高雅麗

[摘要]本文立足國家審計與內(nèi)部審計的制度演進(jìn)和內(nèi)在邏輯關(guān)系，論述兩者形成合力的現(xiàn)實緊迫性和可行性，在深入分析當(dāng)前實踐及存在主要問題的基礎(chǔ)上，建議審計機(jī)關(guān)通過依法完善對內(nèi)部審計指導(dǎo)監(jiān)督工作，統(tǒng)籌協(xié)同審計項目實施，探索建立健全審計力量協(xié)同機(jī)制、審計成果共享機(jī)制以及與行業(yè)主管部門和職業(yè)自律組織的協(xié)作機(jī)制等，形成審計監(jiān)督合力，增強(qiáng)審計監(jiān)督效能。

[關(guān)鍵詞]國家審計 ? 內(nèi)部審計 ? 審計監(jiān)督 ? 合力

習(xí)近平總書記2018年5月在中央審計委員會第一次會議上提出“要加強(qiáng)對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，調(diào)動內(nèi)部審計和社會審計的力量，增強(qiáng)審計監(jiān)督合力”，從黨和國家事業(yè)全局的高度作出進(jìn)一步統(tǒng)籌審計資源、增強(qiáng)審計監(jiān)督合力的重要部署。作為我國審計監(jiān)督體系的重要組成部分，國家審計和內(nèi)部審計共同在推動國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程中發(fā)揮著重要作用。

一、我國國家審計與內(nèi)部審計的關(guān)系

（一）國家審計與內(nèi)部審計關(guān)系的制度演進(jìn)

新中國內(nèi)部審計制度與國家審計制度相伴相生，是在審計機(jī)關(guān)的直接推動下逐步建立發(fā)展起來的。兩者關(guān)系主要經(jīng)歷了四個階段：

一是內(nèi)部審計作為國家審計體系的組成部分階段（1983-1989年）。1983年8月，國務(wù)院批轉(zhuǎn)《審計署關(guān)于開展審計工作幾個問題的請示》，標(biāo)志著我國內(nèi)部審計制度的建立。1985年12月，我國第一個關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)范性文件《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的若干規(guī)定》發(fā)布，明確規(guī)定內(nèi)部審計是國家審計體系的組成部分。1988年《中華人民共和國審計條例》的發(fā)布實施，推動了內(nèi)部審計工作的發(fā)展。

二是共同屬于審計監(jiān)督體系、國家審計對內(nèi)部審計進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)監(jiān)督階段（1989-1998年）。1989年《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（以下簡稱原規(guī)定），確立了內(nèi)部審計的基本制度，且明確內(nèi)部審計是我國審計體系的組成部分。1994年8月《中華人民共和國審計法》第29條規(guī)定，在法律上確立了內(nèi)部審計制度，同時也為審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計工作進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督提供了法律依據(jù)。為落實審計法的規(guī)定，1995年審計署以第1號令再次修訂原規(guī)定，明確指出內(nèi)部審計是部門、單位實施的內(nèi)部監(jiān)督，并對內(nèi)部審計的定義、機(jī)構(gòu)設(shè)置、職責(zé)、權(quán)限、審計任務(wù)、工作程序、職業(yè)道德以及審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計的指導(dǎo)監(jiān)督職責(zé)等作出全面具體的規(guī)定。

三是國家審計對內(nèi)部審計工作間接指導(dǎo)監(jiān)督、充分發(fā)揮內(nèi)部審計作用階段（1998-2018年）。按照1998年國務(wù)院機(jī)構(gòu)改革方案要求，審計署對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的指導(dǎo)、監(jiān)督職責(zé)交由中國內(nèi)部審計協(xié)會承擔(dān)，由其負(fù)責(zé)管理、指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計工作。2003年以審計署第4號令再次修訂原規(guī)定，明確了內(nèi)部審計協(xié)會的法律地位，規(guī)定協(xié)會要接受審計機(jī)關(guān)的指導(dǎo)、監(jiān)督和管理，同時明確內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)依法接受審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)質(zhì)量的檢查和評估。2014年10月，國務(wù)院《關(guān)于加強(qiáng)審計工作的意見》要求，加強(qiáng)內(nèi)部審計工作，充分發(fā)揮內(nèi)部審計作用。2015年12月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》強(qiáng)調(diào)圍繞增強(qiáng)審計監(jiān)督的整體合力和獨立性，強(qiáng)化全國審計工作統(tǒng)籌，且提出“到2020年，基本形成與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應(yīng)的審計監(jiān)督機(jī)制”目標(biāo)。

