白藝鵬

摘 要：新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施給科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算帶來了重大改革，但科學(xué)事業(yè)單位在多收入來源、多項(xiàng)目核算的繁而雜的背景下要更快更好執(zhí)行新制度仍有一定困難。本文從科學(xué)事業(yè)單位執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度的角度，分析會(huì)計(jì)改革的創(chuàng)新之處，探討科學(xué)事業(yè)單位在執(zhí)行會(huì)計(jì)制度中面臨的會(huì)計(jì)核算問題，并在此基礎(chǔ)上提出相關(guān)改進(jìn)建議，希望為有關(guān)單位順利實(shí)施會(huì)計(jì)制度提供解決思路和對策。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)制度 ?會(huì)計(jì)核算 ?問題 ?對策

一、新會(huì)計(jì)制度的創(chuàng)新之處

（一）實(shí)行適當(dāng)?shù)姆蛛x機(jī)制

首先，會(huì)計(jì)制度實(shí)行“雙基礎(chǔ)”“雙功能”機(jī)制，建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和以實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)。預(yù)算會(huì)計(jì)的預(yù)算收入、支出和結(jié)余三要素與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用五要素較原制度增加了核素內(nèi)容和范圍，強(qiáng)化了以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，這種相互結(jié)合可以全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理水平，便于建立全面規(guī)范透明、標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)、約束有力的預(yù)算制度，也能在一定程度上推動(dòng)財(cái)務(wù)管理工作的創(chuàng)新發(fā)展，對于全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息，提高各事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的透明度和決策有用性具有重要的意義。

其次，會(huì)計(jì)制度具有“雙報(bào)告”。事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度重構(gòu)了財(cái)務(wù)報(bào)告體系，雙報(bào)告由綜合財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告組成，兩套報(bào)告之間的勾稽關(guān)系通過本年預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表來體現(xiàn)。在新會(huì)計(jì)制度中進(jìn)一步優(yōu)化和調(diào)整了報(bào)告結(jié)構(gòu)，對信息披露進(jìn)行了更詳細(xì)的規(guī)定和要求，這對提升會(huì)計(jì)信息透明度、全面反映預(yù)算執(zhí)行情況等具有重要意義。

最后，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度具有“雙目標(biāo)”，新會(huì)計(jì)制度實(shí)行適當(dāng)分離機(jī)制最重要的是實(shí)現(xiàn)雙目標(biāo)，事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的主要目標(biāo)就是給單位財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者及時(shí)提供與單位整體財(cái)務(wù)和運(yùn)轉(zhuǎn)情況的現(xiàn)狀和與其相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，方便財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者及時(shí)做出正確的決策或者是進(jìn)行有效的會(huì)計(jì)監(jiān)督和財(cái)務(wù)管理。編制決算報(bào)告的主要目的是向事業(yè)單位決算報(bào)告的使用者及時(shí)提供與事業(yè)單位預(yù)算和執(zhí)行的整體情況和相關(guān)的資料和信息，為下一期的預(yù)算編制工作提供可靠的決策參考和數(shù)據(jù)。兩份報(bào)告的內(nèi)容根本性質(zhì)和目的不同，所需要反映的實(shí)際情況也不相同，需要充分地結(jié)合，盡可能的充分體現(xiàn)各自的特點(diǎn)和優(yōu)勢。

（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)二者有機(jī)結(jié)合

在處理納入部門預(yù)算范圍且發(fā)生現(xiàn)金收支的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)時(shí)，通過平行記賬方式對同一項(xiàng)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)同時(shí)列出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)。財(cái)務(wù)核算形成的財(cái)務(wù)報(bào)告，可以反映單位的成本，為提高經(jīng)濟(jì)效益奠定數(shù)據(jù)基礎(chǔ);預(yù)算核算形成的決算報(bào)告，對資金收支的流入流出進(jìn)行記賬處理，為單位領(lǐng)導(dǎo)者及管理者提供項(xiàng)目預(yù)算執(zhí)行率的準(zhǔn)確數(shù)據(jù)，能進(jìn)行更加科學(xué)合理的管理。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)有機(jī)銜接在一起，有助于反映業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，有助于充分發(fā)揮資金的經(jīng)濟(jì)效益，為全面實(shí)施績效管理和成本核算趨勢發(fā)揮重要作用。

二、科學(xué)事業(yè)單位實(shí)施會(huì)計(jì)制度時(shí)存在的會(huì)計(jì)核算問題與對策

新會(huì)計(jì)制度的適當(dāng)分離和有機(jī)結(jié)合是新制度的重大創(chuàng)新和變革之處，這與舊制度以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)為主的會(huì)計(jì)核算方法有很大不同。但目前新會(huì)計(jì)制度只發(fā)布了制度與基本準(zhǔn)則、兩個(gè)解釋公告和10個(gè)具體準(zhǔn)則，在實(shí)務(wù)操作中科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員面臨不少會(huì)計(jì)核算問題，下面主要從四個(gè)方面進(jìn)行探討。

