吳雨純

[摘? ? 要] 遺產(chǎn)稅是一種財(cái)產(chǎn)稅，屬于直接稅。2010年我國(guó)通過(guò)遺產(chǎn)稅暫行條例，目前尚未實(shí)行。在當(dāng)今國(guó)際社會(huì)，遺產(chǎn)稅作為一種通用稅種，在100多個(gè)國(guó)家實(shí)行，尤其是在以英國(guó)、美國(guó)、日本、新加坡為代表的發(fā)達(dá)國(guó)家。文章通過(guò)簡(jiǎn)析中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀，基于國(guó)際經(jīng)驗(yàn)討論征收遺產(chǎn)稅的社會(huì)經(jīng)濟(jì)效應(yīng)、面臨的困境與爭(zhēng)論，因地制宜、結(jié)合對(duì)中國(guó)國(guó)情的分析提出相應(yīng)的政策建議。文章肯定遺產(chǎn)稅的正面效應(yīng)，提出建立分稅制、累進(jìn)稅制、國(guó)內(nèi)財(cái)產(chǎn)登記制度、財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度、財(cái)產(chǎn)監(jiān)控體系等政策建議。

[關(guān)鍵詞] 遺產(chǎn)稅;基尼系數(shù);社會(huì)公平;稅制改革

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2020. 15. 070

[中圖分類號(hào)] F810? ? [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]? A? ? ? [文章編號(hào)]? 1673 - 0194（2020）15- 0165- 03

1? ? ? 引? ? 言

自新中國(guó)建立以來(lái)，相關(guān)政府機(jī)構(gòu)和民間學(xué)者對(duì)于是否設(shè)置征收遺產(chǎn)稅進(jìn)行了許多的探討與研究。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)狀況的改善，提倡小范圍內(nèi)適用遺產(chǎn)稅的聲音越來(lái)越多。遺產(chǎn)稅作為在世界范圍內(nèi)推行多年的稅種，在長(zhǎng)期的征繳過(guò)程中出現(xiàn)的諸多問(wèn)題，為我國(guó)政策的推行提供了寶貴經(jīng)驗(yàn)。

2? ? ? 我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)

2.1? ?我國(guó)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀簡(jiǎn)析

自1978年改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革不斷深化，經(jīng)濟(jì)發(fā)展已經(jīng)邁入新時(shí)期，當(dāng)前社會(huì)的主要矛盾強(qiáng)調(diào)不平衡以及不充分的發(fā)展對(duì)人民群眾獲得感的沖擊，因此調(diào)節(jié)社會(huì)收入差距是解決矛盾的重要手段。從國(guó)家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)來(lái)看，改革開(kāi)放初年（1979年）我國(guó)GDP總量為4 100億元，躍升到2019年的近100萬(wàn)億元，體量位居世界第二，實(shí)現(xiàn)跨越式增長(zhǎng)。

從人均GDP水平來(lái)看，2020年我國(guó)人均GDP僅10 000美元（為世界第69位），與我國(guó)體量龐大的GDP總量形成反差，說(shuō)明相當(dāng)一部分群體的生活水平、資產(chǎn)持有水平、工資水平較低。

從居民收入差距來(lái)看，自2008年以來(lái)我國(guó)基尼系數(shù)一直高于0.4，雖然2014年之后有所改善，但仍然停留在較高水平?；嵯禂?shù)（不平均分配收入占總收入比值）0.4作為貧富差距的警戒線，基尼系數(shù)0.5以上（在世界上只占10%左右）表明貧富懸殊過(guò)大[1]。財(cái)富集中度是指頂尖的高收入者財(cái)富占社會(huì)總財(cái)富的比值，我國(guó)10%的儲(chǔ)戶個(gè)人存款占我國(guó)整體儲(chǔ)蓄存款的比例達(dá)到80%[2]。由此可見(jiàn)，隨著改革開(kāi)放的進(jìn)一步深入，我國(guó)居民內(nèi)部財(cái)富差距不斷擴(kuò)大。征收遺產(chǎn)稅，調(diào)節(jié)過(guò)高收入，通過(guò)再分配手段維系社會(huì)公平是具有現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)的。

