s），結(jié)合上表可得物流的作業(yè)流程中動(dòng)因相關(guān)比例的矩陣為：表（4）

進(jìn)一步分析，設(shè)電商企業(yè)每一種產(chǎn)品運(yùn)輸過程中消耗的作業(yè)成本矩陣I，則I可表示為矩陣F和矩陣C的乘積：

將電商物流產(chǎn)品分擔(dān)到的隱性的物流的作業(yè)成本之后，就要進(jìn)行計(jì)算每種電子商務(wù)產(chǎn)品物流的作業(yè)成本的總和。假設(shè)物流運(yùn)營(yíng)過程中的顯性物流作業(yè)成本是E，ei是指物流運(yùn)營(yíng)過程中單位資源的成本數(shù)，x是指物流的環(huán)節(jié)數(shù)量。則有：物流運(yùn)營(yíng)過程中的顯性物流作業(yè)成本是E，ei是指物流運(yùn)營(yíng)過程中單位資源的成本數(shù)，x是指物流的環(huán)節(jié)數(shù)顯性物流作業(yè)成本E是由eixi組成的單列矩陣。

綜上所述，可以求出物流的作業(yè)的總的成本數(shù)，記作為Z1，即： 顯性物流作業(yè)成本E與產(chǎn)品運(yùn)輸過程中消耗的作業(yè)成本I之和。

四、電商物流模型的應(yīng)用

承接上文的分析，本節(jié)仍以電子商務(wù)企業(yè)以及該公司自身的物流作為實(shí)證案例的分析對(duì)象，假設(shè)該電子商務(wù)公司現(xiàn)有電子商務(wù)訂單，需要將甲、乙兩種產(chǎn)品進(jìn)行物流配送到購(gòu)貨商那里，由電商公司自身的物流配送系統(tǒng)運(yùn)輸，運(yùn)輸甲、乙兩種產(chǎn)品，兩種產(chǎn)品重量一共是一噸（假設(shè)甲乙重量相等）。在運(yùn)輸過程中產(chǎn)生的物流運(yùn)輸成本費(fèi)用如表1所示：

下面對(duì)數(shù)據(jù)運(yùn)用成本會(huì)計(jì)法進(jìn)行分析，甲類產(chǎn)品體積較大數(shù)量較少，需要4名裝卸工人，而乙類產(chǎn)品則體積較小，但數(shù)量較多，就需要6名裝卸工人。由此可以做以下成本會(huì)計(jì)分錄：

將物流實(shí)際賬目進(jìn)行處理然后進(jìn)行賬戶進(jìn)行歸集， 等原產(chǎn)品檢驗(yàn)入庫(kù)之后再轉(zhuǎn)入原產(chǎn)品的物流賬戶中去。本文在結(jié)合作業(yè)成本計(jì)算方法進(jìn)行計(jì)算，最終的計(jì)算結(jié)果見表2所示：

在對(duì)電子商務(wù)物流研究中，通過對(duì)前后計(jì)算結(jié)果的比較，我們很容易發(fā)現(xiàn)可以發(fā)現(xiàn)：電商原產(chǎn)品甲的物流成本由原來(lái)的4000元降低到3600元，而乙產(chǎn)品的物流成本則有原有的4000元上升到4400元。由此可見如果運(yùn)用原有物流成本核算體系去核算物流成本，結(jié)果會(huì)影響產(chǎn)品成本中的真實(shí)物流成本的正確反應(yīng)，進(jìn)而會(huì)導(dǎo)致核算不清產(chǎn)品的真實(shí)成本。利用成本會(huì)計(jì)和作業(yè)成本法組合估計(jì)，不但有效反應(yīng)出原產(chǎn)品中的成本構(gòu)成因素，還可以明確物流成本在整個(gè)產(chǎn)品成本中所占的比重及數(shù)額，也可以明了物流成本的構(gòu)成要素，可以挖掘出來(lái)更多物流的隱性成本，可以進(jìn)一步幫助電子商務(wù)企業(yè)從控制隱性物流成本入手，去降低電子商務(wù)物流成本，幫助電子商務(wù)企業(yè)達(dá)到成本最優(yōu)。

五、結(jié)語(yǔ)

本文基于原有物流成本計(jì)算方法，結(jié)合作業(yè)成本法和成本會(huì)計(jì)，建立了電商物流成本組合估計(jì)法，可以有效地計(jì)算與歸集電子商務(wù)企業(yè)的物流成本的構(gòu)成要素，兩種方法的結(jié)合非常有利于對(duì)物流成本進(jìn)行高效的管理和控制，可以找到電商物流的隱性物流成本，進(jìn)而找出降低隱性物流成本的方法。此計(jì)算方法不但使企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員容易接受， 又可以使得物流成本的核算結(jié)果更加精準(zhǔn)，對(duì)電子商務(wù)企業(yè)的健康經(jīng)營(yíng)與發(fā)展，以及合理的進(jìn)行物流決策有一定的指導(dǎo)意義與實(shí)踐價(jià)值。

（作者單位：中國(guó)唐山外輪代理有限公司）