張耀宏 劉莉莉

[摘 要] 新時(shí)代要求國有企業(yè)不斷強(qiáng)化對審計(jì)中發(fā)現(xiàn)問題的整改落實(shí)，但整改結(jié)果依然存在不到位、責(zé)任未落實(shí)、效果不突出的問題。文章應(yīng)用“SMAR T”原則從整改目標(biāo)、整改措施、整改控制、整改成效、整改評價(jià)等5個(gè)方面設(shè)計(jì)問題來闡述整改閉環(huán)管控路徑，在績效理念的基礎(chǔ)上研究行之有效的措施和機(jī)制，推動(dòng)審計(jì)成果轉(zhuǎn)化，有效發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督及服務(wù)職能。

[關(guān)鍵詞] 問題整改 閉環(huán)管理 機(jī)制 SMAR T原則

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

一、嚴(yán)抓問題整改的必要性和緊迫性

（一）國家對內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督整改的要求

審計(jì)作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，必須依法全面履行監(jiān)督職責(zé)。審計(jì)署《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》（審計(jì)署11號令）指出，單位內(nèi)部應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)結(jié)果運(yùn)用，建立內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改機(jī)制、內(nèi)部審計(jì)與其他內(nèi)部監(jiān)督力量協(xié)作配合機(jī)制、重大違紀(jì)違法問題線索移送機(jī)制等機(jī)制，并將內(nèi)部審計(jì)結(jié)果及整改情況作為考核、任免、獎(jiǎng)懲干部和相關(guān)決策的重要依據(jù)。

（二）國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會對監(jiān)督整改的要求

2017年1月，國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會修訂了《國際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》，工作標(biāo)準(zhǔn)“2500-監(jiān)督進(jìn)展”明確說明，首席審計(jì)執(zhí)行官必須確定并維護(hù)一個(gè)系統(tǒng)或制度，監(jiān)督已通報(bào)結(jié)果的處理情況。必須建立后續(xù)程序，監(jiān)督及確保管理層已采取有效措施，或高級管理層已接受不采取行動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）企業(yè)內(nèi)部對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的整改要求

企業(yè)內(nèi)部深化依法治企，對各類監(jiān)督檢查發(fā)現(xiàn)的問題要求嚴(yán)肅落實(shí)整改責(zé)任，做到真改實(shí)改。尤其是內(nèi)部審計(jì)既要發(fā)揮“發(fā)現(xiàn)”的監(jiān)督職能，又要履行“整改、預(yù)防”的任務(wù)。因此，各級審計(jì)部門既要敢于揭示問題，又要著力推動(dòng)解決問題，要主動(dòng)擔(dān)起整改督導(dǎo)責(zé)任，深化整改的過程督導(dǎo)，著力建立健全規(guī)范管理的長效機(jī)制，彰顯審計(jì)工作價(jià)值。

二、審計(jì)整改存在的問題及原因分析

目前，審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改依然存在整改不到位或不整改、問題屢查屢犯、習(xí)慣性走過場的現(xiàn)象。其主要原因體現(xiàn)在以下方面。

（一）問題整改制度機(jī)制不健全

目前，《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》僅對后續(xù)審計(jì)進(jìn)行解釋和說明，并未明確問題整改標(biāo)準(zhǔn)和評價(jià)依據(jù)。公司內(nèi)部控制制度中，未對整改不力、整改主體責(zé)任落實(shí)不到位的情形建立考核、約談、追責(zé)和處罰規(guī)定。審計(jì)整改缺乏制度規(guī)范，不僅讓被審計(jì)單位產(chǎn)生“審計(jì)只重視提出問題，不關(guān)心提出問題后怎么辦”的認(rèn)識誤區(qū)；而且導(dǎo)致審計(jì)人員在實(shí)際工作中，容易出現(xiàn)整改結(jié)果認(rèn)定不準(zhǔn)、整改督導(dǎo)力度不夠的現(xiàn)象[1]。

