孫恩蘇

摘? ? ? 要：近年來(lái)，我國(guó)在加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，提高發(fā)展的協(xié)調(diào)性和產(chǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力方面已經(jīng)越來(lái)越重視環(huán)境問(wèn)題。由于企業(yè)性質(zhì)，均是以利潤(rùn)作為目標(biāo)，為了營(yíng)利甚至不惜以破壞環(huán)境作為代價(jià)。環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，能夠加快了企業(yè)生產(chǎn)方式的變革，對(duì)推進(jìn)我國(guó)生態(tài)文明建設(shè)有著重要的意義。但是目前環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露還不規(guī)范，存在一些問(wèn)題。本文研究的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有利于規(guī)范環(huán)境信息披露。希望能夠?yàn)楦纳莆覈?guó)生態(tài)環(huán)境出力。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)信息;信息披露

經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，帶來(lái)了不可避免的環(huán)境問(wèn)題。隨著大氣污染、能源匱乏等全球性環(huán)境問(wèn)題的出現(xiàn)，合理地利用資源，保護(hù)生態(tài)環(huán)境，推進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)的建設(shè)成為全世界共同關(guān)注的問(wèn)題。企業(yè)作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主體，需要承擔(dān)環(huán)境的修復(fù)和保護(hù)的責(zé)任。

披露高質(zhì)量的環(huán)境信息有利于增添公眾對(duì)企業(yè)的好感，樹(shù)立良好的企業(yè)形象，從而增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，這能夠激勵(lì)企業(yè)改變生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的方式，向大眾披露良好的環(huán)境信息。而政府也可以通過(guò)環(huán)境信息的披露，了解到企業(yè)對(duì)環(huán)境的貢獻(xiàn)和破壞，進(jìn)而對(duì)企業(yè)進(jìn)行獎(jiǎng)罰，能夠讓企業(yè)意識(shí)到需要放棄粗放型的經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)模式，加大環(huán)保投入，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)。

一、前期研究回顧

環(huán)境會(huì)計(jì)的概念的提出最早可以追溯到19世紀(jì)70年代，《控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究》以及《污染的會(huì)計(jì)問(wèn)題》率先提出了環(huán)境會(huì)計(jì)的問(wèn)題，認(rèn)為企業(yè)應(yīng)當(dāng)將環(huán)境污染造成的成本并入企業(yè)的成本核算體系，由此揭開(kāi)了環(huán)境會(huì)計(jì)研究的序幕。

我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)起步較晚，于20世紀(jì)90年代才得以發(fā)展。1992年著名會(huì)計(jì)學(xué)者葛家澍和李若山發(fā)表了《90年代西方會(huì)計(jì)理論的一個(gè)新思潮——綠色會(huì)計(jì)理論》，最先將綠色會(huì)計(jì)的概念引入到國(guó)內(nèi)來(lái)，指出了綠色的會(huì)計(jì)理論將成為完善傳統(tǒng)理論的一個(gè)新的趨勢(shì)。

WalterAlertsetal（2007）在對(duì)歐美企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的問(wèn)題研究時(shí)，強(qiáng)調(diào)要對(duì)環(huán)境政策和風(fēng)險(xiǎn)、環(huán)境污染改善情況、因保護(hù)環(huán)境而產(chǎn)生的指出進(jìn)行披露。MagaliDelmasetal（2012）也指出需要對(duì)公司的環(huán)境政策，環(huán)境支出等進(jìn)行披露，同時(shí)也需要披露環(huán)境事故，企業(yè)節(jié)能政策的實(shí)施等方面進(jìn)行披露。

我國(guó)在環(huán)境信息披露的內(nèi)容上，孟凡利（1999）提出需要對(duì)環(huán)境的財(cái)務(wù)指標(biāo)和環(huán)境的績(jī)效兩個(gè)方面進(jìn)行披露，并且提出了環(huán)境財(cái)務(wù)指標(biāo)和績(jī)效披露形式的設(shè)想。鄭永生和胡曼君（2006）認(rèn)為應(yīng)當(dāng)對(duì)環(huán)境問(wèn)題相關(guān)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及現(xiàn)金流量部分須在要三大報(bào)表中進(jìn)行量化披露，同時(shí)對(duì)環(huán)境績(jī)效和環(huán)境相關(guān)的會(huì)計(jì)政策于制度的問(wèn)題也進(jìn)行披露。

二、環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露理論分析

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是環(huán)境會(huì)計(jì)工作中最為重要的一環(huán)，通過(guò)披露可以反映出企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的影響，企業(yè)的環(huán)保投入等信息，讓利益相關(guān)者能夠清晰地看到企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面所做的努力。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露在我國(guó)尚未形成完整的體系，近年來(lái)許多學(xué)者都提出了他們的想法，黃嫦嬌（2013），陸小成（2015）等認(rèn)為在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中增加與環(huán)境相關(guān)的財(cái)務(wù)影響信息，在會(huì)計(jì)報(bào)表的附注中披露環(huán)境績(jī)效信息，在三大報(bào)表的基礎(chǔ)上加以圖表和文字等形式來(lái)報(bào)告。