2.2? ?我國(guó)遺產(chǎn)稅征收現(xiàn)狀

改革開(kāi)放以來(lái)，稅務(wù)部門開(kāi)始對(duì)遺產(chǎn)稅的研究，并于1994年提出將遺產(chǎn)稅列入稅制改革的方案;2013年， 在提出關(guān)于財(cái)稅體制改革的設(shè)計(jì)中出現(xiàn)了關(guān)于征收遺產(chǎn)稅的探討，但是目前國(guó)內(nèi)對(duì)于是否開(kāi)征遺產(chǎn)稅存在較大爭(zhēng)議，相關(guān)的正式法案也沒(méi)有出臺(tái)。

2? ? ? 我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的社會(huì)效應(yīng)

2.1? ?抑制財(cái)富隔代傳承，縮小貧富差距

從開(kāi)征遺產(chǎn)稅的國(guó)家（尤其是發(fā)達(dá)國(guó)家）來(lái)看，遺產(chǎn)贈(zèng)與帶來(lái)的財(cái)富隔代傳承加劇了同代際人之間所有財(cái)富失衡，而設(shè)立遺產(chǎn)稅在平衡社會(huì)總體收入差距，促進(jìn)社會(huì)公平方面有重要作用。

假設(shè)在勞動(dòng)社會(huì)的早期形態(tài)，個(gè)人稟賦和勞動(dòng)投入造成了收入差距，在同一代際間收入差距可以轉(zhuǎn)化為財(cái)產(chǎn)差距， 財(cái)產(chǎn)的代際傳承擴(kuò)大下一代代際間的財(cái)富差距，使財(cái)富出現(xiàn)集中的趨勢(shì);同時(shí)富裕家庭實(shí)現(xiàn)的財(cái)富間代際轉(zhuǎn)移規(guī)模更大，對(duì)下一代間內(nèi)部收入差距的負(fù)面效應(yīng)更大[3-4]。

如果立足于減少社會(huì)整體的貧富差距，在減少社會(huì)收入差距的同時(shí)（征收個(gè)人所得稅），通過(guò)對(duì)被繼承人死亡時(shí)所遺留的財(cái)產(chǎn)征稅，可以有效地減少同代際人間的所有財(cái)產(chǎn)差距，是對(duì)所得稅的功能性擴(kuò)充。遺產(chǎn)稅減輕了財(cái)富在不同代際間的轉(zhuǎn)移與積聚，有利于縮小同一代人的財(cái)富起點(diǎn)差距。

就中國(guó)社會(huì)具體而言，以1978年作為起點(diǎn)，我國(guó)呈規(guī)模的富裕階層逐漸開(kāi)始形成，在40年間創(chuàng)造了豐厚的社會(huì)財(cái)富，擴(kuò)大了與同代人的財(cái)富差距。目前，我國(guó)正經(jīng)歷第一次財(cái)產(chǎn)的代際傳承，是推行遺產(chǎn)稅的重要時(shí)機(jī)。中國(guó)社會(huì)宗族觀念、親緣觀念是社會(huì)主流，代際間傳承的意愿要高于西方社會(huì)，代際傳承帶來(lái)的貧富差距將會(huì)更顯著。

2.2? ?發(fā)展慈善，“三次分配”

慈善事業(yè)是對(duì)政府宏觀調(diào)控的一種更微觀、更精準(zhǔn)的補(bǔ)充，是除去初次分配和再分配外的另一次規(guī)模較大的社會(huì)財(cái)富調(diào)配行為。國(guó)際上，推行遺產(chǎn)稅的國(guó)家對(duì)用于慈善事業(yè)的財(cái)產(chǎn)存在一定的稅收優(yōu)惠（扣除額、免稅額）。以美國(guó)為例：遺產(chǎn)稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率，其征收降低了捐贈(zèng)的價(jià)格而抬高繼承的價(jià)格，假設(shè)某人去世時(shí)，應(yīng)納稅額適用的邊際稅率為20%，則遺產(chǎn)每增加1元，子女能繼承的僅有0.80元，子女每得到1元遺產(chǎn)的價(jià)格為1.25元;而由于遺產(chǎn)稅征收時(shí)扣除慈善捐贈(zèng)，則每1元的善款，價(jià)格僅為0.80元，這是促使財(cái)富持有者在不影響家族利益的前提下進(jìn)行慈善捐贈(zèng)的重要因素;從總體上來(lái)看，納稅人適用的遺產(chǎn)稅稅率與慈善捐贈(zèng)存在正向的關(guān)系。與資本主義國(guó)家相比，我國(guó)的慈善事業(yè)發(fā)展處于初級(jí)階段，規(guī)模較小，征收遺產(chǎn)稅有利于推動(dòng)慈善事業(yè)的發(fā)展。