（二）對審計(jì)整改重要性認(rèn)識不足

被審計(jì)單位不夠重視審計(jì)工作，整改意識弱化甚至存在管理缺位。在接收到審計(jì)意見或?qū)徲?jì)報(bào)告后，敷衍了事、消極對待，對審計(jì)工作產(chǎn)生抵觸情緒，不從源頭上分析解決問題，對個(gè)別歷史遺留問題還抱有“這事不是我經(jīng)手”的僥幸心理和“整改得罪人或替別人擔(dān)責(zé)”的恐懼心理，涉及多個(gè)部門協(xié)同解決的問題，多半出現(xiàn)相互推諉扯皮的情況。各單位和部門沒能把審計(jì)整改作為堵塞漏洞，提高管理的重要途徑，從而影響了整改效果，直接導(dǎo)致了審計(jì)整改難、審計(jì)整改浮于表面的狀況。

（三）整改督導(dǎo)過程未能實(shí)現(xiàn)閉環(huán)

審計(jì)工作流程包括審計(jì)實(shí)施、征求報(bào)告意見、印發(fā)審計(jì)意見、收集整改報(bào)告、后續(xù)審計(jì)。其中缺乏了對整改過程的監(jiān)督和指導(dǎo)、對整改結(jié)果的評價(jià)和通報(bào)。雖然后續(xù)審計(jì)檢查評價(jià)了被審計(jì)單位對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題采取的糾正措施及效果，但它依然是一種“事后審計(jì)”，整改措施及效果只能進(jìn)行事后監(jiān)督，一旦出現(xiàn)錯(cuò)誤整改的現(xiàn)象，可能會引發(fā)更大的風(fēng)險(xiǎn)。整改率作為整改結(jié)果最重要的評價(jià)指標(biāo)，它并不符合客觀評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，容易導(dǎo)致體量大、經(jīng)營環(huán)境復(fù)雜、業(yè)務(wù)范圍廣的單位形成“改好改壞都一樣”的認(rèn)識，逐漸消極對待整改。

三、“SMART”原則及其在問題整改閉環(huán)管控中的應(yīng)用

（一）“SMART”原則相關(guān)概念

1954年，彼得·德魯克在《管理的實(shí)踐》提出了“SMART”原則，將它作為考核組織和員工績效的目標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為考核應(yīng)該科學(xué)、規(guī)范、公平，且五個(gè)原則缺一不可。其中：

S代表具體（Specific），指訂立的目標(biāo)必須明確不籠統(tǒng)；

M代表可度量（Measurable），指實(shí)現(xiàn)目標(biāo)是數(shù)量化或者行為化的，驗(yàn)證這些績效指標(biāo)的數(shù)據(jù)或者信息可以獲得；

A代表可接受（Acceptable），指目標(biāo)或結(jié)果能夠接受；

R代表實(shí)際可行（Realistic），指目標(biāo)的可實(shí)現(xiàn)性；

T代表時(shí)限性（Timed），指目標(biāo)是有時(shí)間限制的。

（二）應(yīng)用思路

將審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改閉環(huán)管控與“SMART”原則相關(guān)聯(lián)，其中貫穿目標(biāo)制及績效理念，對整改目標(biāo)、整改措施、整改控制、整改標(biāo)準(zhǔn)、整改評價(jià)提出制度化、規(guī)范化和長效化的要求，使審計(jì)整改要有人抓、有人管、有人重視，確保審計(jì)成果落地。