在披露與環(huán)境有關(guān)的財(cái)務(wù)信息，由最初《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告中的立場(chǎng)公告》中的三要素論，到最后出現(xiàn)的六要素論，即環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境權(quán)益、環(huán)境收入、環(huán)境成本和環(huán)境利潤(rùn)。環(huán)境資產(chǎn)是指企業(yè)用于環(huán)境治理與保護(hù)的資產(chǎn)，或者猶豫符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而被資本化的環(huán)境成本，比如企業(yè)投資的環(huán)保設(shè)備，可再生環(huán)境資產(chǎn)和治理廢水的專利技術(shù)、排污權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)。環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的義務(wù)，但由于對(duì)環(huán)境需要承擔(dān)的義務(wù)存在著不確定性，所以通常被定義為或有負(fù)債。環(huán)境成本指的是企業(yè)與環(huán)境事件相關(guān)的經(jīng)濟(jì)指出，如綠化費(fèi)、污水處理費(fèi)和因?yàn)檫`反環(huán)境法規(guī)而支付的罰款等。環(huán)境收入指的是與環(huán)保相關(guān)的經(jīng)濟(jì)總流入，包括綜合利用三廢的稅收優(yōu)惠，政府補(bǔ)助和環(huán)保產(chǎn)品的銷售收入等。

環(huán)境績(jī)效信息能夠代表一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境問(wèn)題的協(xié)調(diào)。主要包括環(huán)保的方針、目標(biāo)和發(fā)展的策略，環(huán)保政策，企業(yè)的環(huán)境質(zhì)量情況、環(huán)境保護(hù)和整治情況、對(duì)國(guó)家頒布的相關(guān)發(fā)了法規(guī)的情況以及其他。

隨著我國(guó)對(duì)生態(tài)文明建設(shè)的愈加重視，環(huán)保部、財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)以及證券交易所不斷提出和更新于環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)的法律法規(guī)。本文將歷年的相關(guān)法律法規(guī)總結(jié)如表1所示：

這些報(bào)告說(shuō)明了我國(guó)當(dāng)前環(huán)境信息披露的規(guī)范，雖然整體上與日本和歐美國(guó)家在環(huán)境信息披露的要求上有一定的差距，但具有一定的參考價(jià)值，能夠起到對(duì)企業(yè)環(huán)境披露的指導(dǎo)作用。

三、案例介紹

H集團(tuán)是一家在生產(chǎn)過(guò)程中對(duì)環(huán)境有影響的企業(yè)。她的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式而是將環(huán)境信息放在了年報(bào)之中進(jìn)行披露，主要分布在了董事會(huì)報(bào)告，重要事項(xiàng)和報(bào)表附注中進(jìn)行披露。

從表3可知，H集團(tuán)在2010-2019年期間除了在2011年發(fā)生“污染門”事件和2017年為了修訂年報(bào)披露信息而發(fā)布的獨(dú)立報(bào)告外，均在年報(bào)的各個(gè)章節(jié)中披露環(huán)境會(huì)計(jì)的信息。在年報(bào)的披露中，披露的章節(jié)和形式會(huì)發(fā)生變化，例如環(huán)保風(fēng)險(xiǎn)本來(lái)在董事會(huì)報(bào)告中披露，后來(lái)在經(jīng)營(yíng)情況的討論與分析內(nèi)披露;從2012年開(kāi)始披露履行社會(huì)責(zé)任的情況，2015年將其改到重要事項(xiàng)中披露，2017年開(kāi)始在重要事項(xiàng)中用表格和文字相結(jié)合的形式對(duì)履行社會(huì)責(zé)任的情況進(jìn)行披露等。從對(duì)社會(huì)責(zé)任披露的形式變化中，也可以看到H集團(tuán)對(duì)環(huán)境信息逐步重視的過(guò)程。但是這同時(shí)造成了信息收集上的困難。

四、案例分析

貨幣計(jì)量信息的披露內(nèi)容采用數(shù)據(jù)的形式進(jìn)行核算。一部分用貨幣來(lái)表示，與企業(yè)的財(cái)務(wù)信息密切相關(guān)，另一部分用實(shí)物量或其他量來(lái)衡量，量化企業(yè)的排污量和資源使用量。

在用貨幣來(lái)披露的數(shù)據(jù)內(nèi)容中，H并沒(méi)有設(shè)置環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本等的會(huì)計(jì)科目，而是在附注中和董事會(huì)報(bào)告中進(jìn)行披露。在報(bào)表附注的信息中，在非流動(dòng)負(fù)債、遞延收益、營(yíng)業(yè)外收入、在建工程中披露了與環(huán)境相關(guān)的信息。在董事會(huì)信息中的披露主要體現(xiàn)如表4所示;