四是加強(qiáng)指導(dǎo)監(jiān)督力度、注重形成監(jiān)督合力階段（2018年至今），即審計機(jī)關(guān)進(jìn)一步加強(qiáng)對內(nèi)部審計指導(dǎo)監(jiān)督工作、充分發(fā)揮內(nèi)部審計作用、形成審計監(jiān)督合力階段。2018年1月《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（2018年審計署第11號令，以下簡稱《規(guī)定》）再次修訂后出臺，同時發(fā)布《審計署關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計工作業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的意見》（以下簡稱《意見》），賦予內(nèi)部審計新時代的職責(zé)使命，明確加強(qiáng)國家審計對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)部審計成果運用等要求。

從《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》的多次修訂以及新規(guī)章的出臺可以看出，目前國家審計既加強(qiáng)對內(nèi)部審計工作指導(dǎo)監(jiān)督，同時兩者形成審計監(jiān)督合力，這不僅是黨中央、國務(wù)院對審計工作提出的新任務(wù)新要求，也是建立適應(yīng)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化要求的審計監(jiān)督機(jī)制的結(jié)果。

（二）國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的必要性

為適應(yīng)新形勢新要求，國家審計與內(nèi)部審計統(tǒng)籌整合審計資源、發(fā)揮監(jiān)督合力作用具有現(xiàn)實的必要性和緊迫性。

一是有效實現(xiàn)審計全覆蓋的需要。為緩解實現(xiàn)審計全覆蓋目標(biāo)與審計力量有限的矛盾，以及機(jī)構(gòu)改革后審計機(jī)關(guān)職責(zé)范圍拓展帶來的審計監(jiān)督對象面廣量大的問題，審計機(jī)關(guān)需要重視發(fā)揮內(nèi)部審計作用，通過整合內(nèi)審資源、統(tǒng)籌內(nèi)審力量、加強(qiáng)內(nèi)審成果運用，不斷拓展審計監(jiān)督深度和廣度，有效實現(xiàn)審計全覆蓋的目標(biāo)。

二是加快內(nèi)部審計職能轉(zhuǎn)變的需要。為全面履行好《規(guī)定》賦予對本單位及所屬單位貫徹落實國家重大政策措施情況，自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任履行情況，境外機(jī)構(gòu)、境外資產(chǎn)和境外經(jīng)濟(jì)活動以及對本單位內(nèi)部管理的領(lǐng)導(dǎo)人員履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況等十二項審計職責(zé)，需要內(nèi)部審計緊緊圍繞黨和國家重大決策部署及本單位中心工作，盡快轉(zhuǎn)變工作思路和工作方式，不斷加強(qiáng)制度、能力和信息化等建設(shè)，積極配合實現(xiàn)“全國審計一盤棋”，做到應(yīng)審盡審、履職盡責(zé)。

三是推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的需要。作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，審計機(jī)關(guān)將監(jiān)督關(guān)口前移，通過統(tǒng)籌整合政策跟蹤審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和財政審計等審計組織方式和項目形式，在揭示問題風(fēng)險的同時提出宏觀管理的對策建議，維護(hù)國民經(jīng)濟(jì)安全;內(nèi)部審計作為單位強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督的主要手段，也是審計監(jiān)督體系的基礎(chǔ)，更是國家治理體系的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)和重要組成部分，開展全過程監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)部控制和防范經(jīng)營管理風(fēng)險，幫助單位“治已病”“防未病”，與國家審計一道做好常態(tài)化“經(jīng)濟(jì)體檢”，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，為實現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化保駕護(hù)航。

（三）國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的可行性

國家審計與內(nèi)部審計同氣連枝，關(guān)系密切，兩者總體目標(biāo)的一致性、關(guān)系的合法合理性和各自特征的互補(bǔ)性，使得形成監(jiān)督合力具備充分可能。主要表現(xiàn)在三個方面：

總體目標(biāo)的一致性是兩者形成合力的基礎(chǔ)。國家審計和內(nèi)部審計履職盡責(zé)都是為實現(xiàn)維護(hù)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程的總目標(biāo)。

兩者關(guān)系決定了形成合力的合法合理性。根據(jù)審計法和審計法實施條例規(guī)定，內(nèi)部審計工作應(yīng)當(dāng)接受審計機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督?？梢?，國家審計與內(nèi)部審計是法定的指導(dǎo)監(jiān)督關(guān)系，同時審計機(jī)關(guān)的審計對象主要是內(nèi)部審計所在單位的總部和重要二級單位，而內(nèi)部審計的審計對象則包括單位所有層級，兩者的被審計對象存在耦合關(guān)系，使得形成監(jiān)督合力具有合理性。