（一）新舊制度銜接工作

按照《關(guān)于科學(xué)事業(yè)單位執(zhí)行<會(huì)計(jì)制度--行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表>的銜接規(guī)定》（財(cái)會(huì)[2018]23號(hào)文）的有關(guān)規(guī)定，科學(xué)事業(yè)單位需要根據(jù)原賬編制2018年12月31日的科目余額表，并按照該規(guī)定要求登記新賬的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目余額和預(yù)算結(jié)余科目余額，這步也是銜接工作的重中之重。在銜接工作開始前，需要充分分析原賬中的科目余額組成結(jié)構(gòu)，尤其是應(yīng)付款、預(yù)匯款、其他應(yīng)收款等往來科目。例如當(dāng)單位將投標(biāo)保證金款項(xiàng)計(jì)入預(yù)匯款中時(shí)，由于該部分將在未來全額退回并不會(huì)發(fā)生支出，因此該部分金額不應(yīng)進(jìn)行期初調(diào)整;一般來講其他應(yīng)收款科目金額不需進(jìn)行期初調(diào)整，但當(dāng)確認(rèn)存在將發(fā)生支出的情況時(shí)，需要將該部分金額進(jìn)行期初調(diào)整。

科學(xué)事業(yè)單位在舊制度下科目設(shè)置較為簡單，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與事項(xiàng)的多元化在歷史會(huì)計(jì)賬務(wù)處理中可能也存在不少錯(cuò)記、漏記情況。在新舊制度的銜接工作中，財(cái)務(wù)人員需根據(jù)新會(huì)計(jì)制度具體要求，在核實(shí)清理單位財(cái)務(wù)歷史數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，完善新制度的科目設(shè)置，及時(shí)將歷史遺留問題更正或補(bǔ)充入賬，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的正確轉(zhuǎn)換，確保新舊賬套的有序銜接，為后續(xù)新制度執(zhí)行打下良好基礎(chǔ)。

（二）平行記賬核算范圍界定

要保證正確實(shí)施新會(huì)計(jì)制度，對于實(shí)行平行記賬的核算范圍需正確理解，在制度中將其定義為“納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)”。字面理解較為簡單，對于科學(xué)事業(yè)單位來講現(xiàn)在實(shí)行的是全口徑預(yù)算管理，所有的收入和支出均納入部門預(yù)算管理，那么只需判斷該業(yè)務(wù)是否產(chǎn)生現(xiàn)金收支即可。對于單位收到的設(shè)備質(zhì)保金等需退還的暫收類款項(xiàng)和單位支付的投標(biāo)保證金等將退回的暫付類款項(xiàng)、應(yīng)繳財(cái)政款和收到現(xiàn)金形式的受托代理資產(chǎn)等，雖然這些業(yè)務(wù)也發(fā)生了現(xiàn)金收支，但是不需進(jìn)行平行記賬，只需進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。

但在科學(xué)事業(yè)單位中實(shí)際操作仍存在一定困難。目前在科學(xué)事業(yè)單位中對于工資核算的方法不盡相同，一方面是多收入類型多課題核算下代扣代繳涉及銀行額度調(diào)整問題，另一方面是代扣代繳款項(xiàng)的賬務(wù)處理不同。在應(yīng)付職工薪酬中代扣的職工個(gè)人應(yīng)付的個(gè)稅、醫(yī)保等費(fèi)用，這部分費(fèi)用照理來講已屬于職工個(gè)人所有超出了部門預(yù)算的核算范圍，并且在當(dāng)月并未實(shí)際支付，但涉及代扣當(dāng)月暫未支付實(shí)際下月支付的情況，為保證預(yù)算會(huì)計(jì)反映工資核算的全面性和資金結(jié)存中零余額賬戶的對賬方便性，本人建議在預(yù)算會(huì)計(jì)中仍需做相應(yīng)的賬務(wù)處理。

（三）善用待處理科目

科學(xué)事業(yè)單位涉及的預(yù)付事項(xiàng)種類繁多，若一開始未加區(qū)分，在預(yù)付階段均通過待處理科目來進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，等到實(shí)際沖賬或退款時(shí)再將待處理科目轉(zhuǎn)出，這種處理在日常處理中不容易出錯(cuò)，但若存在當(dāng)年預(yù)付款項(xiàng)未及時(shí)沖賬報(bào)銷或退款處理時(shí)，期末待處理科目將是一大問題，因?yàn)樵跊Q算報(bào)表中目前不允許存在待處理科目。這就需要在預(yù)付業(yè)務(wù)中明確區(qū)分預(yù)付將發(fā)生支出和不發(fā)生支出的類型，例如將預(yù)付款分為個(gè)人借款、預(yù)匯單位款、應(yīng)收保證金等幾類，只有在預(yù)匯單位款時(shí)才進(jìn)行平行記賬，個(gè)人借款和應(yīng)收保證金均只進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。