2.3? ?肅正社會(huì)風(fēng)氣，取締不合規(guī)收入

隨著社會(huì)貧富差距的擴(kuò)大，社會(huì)上“拜金主義”、“利己主義”、“仇富”等負(fù)面的、對(duì)立的風(fēng)氣有抬頭的趨勢(shì)，征收遺產(chǎn)稅對(duì)調(diào)節(jié)不合理的過(guò)高收入有重要意義，同時(shí)有利于鼓勵(lì)積極樂(lè)觀奮斗的正向思潮。21世紀(jì)初，包括巴菲特、比爾·蓋茨在內(nèi)的美國(guó)富翁通過(guò)主流媒體發(fā)聲，強(qiáng)調(diào)遺產(chǎn)稅存在的必要性，同樣也是基于鼓勵(lì)富翁后代實(shí)現(xiàn)自我價(jià)值、推動(dòng)社會(huì)公平實(shí)現(xiàn)的立場(chǎng)。

我國(guó)一直存在灰色收入的問(wèn)題，并且加劇了貧富差距的出現(xiàn)[5]。征收遺產(chǎn)稅的配套制度建設(shè)要求建立財(cái)產(chǎn)清查機(jī)制，有利于打擊灰色收入，加強(qiáng)反腐倡廉。

2.4? ?完善稅制結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)稅制改革

遺產(chǎn)稅以已死亡的財(cái)產(chǎn)持有人所遺贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)（動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)）為課稅對(duì)象，是一種間接稅，是財(cái)產(chǎn)稅的重要組成部分。作為一種國(guó)際上的通用稅種，其在130多個(gè)國(guó)家施行。遺產(chǎn)稅的征收有利于完善我國(guó)以間接稅為主的稅收結(jié)構(gòu)，一定程度上減輕我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅設(shè)置稅種少、稅基薄弱的問(wèn)題，有利于降低稅負(fù)轉(zhuǎn)移的程度，在縮小貧富差距的同時(shí)，完善稅種設(shè)置，推動(dòng)我國(guó)稅制改革的發(fā)展。

3? ? ? 結(jié)合國(guó)情討論遺產(chǎn)稅存在的爭(zhēng)議

3.1? ?遺產(chǎn)稅對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的沖擊

由宏觀經(jīng)濟(jì)公式：Y=C+I+G+NX①可知，投資是推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要因素，征收遺產(chǎn)稅將降低部分居民的儲(chǔ)蓄水平，從而阻礙資本的積累，影響投資水平。結(jié)合我國(guó)的國(guó)情來(lái)看，由于受我國(guó)失業(yè)保障發(fā)展水平不高、社會(huì)保險(xiǎn)保障力度弱、金融發(fā)展不完善、金融工具不健全、投資渠道少等因素影響，我國(guó)的儲(chǔ)蓄水平遠(yuǎn)高于世界平均水平，同時(shí)，居民儲(chǔ)蓄意愿對(duì)于稅率變動(dòng)的敏感度不高;這表明，遺產(chǎn)稅對(duì)投資儲(chǔ)蓄的負(fù)面作用將得到削弱。

同時(shí)，消費(fèi)是推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“三駕馬車”之一，居民貧富差距與社會(huì)總體消費(fèi)水平呈負(fù)相關(guān)。遺產(chǎn)稅的征收有利于實(shí)現(xiàn)對(duì)于社會(huì)財(cái)富的再次分配，增強(qiáng)社會(huì)總體的消費(fèi)能力，符合我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)，使經(jīng)濟(jì)更多地由內(nèi)需拉動(dòng)。

