[摘要]隨著中國經(jīng)濟(jì)環(huán)境復(fù)雜程度的加深，影響審計環(huán)境、引發(fā)審計風(fēng)險的因素隨之增多，審計責(zé)任也不斷增強(qiáng)。在中國審計環(huán)境不斷變化的現(xiàn)階段，審計風(fēng)險的控制問題一直是理論與實務(wù)界的熱點。高審計風(fēng)險不僅直接影響審計顧量的高低，對審計組織和執(zhí)業(yè)人員的信譽(yù)造成影響，嚴(yán)重則須承擔(dān)法律責(zé)任，同時還可能為被審計單位帶來經(jīng)濟(jì)損失。但審計風(fēng)險與審計行為相伴相生，審計風(fēng)險是客觀存在且無法完全消除的，因此，正確評估審計風(fēng)險水平，分析審計風(fēng)險的成因并提出針對性控制措施，有利于將審計風(fēng)險控制在可接受水平。

[關(guān)鍵詞]審計風(fēng)險;成因;控制

[中圖分類號]F239

[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A

1審計風(fēng)險相關(guān)概述

1.1審計風(fēng)險的涵義

關(guān)于審計風(fēng)險的涵義，國內(nèi)外學(xué)者從不同角度出發(fā)得到了多種不同的結(jié)論。中國注冊會計師審計準(zhǔn)則中定義的審計風(fēng)險指在被審計單位的財務(wù)報表存在重大錯報的前提下，注冊會計師按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定實施審計后，沒有發(fā)現(xiàn)重大錯報而發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性，審計風(fēng)險與注冊會計師能夠提供的合理保證互為補(bǔ)數(shù)。多種審計風(fēng)險的定義都具有已鑒定報表未能公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以及重大錯誤未被審計人員察覺兩處共同點。

1.2審計風(fēng)險的要素及其相互關(guān)系

1.2.1審計風(fēng)險的要素。審計風(fēng)險取決于重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險，其中認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的兩個構(gòu)成要素為固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。由此可見，審計風(fēng)險由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三個要素構(gòu)成。

重大錯報風(fēng)險指審計人員實施審計程序前，被審計單位的財務(wù)報表本身含有重大錯報的可能性。由于審計人員是基于被審計單位提供的財務(wù)資料設(shè)計和實施審計程序、開展審計活動的，當(dāng)被審計單位提供不公允的會計報表時，審計人員難以發(fā)現(xiàn)，因此，重大錯報風(fēng)險取決于被審計單位，且獨立于財務(wù)報表審計而存在。審計人員無法通過執(zhí)行審計程序降低重大錯報風(fēng)險，但可以對風(fēng)險進(jìn)行了解、評估以確定總體應(yīng)對措施。

對認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險進(jìn)一步細(xì)分，可分為固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。固有風(fēng)險指在被審計單位實施控制之前某一認(rèn)定易于發(fā)生錯報的可能性，固有風(fēng)險是獨立于審計人員、在被審計單位正常經(jīng)營過程中客觀存在的，審計人員可以對其進(jìn)行判斷以確定其對審計風(fēng)險的影響程度?？刂骑L(fēng)險是指某一認(rèn)定存在重大錯報，而被審計單位實施控制后未能及時防止或糾正的可能性?？刂骑L(fēng)險的大小與被審計單位的控制水平相關(guān)，由于其自身局限性，控制風(fēng)險是始終存在的。固有風(fēng)險和控制風(fēng)險互相交織，注冊會計師需對二者單獨或合并評估以確定重大錯報風(fēng)險。

檢查風(fēng)險是指被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報，而注冊會計師通過審計方法和程序未能發(fā)現(xiàn)的可能性。檢查風(fēng)險獨立于固有風(fēng)險和控制風(fēng)險存在于審計的全過程中，會直接造成審計風(fēng)險的發(fā)生，注冊會計師能夠通過干預(yù)和控制將檢查風(fēng)險降至可接受程度。

1.2.2審計風(fēng)險要素的相互關(guān)系。重大錯報風(fēng)險與檢查風(fēng)險共同作用于審計風(fēng)險，注冊會計師在執(zhí)行程序前對愿意承擔(dān)或準(zhǔn)備接受的風(fēng)險設(shè)定一個可接受的水平，即審計風(fēng)險，執(zhí)行風(fēng)險評估程序后預(yù)估出被審計單位的重大錯報風(fēng)險，最后得出可接受的檢查風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險與檢查風(fēng)險呈反方向變動，評估出的被審計單位重大錯報風(fēng)險越高，報表存在錯報的可能性越大，則注冊會計師可接受的檢查風(fēng)險越低，注冊會計師為降低檢查風(fēng)險需執(zhí)行的審計程序越多，需獲取的審計證據(jù)也越多;反之，審計程序與審計證據(jù)越少。