各自特征決定了形成合力可以實現(xiàn)優(yōu)勢互補(bǔ)。按照職責(zé)規(guī)定，國家審計負(fù)責(zé)對國家的財政收支及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的真實、合法、效益情況實施審計，是外向性監(jiān)督，注重問題導(dǎo)向和事后監(jiān)督，具有專項性、定期性、間斷性特點;內(nèi)部審計作為單位內(nèi)部自我制約監(jiān)督機(jī)制，對本單位生產(chǎn)經(jīng)營、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理等活動實施獨立、客觀的監(jiān)督、評價和建議，促進(jìn)完善組織治理和增加價值，是內(nèi)向性監(jiān)督，以風(fēng)險為導(dǎo)向，注重事前防范、事中控制和事后檢查的全方位監(jiān)督，具有全面性、實時性和連續(xù)性等特點。

綜上所述，國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力，既有必要性又有可行性，形成并利用好審計監(jiān)督合力、共同發(fā)揮審計監(jiān)督作用，對健全完善我國審計監(jiān)督體系、提升審計監(jiān)督整體效能具有重要意義。

二、國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的實踐探索與主要問題

（一）實踐探索

國家審計與內(nèi)部審計在長期發(fā)展中積累了指導(dǎo)監(jiān)督、成果運用、人員溝通交流的良好基礎(chǔ)，并且自2018年《規(guī)定》《意見》實施以來，各級審計機(jī)關(guān)不斷加強(qiáng)對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，積極探索與內(nèi)部審計協(xié)作的多種形式，取得了初步工作成效。

一是推動出臺國家審計與內(nèi)部審計協(xié)同發(fā)展的制度規(guī)范，做好“制度再完善”。如浙江省審計廳出臺《浙江省審計廳內(nèi)部審計工作業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督實施辦法（試行）》《浙江省審計廳關(guān)于推進(jìn)國家審計與內(nèi)部審計協(xié)同機(jī)制建設(shè)的指導(dǎo)意見（試行）》，積極推進(jìn)建立健全審計機(jī)關(guān)與內(nèi)部審計協(xié)同機(jī)制。

二是共享共用審計信息、審計力量和成果等審計資源。有的審計機(jī)關(guān)借助內(nèi)審資料備案機(jī)制或信息管理平臺進(jìn)行信息交流，開展規(guī)范化建設(shè)、業(yè)務(wù)培訓(xùn)、經(jīng)驗交流、質(zhì)量檢查等指導(dǎo)監(jiān)督內(nèi)部審計工作;有的審計機(jī)關(guān)通過建立內(nèi)審人員信息資料庫，根據(jù)專業(yè)和領(lǐng)域抽調(diào)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)力量參與國家審計項目。有的審計機(jī)關(guān)向內(nèi)審機(jī)構(gòu)印發(fā)重點風(fēng)險提示清單，引導(dǎo)內(nèi)審機(jī)構(gòu)明確審計思路、關(guān)注監(jiān)督重點，有效促進(jìn)內(nèi)審機(jī)構(gòu)加強(qiáng)風(fēng)險防控、提升審計質(zhì)量。

三是加強(qiáng)與行業(yè)主管部門協(xié)作配合?！兑庖姟芬髮徲嫏C(jī)關(guān)要注重發(fā)揮主管部門的作用。有的審計機(jī)關(guān)建立與國資、教育、公安等內(nèi)審工作開展較好的主管部門的協(xié)作配合機(jī)制，聯(lián)合開展監(jiān)督檢查、教育培訓(xùn)、項目審計等工作，在協(xié)作配合中強(qiáng)化分類指導(dǎo)，行業(yè)主管部門的內(nèi)審人員業(yè)務(wù)能力得到鍛煉，內(nèi)審工作質(zhì)量得到提升，形成優(yōu)勢互補(bǔ)和工作合力。

四是強(qiáng)化對職業(yè)自律組織的指導(dǎo)和監(jiān)督。如審計署通過中國內(nèi)部審計協(xié)會平臺，推動各單位圍繞工作重點開展經(jīng)驗交流，圍繞主題開展理論研討和評選表彰等活動，強(qiáng)化內(nèi)部審計結(jié)果運用的意識和能力，不斷提升內(nèi)部審計的地位和作用。

