董小紅 閆江影

為進一步貫徹落實國家創(chuàng)新驅(qū)動和科技發(fā)展戰(zhàn)略，提升我國資本市場的國際競爭力，促進高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)和新興產(chǎn)業(yè)發(fā)展，2018年11月，習近平總書記宣布在上海證券交易所設立科創(chuàng)板并試點注冊制。2019年1月，證監(jiān)會發(fā)布《關(guān)于在上海證券交易所設立科創(chuàng)板并試點注冊制的實施意見》（證監(jiān)會公告〔2019〕2號），宣告科創(chuàng)板正式落地，并明確指出科創(chuàng)板上市條件應更具包容性，允許特殊股權(quán)結(jié)構(gòu)企業(yè)和紅籌企業(yè)上市。2019年3月，證監(jiān)會發(fā)布《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第24號——科創(chuàng)板創(chuàng)新試點紅籌企業(yè)財務報告信息特別規(guī)定》（證監(jiān)會公告〔2019〕8號），對科創(chuàng)板創(chuàng)新試點紅籌企業(yè)財務報告信息披露作出明確規(guī)范。2019年3月28日，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布《科創(chuàng)板創(chuàng)新試點紅籌企業(yè)財務報告差異調(diào)節(jié)信息和補充財務信息審計指引》（以下簡稱“審計指引”），著重突出紅籌企業(yè)財務報告差異調(diào)節(jié)信息和補充財務信息審計工作的特殊要求，從審計工作的各個環(huán)節(jié)作出了規(guī)范，為注冊會計師開展審計工作提供及時指導。由此，科創(chuàng)板上市公司審計業(yè)務正式推動，亟需相應的審計理論和實務上的指導，以期更好地促進科創(chuàng)板的健康發(fā)展。

一、科創(chuàng)板企業(yè)的特點

1.科創(chuàng)板特點

一是科創(chuàng)板將試點注冊制。目前我國資本市場實行的是股票發(fā)行核準制，但是成熟的資本市場卻普遍采用的是注冊制。注冊制最重要的特征是，證券發(fā)行主管機構(gòu)只對證券發(fā)行申請人的注冊文件進行形式審查，審核文件是否履行了信息披露的義務，而不作實質(zhì)性的判斷。所以注冊制更加注重信息披露的質(zhì)量，能夠減弱政府對市場的不恰當干預程度，提高企業(yè)上市發(fā)行的效率，更好得發(fā)揮資本市場的基礎(chǔ)功能。

二是科創(chuàng)板服務對象與其他板不同?？苿?chuàng)板主要面向具有核心科技競爭力、市場認可度高的科技創(chuàng)新型企業(yè)，如互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能等領(lǐng)域的企業(yè)。這些企業(yè)大多極具科技創(chuàng)新的潛力，但迫切需要更大規(guī)模融資促進企業(yè)的發(fā)展。中國證監(jiān)會指出，科創(chuàng)板上市條件應當更具多元化、包容性，允許符合科創(chuàng)板企業(yè)特點，但尚未盈利或存在累計未彌補虧損的企業(yè)在科創(chuàng)板上市，允許符合相關(guān)上市要求的特殊股權(quán)結(jié)構(gòu)的企業(yè)和紅籌企業(yè)在科創(chuàng)板上市。

三是科創(chuàng)板對信息披露提出了更高的要求。其一是要求披露信息的及時性。中國證監(jiān)會明確指出，在證監(jiān)會作出注冊決定后、發(fā)行人股票上市交易前，發(fā)行人應當及時更新披露的信息，若發(fā)行人的財務報表等文件信息已過有效期，則應當及時對相關(guān)財務資料進行補充。其二是要求披露信息要有針對性。中國證監(jiān)會指出，發(fā)行人應當根據(jù)自身特點，有針對性的披露行業(yè)信息、業(yè)務模式、發(fā)展戰(zhàn)略等，充分披露企業(yè)的科研信息，如科研投入、科研人員，并充分披露可能會直接或間接對企業(yè)造成重大不利影響的各種風險因素。