3.2? ?遺產(chǎn)稅避稅行為削弱其作用

在相當(dāng)一部分國(guó)家，遺產(chǎn)稅的征收有近一個(gè)世紀(jì)的歷史，隨著金融工具的發(fā)展，逃避遺產(chǎn)稅的合法避稅手段層出不窮;人壽保險(xiǎn)制度、信托制度、以基金會(huì)為主要表現(xiàn)形式的公益財(cái)團(tuán)法人等避稅方式的出現(xiàn)削弱了遺產(chǎn)稅的作用。對(duì)于通過(guò)生前轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)來(lái)減少遺產(chǎn)稅納稅額的避稅行為，可以通過(guò)實(shí)施配套的贈(zèng)與稅來(lái)遏制。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)完善遺產(chǎn)稅配套制度的建設(shè)，包括死亡報(bào)告制度、財(cái)產(chǎn)登記制度、評(píng)估制度等，打擊避稅行為。

同時(shí)，實(shí)行遺產(chǎn)稅易導(dǎo)致富裕階層內(nèi)部出現(xiàn)向海外轉(zhuǎn)移財(cái)富的風(fēng)向。當(dāng)前，部分國(guó)家政府出臺(tái)調(diào)整或者免除遺產(chǎn)稅的改革方案，如加拿大、意大利、瑞典、印度、澳大利亞、新西蘭、新加坡等國(guó)家相機(jī)取消遺產(chǎn)稅。該趨勢(shì)的形成更多立足于吸引國(guó)外資本的投資和高素質(zhì)、技術(shù)型人才流入的需求。遺產(chǎn)稅的征收在一定程度上會(huì)造成巨額財(cái)富的持有者轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、加大對(duì)國(guó)外投資力度，甚至?xí)?dǎo)致高素質(zhì)人才移民;對(duì)于這種現(xiàn)象，可以嘗試實(shí)行居民稅收管轄權(quán)和地域稅收管轄權(quán)雙重稅收管轄原則，對(duì)于本國(guó)公民的境外財(cái)產(chǎn)也嘗試征稅。

3.3? ?阻礙中小民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展

我國(guó)市場(chǎng)化改革時(shí)間較短，民營(yíng)企業(yè)大多處于起步或轉(zhuǎn)型階段，資本積累和技術(shù)制度創(chuàng)新能力較弱;同時(shí)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入轉(zhuǎn)型期，經(jīng)濟(jì)增速由之前的10%以上轉(zhuǎn)為近7%;同時(shí)，中美貿(mào)易摩擦和“逆全球化”趨勢(shì)的抬頭沖擊了我國(guó)民營(yíng)企業(yè)的生存空間。遺產(chǎn)稅的稅負(fù)負(fù)擔(dān)較重，民營(yíng)企業(yè)家特別是小微企業(yè)經(jīng)營(yíng)者作為遺產(chǎn)稅的納稅主體將受到較大的沖擊。可以通過(guò)對(duì)特定的、需要政策扶植或者有巨大發(fā)展前景的民營(yíng)企業(yè)、小微企業(yè)、科技創(chuàng)業(yè)企業(yè)實(shí)施專門的稅收減免政策。

4? ? ? 對(duì)征收遺產(chǎn)稅的政策建議

4.1? ?實(shí)行分遺產(chǎn)稅制，配套贈(zèng)與稅

由于不同國(guó)家的文化傳統(tǒng)、社會(huì)觀念以及法律原則不同，在針對(duì)遺產(chǎn)稅的具體制度設(shè)計(jì)上也有明顯的不同：英美等國(guó)家采用總遺產(chǎn)稅制度;以意大利為代表的歐洲國(guó)家采用總分遺產(chǎn)稅制度，而與我國(guó)文化背景、宗族觀念相近的日本、韓國(guó)則采取分遺產(chǎn)稅制度。