對于單位代扣代繳個(gè)稅問題，科學(xué)事業(yè)單位存在財(cái)政撥款收入、財(cái)政科研收入、橫向收入等多類型收入，分別對應(yīng)零余額賬戶的多功能分類、多關(guān)聯(lián)碼以及基本戶，但現(xiàn)今稅務(wù)系統(tǒng)只允許添加一個(gè)賬戶繳納稅款，大多數(shù)單位會(huì)選擇基本戶，為簡便核算不需每做一筆代扣代繳個(gè)稅業(yè)務(wù)就做一次調(diào)賬，單位可通過不設(shè)置輔助核算的待處理科目進(jìn)行處理，下月初實(shí)際繳納稅款后再根據(jù)勞務(wù)發(fā)放明細(xì)來進(jìn)行集中調(diào)賬處理，保證銀行額度和課題支出的一致性。

（四）核算范圍擴(kuò)大化、細(xì)致化

對于應(yīng)付職工薪酬科目，在會(huì)計(jì)制度中將其核算范圍定義為“應(yīng)付給職工（含長期聘用人員）及為職工支付的各種薪酬，包括基本工資、國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補(bǔ)貼、規(guī)范津貼補(bǔ)貼（績效工資）、改革性補(bǔ)貼、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)（如職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、職業(yè)年金、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等）、住房公積金等”。相比原制度，新會(huì)計(jì)制度明確了將長期聘用人員以及代扣代繳個(gè)人部分的醫(yī)保、住房公積金納入應(yīng)付職工薪酬科目核算范圍，使得單位職工薪酬的核算更完整準(zhǔn)確。

在固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算方面，固定資產(chǎn)由原先的不提折舊或虛提折舊改為實(shí)提折舊政策，這能幫助單位真實(shí)反映資產(chǎn)狀況、運(yùn)行成本和科研項(xiàng)目成本。但在科研事業(yè)單位實(shí)際操作中，固定資產(chǎn)核算存在以下幾點(diǎn)問題。一是固定資產(chǎn)驗(yàn)收合格并在資產(chǎn)管理部門完成入庫手續(xù)后，才拿相應(yīng)單據(jù)到財(cái)務(wù)部門辦理付款和入賬手續(xù)，這往往使得驗(yàn)收時(shí)間與入賬時(shí)間出現(xiàn)跨月現(xiàn)象，在新制度下這就會(huì)影響折舊的計(jì)提。這就要求資產(chǎn)管理部門與財(cái)務(wù)部門要信息暢通、增強(qiáng)配合，當(dāng)月新增資產(chǎn)在完成驗(yàn)收入庫手續(xù)后要立刻送往財(cái)務(wù)部門進(jìn)行入賬，確保資產(chǎn)驗(yàn)收與入賬時(shí)間不出現(xiàn)跨月現(xiàn)象。二是固定資產(chǎn)計(jì)提累計(jì)折舊時(shí)，一般借記業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用或單位管理費(fèi)用，但如何來劃分費(fèi)用類型是個(gè)不小的問題。在科研事業(yè)單位中存在多類型收入多項(xiàng)目多課題管理，如果在固定資產(chǎn)科目下設(shè)置項(xiàng)目、課題的輔助核算，直接根據(jù)課題類型來區(qū)分業(yè)務(wù)費(fèi)和管理費(fèi)較為簡單，但日常核算量與期末結(jié)轉(zhuǎn)量將十分巨大，尤其是在課題已完結(jié)并無剩余經(jīng)費(fèi)的情況下也會(huì)給課題管理帶來不小麻煩。本人建議在固定資產(chǎn)科目下不設(shè)置項(xiàng)目、課題輔助核算，依托單位資產(chǎn)管理系統(tǒng)來根據(jù)項(xiàng)目課題類型區(qū)分折舊的費(fèi)用類型，在資產(chǎn)管理系統(tǒng)升級(jí)中不僅要保證系統(tǒng)計(jì)提折舊方式與制度相一致，還需要確保錄入項(xiàng)目、課題信息的準(zhǔn)確性，利用信息技術(shù)手段在保證準(zhǔn)確性的前提下減輕財(cái)務(wù)人員的工作量。

三、結(jié)束語

新會(huì)計(jì)制度提供給財(cái)務(wù)人員賬務(wù)處理的方向和依據(jù)，但結(jié)合科學(xué)事業(yè)單位的多元化業(yè)務(wù)在實(shí)際運(yùn)用中仍有一定難度，對于很多尚未明確的會(huì)計(jì)核算問題仍有待廣大科研單位財(cái)務(wù)人員共同探討。新會(huì)計(jì)制度從理論走向?qū)嵅?，需要廣大財(cái)務(wù)人員不斷加強(qiáng)對新會(huì)計(jì)制度的研究和運(yùn)用，在緊跟財(cái)政部發(fā)布的會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則和解釋公告的基礎(chǔ)上落實(shí)制度準(zhǔn)則要求、規(guī)范賬務(wù)處理，不斷推動(dòng)科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化、系統(tǒng)化，更好的做好科研事業(yè)單位財(cái)務(wù)服務(wù)工作。

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