2.企業(yè)特點

中國證監(jiān)會指出，科創(chuàng)板應當堅持面向世界科技前沿、面向經(jīng)濟主戰(zhàn)場、面向國家重大需求，主要服務于符合國家戰(zhàn)略、突破關(guān)鍵核心技術(shù)、市場認可度高的科技創(chuàng)新企業(yè)，行業(yè)應當集中分布在新一代信息技術(shù)、高端裝備制造、新材料、新能源、節(jié)能環(huán)保、生物醫(yī)藥、技術(shù)服務等高新技術(shù)和新興產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域。其中新一代信息技術(shù)行業(yè)包括集成電路、人工智能、云計算、大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)、軟件、物聯(lián)網(wǎng)等企業(yè)，高端裝備制造和新材料行業(yè)主要包括船舶、高端軌道交通、海洋工程、高端數(shù)控機床、機器人及新材料等企業(yè)，新能源及節(jié)能環(huán)保行業(yè)主要包括新能源、新能源汽車、先進節(jié)能環(huán)保等企業(yè)，生物醫(yī)藥行業(yè)主要包括生物醫(yī)藥和醫(yī)療器械企業(yè)，技術(shù)服務行業(yè)主要包括為半導體集成電路、新能源、高端裝備制造和生物醫(yī)藥提供技術(shù)服務的企業(yè)。

3.審計特點

（1）審計程序相對復雜

為了讓資本市場更好得服務于科技創(chuàng)新型企業(yè)，有效緩解這類企業(yè)融資困難的問題，政府會給予掛牌科創(chuàng)板企業(yè)一定的扶持和補貼。但是科創(chuàng)板企業(yè)在享受優(yōu)惠政策的同時，也將承受更大的業(yè)績壓力，從而使企業(yè)的管理層更有可能進行利潤操縱、虛假披露，加大了審計程序的復雜性。此外，由于科創(chuàng)板企業(yè)大多屬于新興行業(yè)且專業(yè)化程度較高，目前審計人員所具備的相關(guān)審計經(jīng)驗還不夠成熟，在一定程度上也增加了審計程序的復雜性。

（2）審計費用低且審計對象具有多樣性

根據(jù)中國證監(jiān)會發(fā)布的實施意見，科創(chuàng)板放寬了對企業(yè)盈利能力的要求，促使大量盈利能力較弱甚至尚未盈利的科創(chuàng)型企業(yè)在科創(chuàng)板上市。這些企業(yè)缺乏雄厚的資金支撐，自身支付能力有限，且大量資金需要投入到研發(fā)活動中，導致這些企業(yè)更傾向于選擇審計收費較低的會計師事務所。此外，科創(chuàng)板掛牌的企業(yè)大多是科技創(chuàng)新型企業(yè)，涉及的新興產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域十分廣泛，如集成電路、人工智能、大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)、生物醫(yī)藥等，因此科創(chuàng)板企業(yè)審計的對象具有多樣性，對審計人員的綜合審計能力提出了更高的要求。

（3）審計工作量大且審計風險較髙

由于科創(chuàng)板企業(yè)大多是快速發(fā)展的初創(chuàng)型企業(yè)，公司治理結(jié)構(gòu)還不健全，普遍存在財務基礎(chǔ)薄弱、財務信息的準確性和可靠性無法得到保障的情況。事務所為了降低自身的審計風險，通常會加大審計的工作量來確保審計質(zhì)量。同時，相比傳統(tǒng)企業(yè)，這些科創(chuàng)板企業(yè)面臨著更多的內(nèi)外部不確定性，一定程度上加劇了審計的風險。此外，有關(guān)科創(chuàng)板的法律規(guī)范還未建立健全，且外部監(jiān)管力度不夠，對企業(yè)規(guī)范性的要求也相應較低，客觀上為企業(yè)進行盈余管理行為、信息披露不充分甚至披露虛假信息提供了可能，增加了科創(chuàng)板企業(yè)的審計風險。

二、科創(chuàng)板企業(yè)存在的審計風險

審計風險是指當財務報表存在重大錯報時，注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性?，F(xiàn)代風險導向?qū)徲嬂碚撜J為，審計風險的主要構(gòu)成是重大錯報風險和檢查風險，所以可以從重大錯報風險和審計風險兩個維度解釋科創(chuàng)板企業(yè)的審計風險。