2審計風(fēng)險的成因分析

2.1審計風(fēng)險形成的外部原因

2.1.1審計環(huán)境的復(fù)雜性。審計作為經(jīng)濟(jì)活動的一部分，處在不斷變化的社會、經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境中，影響審計環(huán)境的不確定因素日益多樣化。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度的加快，企業(yè)規(guī)模和經(jīng)營范圍隨之?dāng)U大，審計范圍不再局限于傳統(tǒng)的財務(wù)報表審計，還包括企業(yè)內(nèi)部控制審計、持續(xù)經(jīng)營審計和企業(yè)規(guī)章制度是否健全等。審計業(yè)務(wù)范圍的拓展使得注冊會計師做出合理判斷的難度增加，承擔(dān)的審計責(zé)任更大，審計風(fēng)險更高。

2.1.2被審計單位的不規(guī)范行為。審計過程中，審計單位與被審計單位難免存在信息不對稱情況，一些被審計單位利用信息不對稱的漏洞有意策劃了錯誤、舞弊等不規(guī)范行為以獲取益處，并向?qū)徲嬋藛T提供不真實、不完整的財務(wù)信息，這些不規(guī)范行為和失真的會計信息會為注冊會計師執(zhí)行審計程序增加難度，使其難以發(fā)現(xiàn)和揭露所有的錯誤和舞弊情況，從而提高審計風(fēng)險。

2.1.3被審計單位內(nèi)部審計的缺陷。目前，中國內(nèi)部審計的主要目的是改善企業(yè)內(nèi)部控制和經(jīng)營管理，尚未形成完整的內(nèi)部審計風(fēng)險意識。企業(yè)內(nèi)審人員采用的審計方法比較滯后，容易忽視重大事項，從而難以得出正確的審計結(jié)論。此外，內(nèi)部審計在審計計劃、審計程序和審計質(zhì)量控制等方面不夠規(guī)范，企業(yè)內(nèi)部審計制度不完善，這些因素都會降低審計質(zhì)量，進(jìn)而帶來審計風(fēng)險。

2.2審計風(fēng)險形成的內(nèi)部原因

2.2.1審計方法與審計程序執(zhí)行不恰當(dāng)。審計是一項耗費資源的活動，注冊會計師不能對所有交易、事項全面檢查，采用的審計方法如審計抽樣等均有其內(nèi)在局限性，難以將風(fēng)險降至零。另外審計的成本效益原則可能導(dǎo)致注冊會計師削減一定審計程序或縮小審計范圍以盡量降低審計成本，審計程序的少審漏審和審計過程的少記漏記情況都會使審計證據(jù)獲取不充分，從而使審計結(jié)果出現(xiàn)誤差、審計風(fēng)險加大。

2.2.2審計人員經(jīng)驗與能力的有限性。隨著現(xiàn)代審計范圍的擴(kuò)大，審計內(nèi)容已基本涵蓋了經(jīng)濟(jì)活動各領(lǐng)域，進(jìn)而對審計人員的綜合素質(zhì)提出了更高的要求。審計人員不僅需要掌握會計審計知識和熟練的計算機(jī)技能，還需對政策法規(guī)、所審行業(yè)特點有所了解，對專業(yè)勝任能力和職業(yè)判斷能力要求較高。然而審計機(jī)構(gòu)中的審計人員綜合素質(zhì)參差不齊，審計人員尤其是基層審計員稍加培訓(xùn)即上崗，難以避免在知識面及經(jīng)驗?zāi)芰Ψ矫嬗兴蛔?，在技術(shù)層面上增加了審計風(fēng)險。

2.2.3審計人員職業(yè)道德的影響。隨著經(jīng)濟(jì)活動的日益復(fù)雜，社會不良之風(fēng)和誘惑也隨之變多，審計機(jī)構(gòu)的競爭也日趨激烈。一些審計人員降低審計成本、違背職業(yè)道德以獲得審計項目，另外，社會審計機(jī)構(gòu)是面向企業(yè)的服務(wù)性主體，且其經(jīng)濟(jì)利益主要依賴被審計單位，在與企業(yè)客戶頻繁的接觸和經(jīng)濟(jì)利益影響下，審計人員的獨立性受到一定削弱，在業(yè)務(wù)活動開展過程中難免受到限制，可能導(dǎo)致審計過程不嚴(yán)謹(jǐn)、審計結(jié)果偏頗等現(xiàn)象。