分遺產(chǎn)稅制是指先將其遺產(chǎn)分配給各個(gè)繼承人， 然后對(duì)各個(gè)繼承人分得的財(cái)產(chǎn)分別征收遺產(chǎn)稅的制度。分稅制在國(guó)際上占據(jù)主流地位，征稅時(shí)通盤考慮被繼承人與繼承人之間的親疏關(guān)系、繼承人的收入與財(cái)產(chǎn)狀況、負(fù)稅能力及繼承份額多少，針對(duì)不同情況設(shè)置不同的稅率，比較符合大陸法系中認(rèn)同被繼承人分配遺產(chǎn)不合理的情況，與我國(guó)的傳統(tǒng)價(jià)值觀與家庭觀念相符合，有利于遺產(chǎn)稅制度的推行。

贈(zèng)與稅有利于彌補(bǔ)遺產(chǎn)稅的不足，是對(duì)被繼承人生前轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)行為的一種遏制，有利于保障遺產(chǎn)稅稅源。

4.2? ?設(shè)置高額免征額，實(shí)行累進(jìn)稅制

根據(jù)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，遺產(chǎn)稅對(duì)于財(cái)政收入的貢獻(xiàn)較小，主要作用是為了促進(jìn)社會(huì)公平，大部分國(guó)家遺產(chǎn)稅在征稅收入中的占比為1%以下。

同時(shí)，從我國(guó)較低的人均GDP可以判斷出，我國(guó)富裕階層的占比較小，對(duì)于大多數(shù)居民來(lái)說(shuō)，遺產(chǎn)稅會(huì)造成較大的稅收負(fù)擔(dān)，是對(duì)其有限的改善經(jīng)濟(jì)狀況機(jī)會(huì)的扼殺。因此，在我國(guó)推行遺產(chǎn)稅要堅(jiān)持“富人稅”的原則，設(shè)置較高的免稅額，征稅范圍宜小不宜大;同時(shí)應(yīng)用累進(jìn)稅率，納稅人擁有的財(cái)富越多，適用稅率也應(yīng)當(dāng)越高。

4.3? ?遺產(chǎn)稅由中央統(tǒng)一征收管理

借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，遺產(chǎn)稅征收較為復(fù)雜，耗費(fèi)較大的人力物力成本。以美國(guó)為例，遺產(chǎn)稅基本上列入到了中央稅，由中央所屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行征收管理，取得的財(cái)政收入也歸中央統(tǒng)一管理[6]。中央統(tǒng)一征收有利于降低遺產(chǎn)稅征收成本，提高征收效率，同時(shí)能夠打擊偷稅漏稅行為以及處理好國(guó)際稅收問(wèn)題。

4.4? ?加強(qiáng)配套制度設(shè)施平臺(tái)的建設(shè)

建成全國(guó)聯(lián)網(wǎng)互通的財(cái)產(chǎn)登記、匯總系統(tǒng);建立財(cái)產(chǎn)登記和財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度。通過(guò)財(cái)產(chǎn)登記管理、公證辦法等相關(guān)的法律法規(guī)， 將全國(guó)居民的全部私有財(cái)產(chǎn)（動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)）登記。建設(shè)該制度設(shè)施平臺(tái)意在防止通過(guò)財(cái)產(chǎn)異地存放和財(cái)產(chǎn)向海外轉(zhuǎn)移逃避遺產(chǎn)稅， 保證遺產(chǎn)稅制度的正常施行。

5? ? ? 總? ? 結(jié)

本文通過(guò)借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，分析中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，指出征收遺產(chǎn)稅是順應(yīng)形勢(shì)發(fā)展的重要決策;并以別國(guó)施行遺產(chǎn)稅的成果為基礎(chǔ)，討論了在我國(guó)征收遺產(chǎn)稅帶來(lái)的積極效應(yīng);并對(duì)開(kāi)征遺產(chǎn)稅可能帶來(lái)的爭(zhēng)議和負(fù)面影響展開(kāi)論述、提出解決措施。

在以上討論的基礎(chǔ)上，認(rèn)為在我國(guó)實(shí)行遺產(chǎn)稅是順應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)的選擇，將會(huì)帶來(lái)積極效應(yīng)，具有一定的必要性。最后針對(duì)文中提出的爭(zhēng)議和限制條件提出政策建議。

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