1.重大錯報風險

本文主要從經(jīng)營風險、控制風險、信息披露風險三個角度分析科創(chuàng)板企業(yè)存在的重大錯報風險。

（1）經(jīng)營風險

在分析科創(chuàng)板企業(yè)的重大錯報風險時，注冊會計師應當重點關(guān)注企業(yè)的經(jīng)營風險。首先大多數(shù)科創(chuàng)板企業(yè)處于創(chuàng)業(yè)初期，更多關(guān)注的是研發(fā)產(chǎn)品或者搶占市場份額。但由于研發(fā)產(chǎn)品具有不確定性，無法衡量投入產(chǎn)出比，如果沒有強大的資金支持很難進行持續(xù)的研發(fā)投入。搶占市場份額也需要投入大量成本維護現(xiàn)有的客戶關(guān)系以及擴大市場。所以科創(chuàng)板企業(yè)最終只能產(chǎn)生微薄的凈利潤甚至是負利潤，由此，對企業(yè)的融資能力也會產(chǎn)生一定的負面影響，容易引發(fā)財務危機。其次，如果企業(yè)研發(fā)失敗導致技術(shù)更新不及時，或是過度依賴單一技術(shù)、單一產(chǎn)品、單一客戶，又極易導致企業(yè)核心技術(shù)被替代甚至是被超越，從而也會面臨較高的經(jīng)營風險。最后，科創(chuàng)板企業(yè)還需要應對行業(yè)發(fā)展前景、市場政策以及商業(yè)周期的變化，如若企業(yè)沒有及時作出相應的戰(zhàn)略調(diào)整，很有可能面臨巨大的經(jīng)營風險。

由于這些風險因素容易對科創(chuàng)板企業(yè)的經(jīng)營狀況產(chǎn)生不利影響，而企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力又會對財務報表使用者的決策產(chǎn)生重大影響，由此對報表層次重大錯報風險也會產(chǎn)生一定的影響。因此，對于科創(chuàng)板企業(yè)存在的經(jīng)營風險，注冊會計師需要在審計時高度重視。

（2）控制風險

由于科創(chuàng)板企業(yè)大多處于初創(chuàng)期，發(fā)展時間較短，內(nèi)部控制體系設置紊亂，再加上相比付出一定成本建立和完善內(nèi)部控制體系，企業(yè)更看重的是研發(fā)和擴大市場。所以這些企業(yè)的內(nèi)部控制體系形同虛設，尤其是財務體系，崗位設置簡單，財會人員不足且缺乏專業(yè)素質(zhì)，致使財務文件規(guī)范性較差，賬目記錄不清楚且數(shù)據(jù)記錄不準確。此外，科創(chuàng)板企業(yè)難以吸引復合型管理人才也是內(nèi)部控制紊亂的重要因素?？苿?chuàng)板企業(yè)的內(nèi)控審核制度的設定，需要熟悉財務知識和掌握科技創(chuàng)新技術(shù)的復合型人才制定并監(jiān)督，但由于這類人才的缺乏，導致無法滿足企業(yè)高速發(fā)展的需求，也就難以建立有效的內(nèi)部控制。就長期來看，內(nèi)部控制薄弱的科創(chuàng)板企業(yè)也很難實現(xiàn)長期穩(wěn)定的發(fā)展，對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的能力也會產(chǎn)生不利影響。

（3）信息披露風險

信息披露風險的影響因素主要有內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、公司財務狀況、風險披露程度、審計機構(gòu)聲譽等。而科創(chuàng)板企業(yè)大多屬于初創(chuàng)期，內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)單一，股權(quán)集中度較高，公司規(guī)模較小，財務杠桿較高，公司盈利能力較差，審計機構(gòu)的聲譽較低，這一系列的因素導致科創(chuàng)板企業(yè)的信息披露質(zhì)量較差，風險較高。