（二）主要問題

雖然《規(guī)定》《意見》實施已有一段時間，國家審計和內(nèi)部審計在協(xié)同發(fā)揮監(jiān)督合力方面有了積極探索，但仍然受以下問題阻礙，在工作實踐中尚未形成內(nèi)外審計監(jiān)督“一盤棋”。

一是國家審計對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)監(jiān)督方式方法有待創(chuàng)新。目前，對照新形勢新任務(wù)新要求，審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計指導(dǎo)監(jiān)督工作還存在差距，如與內(nèi)部審計在審計計劃和重點、統(tǒng)籌審計項目和審計組織方式、整合審計監(jiān)督資源，以及共享審計成果等方面，還需要繼續(xù)創(chuàng)新理念，勇于實踐，不斷探索分類指導(dǎo)監(jiān)督模式，為形成審計監(jiān)督合力創(chuàng)造條件。

二是內(nèi)部審計未充分發(fā)揮作用。內(nèi)部審計作為單位領(lǐng)導(dǎo)決策科學(xué)化、內(nèi)部管理規(guī)范化、風(fēng)險控制常態(tài)化的一項監(jiān)督制度設(shè)計，具有不可替代的作用。在現(xiàn)實中，不同省份、不同行業(yè)和單位之間內(nèi)部審計作用發(fā)揮差異較大，還存在一些部門和單位對內(nèi)部審計的重要性認(rèn)識不到位，影響內(nèi)部審計人員的積極性。此外，內(nèi)部審計人員能力素質(zhì)還不完全適應(yīng)要求，內(nèi)部審計技術(shù)手段和方法還有待提高。

三是職業(yè)自律組織作為內(nèi)部審計和國家審計之間的橋梁紐帶作用發(fā)揮不夠。內(nèi)部審計協(xié)會作為內(nèi)部審計的職業(yè)自律組織，通過向會員提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)、加強(qiáng)內(nèi)部審計工作宣傳、開展國內(nèi)外業(yè)務(wù)交流，發(fā)揮現(xiàn)代內(nèi)部審計理念引領(lǐng)者、職業(yè)代言人、實踐推動者和智力支撐者的作用，推動我國內(nèi)部審計事業(yè)的科學(xué)發(fā)展。自2016年中國內(nèi)部審計協(xié)會與審計署脫鉤后，地方內(nèi)部審計協(xié)會也陸續(xù)脫鉤，但有的協(xié)會近年來未能充分發(fā)揮橋梁紐帶作用，與審計機(jī)關(guān)聯(lián)系不夠緊密，導(dǎo)致內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)不能及時了解國家審計有關(guān)重要信息、缺乏審計機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)指導(dǎo)等問題。

上述問題的存在影響了國家審計與內(nèi)部審計監(jiān)督合力的形成，也說明兩者形成監(jiān)督合力需要一個從思想認(rèn)識、理論研究到實踐探索的漸進(jìn)式過程。同時，在形成監(jiān)督合力過程中，由于兩者的職責(zé)定位、審計依據(jù)和工作理念不同、存在信息不對稱、人員素質(zhì)差異等問題和風(fēng)險，需要國家審計做好風(fēng)險識別、評估和控制等工作，及時溝通，減少和化解影響兩者形成合力的阻力。

三、國家審計與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的路徑建議

（一）依法完善指導(dǎo)監(jiān)督方式方法，實行分類指導(dǎo)

為保障審計機(jī)關(guān)依照法定職責(zé)、權(quán)限和程序開展對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)監(jiān)督工作，有效規(guī)范兩者形成監(jiān)督合力的方式方法，應(yīng)從國家和地方政府兩個層面，制定出臺相關(guān)規(guī)章制度，健全完善相關(guān)協(xié)作配合機(jī)制，協(xié)調(diào)解決推進(jìn)形成監(jiān)督合力中的困難問題。按照分類分層指導(dǎo)原則，審計機(jī)關(guān)采取現(xiàn)場指導(dǎo)、座談研討、業(yè)務(wù)交流和推廣審計技術(shù)方法等多種方式，不斷完善指導(dǎo)內(nèi)部審計工作方式，同時充分利用派出審計局日常監(jiān)督優(yōu)勢，及時掌握內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)依法履行職責(zé)情況;結(jié)合特派辦實施審計項目開展專項檢查或抽查被審計單位內(nèi)部審計工作情況，提高內(nèi)部審計工作質(zhì)量和水平，為兩者形成監(jiān)督合力奠定基礎(chǔ)。