3審計風(fēng)險的防范與控制措施

3.1營造良好外部審計環(huán)境

審計環(huán)境影響著審計工作過程的方方面面，良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境能促使注冊會計師遵循客觀、公允、獨立的執(zhí)業(yè)原則進(jìn)而得出合理的審計結(jié)論、提高審計質(zhì)量。法律是審計人員工作的依據(jù)，我國需不斷完善會計、審計法律體系，在審計法的基礎(chǔ)上，以風(fēng)險為導(dǎo)向，細(xì)化各領(lǐng)域具體的審計工作實施辦法，增強(qiáng)可操作性，使審計工作有章可循。同時，應(yīng)加強(qiáng)審計監(jiān)督，提高審計執(zhí)法效率，有利于營造和諧穩(wěn)定的外部審計環(huán)境、防控審計風(fēng)險。另外，被審計單位作為經(jīng)營者和委托人，應(yīng)規(guī)范自身行為、向?qū)徲嬋藛T提供真實會計資料，有利于審計人員做出準(zhǔn)確的判斷。

3.2健全風(fēng)險評估與質(zhì)量管理體系

從審計風(fēng)險控制角度出發(fā)，建立系統(tǒng)的、操作性強(qiáng)的風(fēng)險評估與質(zhì)量控制體系。首先，在執(zhí)行風(fēng)險評估程序時，對被審計單位充分了解、獲取足夠多的信息，通過風(fēng)險識別方法判斷出可能存在的風(fēng)險后結(jié)合其影響程度設(shè)計風(fēng)險控制策略和個性化審計程序。其次，在審計過程中加強(qiáng)監(jiān)督與檢查，做好事中控制。審計程序執(zhí)行完畢后，委派風(fēng)控部門對審計全過程進(jìn)行檢查和復(fù)核，清楚劃分各人責(zé)任及完成任務(wù)情況，以保證審計質(zhì)量。

3.3審計機(jī)構(gòu)審慎接受審計客戶

謹(jǐn)慎選擇客戶是審計業(yè)務(wù)的起點，也是防控審計風(fēng)險的重要環(huán)節(jié)。審計機(jī)構(gòu)在接受被審計單位、簽訂審計委托書前，應(yīng)當(dāng)對客戶的行業(yè)環(huán)境、財務(wù)狀況及信譽(yù)度等情況正確評估，能夠在事前有效防控審計風(fēng)險。行業(yè)環(huán)境越復(fù)雜、涉及領(lǐng)域越廣泛的企業(yè)審計難度越大，風(fēng)險也越高，審計機(jī)構(gòu)不應(yīng)接受超過專業(yè)勝任能力的審計業(yè)務(wù)。缺失誠信的客戶可能向?qū)徲嬋藛T提供偽造、失真的財務(wù)信息，審計人員接受委托的風(fēng)險難以把控，重大錯報風(fēng)險提高。

3.4提高審計人員綜合素質(zhì)

審計人員的經(jīng)驗和能力是審計質(zhì)量的技術(shù)保障，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)選聘業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、知識儲備多的復(fù)合型人才。其次應(yīng)注重對員工的知識面的拓展和執(zhí)業(yè)水平的提高，使審計人員的知識體系隨著時代變化不斷更新以適應(yīng)復(fù)雜的審計業(yè)務(wù)，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)為在職人員提供技術(shù)培訓(xùn)機(jī)會，審計人員業(yè)務(wù)水平的提高能夠降低審計風(fēng)險的發(fā)生概率。另外，除了對工作能力的重視外，加強(qiáng)審計人員職業(yè)道德建設(shè)，使其嚴(yán)格遵循職業(yè)道德規(guī)范執(zhí)業(yè)非常重要，從思想上對審計人員進(jìn)行道德約束，建立風(fēng)險防范意識，加強(qiáng)獨立性。

3.5完善企業(yè)內(nèi)部審計制度

首先，應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計部門的獨立性，使其完全獨立于管理層而受權(quán)力機(jī)構(gòu)的直接領(lǐng)導(dǎo)。這能使內(nèi)審部門客觀地對內(nèi)部管理和運作進(jìn)行控制監(jiān)督和評價，通過真正有效的內(nèi)部控制為企業(yè)經(jīng)營管理發(fā)揮作用，促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)。其次，根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的需要不斷改進(jìn)內(nèi)部審計工作，改變傳統(tǒng)的收支審計、查錯觀念，以企業(yè)的健康發(fā)展為整體目標(biāo)，降低企業(yè)內(nèi)部導(dǎo)致的審計風(fēng)險。

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[收稿日期]2020-04-28

[作者簡介]楊陽（1991-）.女，河南洛陽人，碩士，研究方向：成本會計。