另一方面，上海證券交易所在設立科創(chuàng)板的同時試點注冊制，而注冊制的特點之一，是證券監(jiān)管部門只對企業(yè)的申請文件進行形式審查，不作實質(zhì)判斷，與核準制相比，大大簡化了證券發(fā)行審核程序，同時降低了上市門檻。但這同時意味著科創(chuàng)板企業(yè)申請上市的監(jiān)管力度相對弱化，盡管注冊制下對信息披露提出了更高的要求，但由于科創(chuàng)板企業(yè)尚未成熟，為了能夠進行股權(quán)融資，可能仍會選擇性的披露有利于企業(yè)的信息，避免披露對企業(yè)造成負面影響的信息，從而增加了企業(yè)的信息披露風險。

2.檢查風險

科創(chuàng)板企業(yè)的檢查風險主要源自企業(yè)所處的行業(yè)特殊性，相較于傳統(tǒng)的企業(yè)，科創(chuàng)板企業(yè)的審計工作面臨更大的挑戰(zhàn)。因此，審計人員在對科創(chuàng)板企業(yè)進行審計時，要充分了解企業(yè)的基本情況，所處行業(yè)的基本特征，才有可能制定和實施有效的審計程序和審計方法。本文所指的檢查風險主要從注冊會計師個人能力和會計師事務所質(zhì)量兩個層面產(chǎn)生影響。

（1）注冊會計師專業(yè)勝任能力不足

檢查風險的高低與注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力密不可分。注冊會計師的專業(yè)勝任能力一般包括兩個方面：專業(yè)知識及職業(yè)判斷。

從專業(yè)知識來看，注冊會計師所需的專業(yè)知識不能局限于審計專業(yè)理論知識，還包括對被審計單位所處行業(yè)的基本知識，如行業(yè)術(shù)語、行業(yè)盈利指標等?？苿?chuàng)板企業(yè)主體是科技創(chuàng)新型企業(yè)，這些企業(yè)擁有的核心技術(shù)、專利等無形資產(chǎn)對企業(yè)的發(fā)展能力起著重要的作用。如果注冊會計師沒有對企業(yè)的生產(chǎn)銷售、盈利水平等基本情況，以及行業(yè)的盈利指標、發(fā)展趨勢等基本特征進行深入了解，很有可能會導致注冊會計師對企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生誤判，出具不恰當?shù)膶徲嬕庖姟Ｒ虼?，在審計科?chuàng)板企業(yè)時，與審計專業(yè)知識相比，行業(yè)基本知識缺乏更容易導致審計的檢查風險。

從職業(yè)判斷來看，由于科創(chuàng)板企業(yè)大多來自快速發(fā)展起來的新興行業(yè)，審計人員的審計經(jīng)驗和職業(yè)判斷力相對缺乏，極有可能出現(xiàn)誤判的情況，從而增加審計的檢查風險。

綜上可知，注冊會計師的專業(yè)理論知識、職業(yè)判斷都會對審計風險產(chǎn)生一定的影響。因此對于審計科創(chuàng)板企業(yè)而言，提高注冊會計師的專業(yè)勝任能力是降低審計風險的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

（2）會計師事務所質(zhì)量控制風險

科創(chuàng)板有別于其它三板，屬于資本市場的新興板塊，會計師事務所為搶占市場份額，可能采取低價策略吸引這些科創(chuàng)板企業(yè)。如此一來，事務所為了維持一定的收益，會利用審計工作效率的提高來降低審計成本，如通過放棄不必要的審計程序，或者抽取一部分業(yè)務進行審查。這無疑會增加會計師事務所的質(zhì)量控制風險，進而導致檢查風險的增加。

另一方面，盡管選擇規(guī)模較大、排名靠前的會計師事務所執(zhí)行審計，財務報表的真實性和可靠信更能得到保障，但是科創(chuàng)板企業(yè)大多處于剛起步的階段，負擔不起較高的審計費用，故而會選擇審計收費比較低的會計師事務所，在一定程度上增加了審計的檢查風險。

3.外部法律環(huán)境風險

在科創(chuàng)板企業(yè)審計領(lǐng)域，盡管中國證監(jiān)會和上交所已經(jīng)在抓緊完善科創(chuàng)板的相關(guān)制度規(guī)則，但仍然缺少有針對性的審計細則和實質(zhì)性的審計程序指導。而且科創(chuàng)板企業(yè)大多是科技創(chuàng)新型企業(yè)，極具新興行業(yè)特點，這方面的法律法規(guī)也存在滯后性，缺乏針對性，從而加大企業(yè)發(fā)生舞弊行為的機率，增加審計的重大錯報風險。上述制度準則的缺失，會使注冊會計師在實際操作中面臨很多困難，如獲取審計證據(jù)的能力受到實務和法律上的限制，導致難以開展審計工作，從而增加了審計的檢查風險。