（一）在建工程

從表4可知，2010年披露的在建工程項(xiàng)目較為詳細(xì)，項(xiàng)目較多，2010年之后企業(yè)披露的在建工程僅為一項(xiàng);很多在2010年沒(méi)有完工的項(xiàng)目，在以后年度并沒(méi)有繼續(xù)披露，比如污泥處理改造項(xiàng)目、循環(huán)水池空調(diào)節(jié)能改造項(xiàng)目等，推測(cè)可能是因?yàn)樵撛O(shè)備后續(xù)的使用和處置對(duì)年度報(bào)告沒(méi)有影響;轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的項(xiàng)目工程在對(duì)應(yīng)的固定資產(chǎn)的科目里沒(méi)有進(jìn)行說(shuō)明，報(bào)表的使用者無(wú)法得知這些與環(huán)保相關(guān)的項(xiàng)目每年的折舊情況等。在2010年到2019年的社會(huì)責(zé)任報(bào)告的部分，我們看到企業(yè)做了“三廢”污染防治的項(xiàng)目建設(shè)和廢物回收利用、清潔生產(chǎn)的項(xiàng)目，但是除了上表列示的在建工程以外，我們無(wú)法看到任何的直觀量化信息，即在項(xiàng)目中的資金投入情況。

（二）政府補(bǔ)助披露分析

企業(yè)披露的環(huán)保收入部分，僅僅限于政府的補(bǔ)助。企業(yè)將政府補(bǔ)助相關(guān)的分別計(jì)入其他非流動(dòng)負(fù)債，遞延收益，營(yíng)業(yè)外收入和其他收益等四個(gè)科目。2013年以前，企業(yè)只披露一個(gè)期末的數(shù)額，2013年后，企業(yè)對(duì)政府補(bǔ)助的去處進(jìn)行了詳細(xì)的披露，如期初數(shù)、是否計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或者其他收入，有無(wú)其他變動(dòng)等進(jìn)行披露，公司對(duì)于披露信息的重視在日益增加。但是與環(huán)保項(xiàng)目相關(guān)的政府補(bǔ)助均是混雜在其他項(xiàng)目中間，在整合過(guò)程中需要仔細(xì)尋找，難以進(jìn)行信息的過(guò)濾。

（三）非貨幣性信息披露分析

在非貨幣環(huán)境信息的披露中，對(duì)總廠非貨幣性信息進(jìn)行了披露，其在環(huán)境會(huì)計(jì)的報(bào)告中，對(duì)下屬?gòu)S均進(jìn)行了披露，對(duì)污染物統(tǒng)計(jì)時(shí)精確到廠區(qū)的各個(gè)排放口，且對(duì)廢水和廢氣的許可排放濃度、實(shí)際排放濃度、核定排放量和實(shí)際排放量都進(jìn)行了披露。通過(guò)對(duì)2017-2018年報(bào)和2019年半年報(bào)的查閱，在廢氣和廢水處理上均低于標(biāo)準(zhǔn)，有些項(xiàng)目低于標(biāo)準(zhǔn)值的10倍有余。但是在這個(gè)表格中沒(méi)有看到能源的耗費(fèi)量和因?yàn)檠h(huán)利用資源而節(jié)省的能源耗費(fèi)。

五、研究結(jié)論與建議

（一）研究結(jié)論

H集團(tuán)的信息披露在年報(bào)里，沒(méi)有獨(dú)立的社會(huì)責(zé)任報(bào)告和環(huán)境信息報(bào)告，缺乏獨(dú)立性。H的環(huán)境信息在100+頁(yè)面的年度報(bào)表里面進(jìn)行披露時(shí)，散落在重要事項(xiàng)，董事會(huì)報(bào)告和報(bào)表附注里面，有些內(nèi)容比如環(huán)保風(fēng)險(xiǎn)的披露沒(méi)有幾行字，且距離其他的環(huán)境信息很遠(yuǎn)。H集團(tuán)一直到2017年才有相對(duì)統(tǒng)一的披露格式，且將許多環(huán)境信息集中到了社會(huì)責(zé)任報(bào)告中進(jìn)行披露，但仍然在管理層討論與分析中有零星的環(huán)境信息。這些會(huì)造成信息使用者極大的不便，需要在海量的公司經(jīng)營(yíng)信息中進(jìn)行尋找。

（二）建議

作為信息披露的主體，企業(yè)應(yīng)當(dāng)貫徹綠色環(huán)保的經(jīng)營(yíng)理念，重視環(huán)保問(wèn)題，將經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，確定明確的環(huán)境目標(biāo)，對(duì)各個(gè)部門進(jìn)行合理的分工，將責(zé)任進(jìn)行劃分，通過(guò)各個(gè)部分的相互合作和制約，完善對(duì)企業(yè)的環(huán)境信息披露。

參考文獻(xiàn)：

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