三、科創(chuàng)板財務報表審計應當關(guān)注的重點

1.改進審計技術(shù)和方法

科創(chuàng)板環(huán)境下，注冊會計師應當在傳統(tǒng)的審計程序基礎(chǔ)上，結(jié)合科創(chuàng)板獨有的特征，增加審計程序有關(guān)科創(chuàng)板上市公司審計的具體內(nèi)容。在對被審計單位情況進行調(diào)查時，要重點關(guān)注被審計單位的研發(fā)能力和內(nèi)部控制實施情況。

其中，內(nèi)部控制方面要考慮企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)，具體可以審查財務部門和審計部門的人員設置情況等。在對科創(chuàng)板企業(yè)進行審計時，可以適當增加審查內(nèi)容，除了審計財務報表信息，還可以審查企業(yè)披露的相關(guān)科技創(chuàng)新能力的信息，如專利數(shù)量、研發(fā)支出占總支出的比重、股權(quán)融資估值等，從而全方位識別企業(yè)重大錯報風險。在對紅籌企業(yè)財務報告差異調(diào)節(jié)信息和補充財務信息進行審計時，注冊會計師應當根據(jù)會計準則之間的差異對相關(guān)業(yè)務的審計方法進行調(diào)整。在風險評估和風險控制方面，風險評估程序所運用的方法要與時俱進，特別是由于場外市場掛牌企業(yè)具有科技創(chuàng)新的特點，更應當針對企業(yè)的特點，選取適合的審計評估程序，了解被審計單位及其環(huán)境，進行風險評估分析程序。

2.提高審計人員綜合素質(zhì)

在對科創(chuàng)板企業(yè)進行審計時，注冊會計師不僅需要掌握必備的審計專業(yè)知識，具備豐富的審計經(jīng)驗，保持應有的獨立性，還需要對科創(chuàng)板企業(yè)的行業(yè)特殊性、行業(yè)發(fā)展趨勢以及行業(yè)專業(yè)術(shù)語等有一定的了解，這是科創(chuàng)板企業(yè)審計區(qū)別于傳統(tǒng)審計的重要特征。因此需要對注冊會計師提出更高的要求，不能局限于現(xiàn)有的審計專業(yè)知識和審計經(jīng)驗，而應當在了解了企業(yè)基本情況后，根據(jù)審計對象的不同，制定實施更為有效的審計程序和審計方法，降低潛在的審計風險。而在對紅籌企業(yè)財務報告差異調(diào)節(jié)信息和補充財務信息進行審計時，注冊會計師應當充分了解中國企業(yè)會計準則與等效會計準則或境外會計準則的差異，并能夠判斷出哪些差異是與該項審計業(yè)務相關(guān)。

高校人才培養(yǎng)方面，財會相關(guān)專業(yè)應該在梳理會計審計基礎(chǔ)知識的同時，開設與科技創(chuàng)新相關(guān)的課程，拓展學生的知識面。會計師事務所方面，在招聘審計人員時，應當對其知識背景加以了解和利用，豐富審計人員的專業(yè)結(jié)構(gòu)。同時，會計師事務所也可以加強本所審計人員的專業(yè)能力培養(yǎng)，努力培養(yǎng)出復合型審計人才，建立科學的科創(chuàng)板審計小組，從而提高審計質(zhì)量和審計效率，降低檢查風險，進而降低審計的總體風險。注冊會計師個人層面，應當認真學習領(lǐng)會黨中央、國務院設立科創(chuàng)板試點注冊制以及支持紅籌企業(yè)境內(nèi)上市的重要意義；強化質(zhì)量和風險意識，嚴格執(zhí)行各項審計程序，防范審計風險；認真學習審計指引并持續(xù)關(guān)注和學習有關(guān)部門出臺的相關(guān)制度規(guī)定，不斷提升專業(yè)勝任能力，切實發(fā)揮好審計的社會監(jiān)督作用。

3.關(guān)注科創(chuàng)板上市公司內(nèi)部控制建設

（1）改善內(nèi)部控制環(huán)境

科創(chuàng)板企業(yè)由于處于初創(chuàng)階段，各方面發(fā)展還不成熟，管理層對于內(nèi)部控制的重視程度不夠高，改善內(nèi)部控制環(huán)境成為了企業(yè)長期穩(wěn)定發(fā)展的迫切需要。營造重視內(nèi)部控制的企業(yè)文化，為內(nèi)部控制體系設置嚴格的規(guī)范和標準，采取恰當?shù)娘L險防范措施都可以在一定程度上改善企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境。

（2）發(fā)揮內(nèi)部審計部門的監(jiān)督作用

處于成長期的科創(chuàng)板企業(yè)，較少設置內(nèi)部審計部門，未能發(fā)揮應有的監(jiān)督作用，導致審計人員對其進行審計的檢查風險較高。設立單獨的內(nèi)審部門，不僅能在一定程度上降低企業(yè)的重大錯報風險，還可以彌補外部審計人員缺乏行業(yè)知識的漏洞，從而降低檢查風險。因此，科創(chuàng)板企業(yè)應當多對企業(yè)自身存在的風險進行全面評估，設立內(nèi)部審計部門并讓其發(fā)揮好監(jiān)督作用，有效規(guī)避審計風險。

4.關(guān)注科創(chuàng)板信息披露和信息披露制度

科創(chuàng)板試點注冊制的核心是信息披露，對信息披露的全面性、完整性、真實性、及時性、針對性提出了更高的要求，從而提升信息披露質(zhì)量，有利于改善科創(chuàng)板上市公司的經(jīng)營管理狀況，形成合理的發(fā)行價格與交易價格。但如果企業(yè)信息披露不夠透明，則容易使科創(chuàng)板成為詐騙和賭博的“溫床”，侵害投資者的利益，造成資本市場的紊亂。因此，想要讓科創(chuàng)板發(fā)揮其應有的作用，必須先構(gòu)建起完善的信息披露制度。此外，還應當對信息披露監(jiān)管體系進行完善，如果企業(yè)信息披露不完整、造假或是遺漏，則應當受到相應的處罰。但目前而言，我國對其懲罰力度還相對較弱，使得企業(yè)的違規(guī)成本較低而容易引發(fā)信息披露風險，這些問題還需要在未來的實踐中進一步解決。

5.具體業(yè)務中的審計重點

實務中，注冊會計師應當注意以下幾個方面的問題。首先，注冊會計師在接受審計業(yè)務委托前，應當對該上市公司的基本情況進行充分了解，并考慮自身專業(yè)勝任能力，以確定是否接受委托。其次，注冊會計師應在了解被審計單位基本情況的基礎(chǔ)上確定重要性水平，且整體的重要性應當以某項關(guān)鍵財務指標為基準，考慮到被審計單位為科技創(chuàng)新型企業(yè)，可以選取研發(fā)支出等指標代替利潤總額作為基準。此外，注冊會計師應根據(jù)被審計單位的基本業(yè)務流程和內(nèi)部控制情況，評估重大錯報風險，并根據(jù)確定的重要性水平和評估的重大錯報風險，進一步確定審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。在對紅籌企業(yè)財務報告差異調(diào)節(jié)信息和補充財務信息進行審計時，注冊會計師應當嚴格按照審計指引的要求，將審計程序執(zhí)行到位。最后，由于科創(chuàng)板實行注冊制，對企業(yè)的信息披露行為提出了更高的要求，這就需要投資者對披露的信息進行篩選。因此注冊會計師在出具審計報告時，為便于報告使用者理解，可在審計報告中提醒報告使用者關(guān)注關(guān)鍵信息。而在對紅籌企業(yè)差異調(diào)節(jié)信息和補充財務信息審計的報告中，注冊會計師應當提醒報表使用者將該審計報告與對按照等效會計準則或境外會計準則編制的財務報表進行審計的報告結(jié)合起來閱讀。