（三）具體做法

1.整改目標(biāo)要具體

首先，審計(jì)人員提出的整改意見或建議具備指導(dǎo)性。審計(jì)質(zhì)量及專業(yè)能力不僅體現(xiàn)于查出的問題，更體現(xiàn)于提出的審計(jì)整改意見。審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題不能只提表象，更應(yīng)深挖根源，對癥下藥。如何提出從源頭上防范或者減少問題的審計(jì)建議，審計(jì)人員必須下功夫研究政策法規(guī)、規(guī)章制度，搞清楚弄明白問題產(chǎn)生的來龍去脈，才能提出有針對性、切中要害的審計(jì)意見。個(gè)別重大問題或者領(lǐng)導(dǎo)關(guān)注的問題可以出具專項(xiàng)研究分析報(bào)告或者管理建議書，滿足分析過程論證充分、結(jié)果真實(shí)準(zhǔn)確、建議清晰具體的要求。

其次，被審計(jì)單位設(shè)定整改目標(biāo)符合“3+3”要求。被審計(jì)單位在制定整改措施前，必須先要以“3+3”要求明確整改目標(biāo)，即三個(gè)層次和三個(gè)維度。三個(gè)層次包括決策層希望達(dá)到的效果、管理層需要平衡的效益、執(zhí)行層如何有效的做事；三個(gè)維度涵蓋“量、質(zhì)、期”，目標(biāo)設(shè)置有明細(xì)化的項(xiàng)目數(shù)量、衡量標(biāo)準(zhǔn)、達(dá)成措施、完成期限以及資源要求。符合以上要求的整改目標(biāo)，能夠很清晰展現(xiàn)整改責(zé)任部門或個(gè)人計(jì)劃要做哪些事情，以及計(jì)劃完成到什么樣的程度。避免使用“加強(qiáng)”“擬”“進(jìn)一步”等含糊其詞的說明描述整改目標(biāo)。

2.整改措施可接受

一是建立整改方案審核機(jī)制。被審計(jì)單位制定整改措施前，向?qū)徲?jì)部門報(bào)送整改方案，列明整改責(zé)任人、整改程序、擬采取的措施。審計(jì)部門負(fù)責(zé)對整改方案進(jìn)行審核，審核通過后可落實(shí)整改。其優(yōu)點(diǎn)在于，采取事前控制有利于審計(jì)部門了解被審計(jì)單位的整改措施是否正確合理，及時(shí)糾正整改方向性錯(cuò)誤，避免產(chǎn)生新的風(fēng)險(xiǎn)。二是建立整改專業(yè)負(fù)責(zé)機(jī)制。被審計(jì)單位制定整改措施后，按照問題類別由上級對口業(yè)務(wù)部門進(jìn)行二次把關(guān)，審核整改措施的合理性、可行性、有效性。以此發(fā)揮業(yè)務(wù)部門的專業(yè)優(yōu)勢，抓住問題實(shí)質(zhì)，貼合公司實(shí)際，將問題整改納入專業(yè)管理，“以點(diǎn)帶面”明確整改政策，有利于共性問題全面整改，提高專業(yè)管理水平。

3.整改時(shí)限有要求

首先，加強(qiáng)整改過程監(jiān)督。審計(jì)部門對問題整改督導(dǎo)要按期開展，持續(xù)跟蹤。其表現(xiàn)形式主要包括：一是問題整改臺賬按月滾動(dòng)更新，直至整改銷號；二是每年度至少開展一次后續(xù)審計(jì)，對以前年度未完成整改和當(dāng)年新發(fā)現(xiàn)問題整改情況進(jìn)行全面梳理統(tǒng)計(jì)，確保整改情況心中有數(shù)；三是對重大問題的整改督導(dǎo)要定期跟進(jìn)，評估已采取整改措施的效果，跟進(jìn)時(shí)間及頻率取決于對重大問題風(fēng)險(xiǎn)程度的判定。

其次，強(qiáng)化整改期限控制。對問題整改難度進(jìn)行分級，準(zhǔn)確確定不同類別問題的整改時(shí)限，有效控制整改進(jìn)程，對整改過程進(jìn)行精細(xì)化跟蹤與管理。對于在整改期限內(nèi)仍未完成整改的問題，不僅要合理確定延續(xù)時(shí)間，還要對整改工作進(jìn)行分析解剖，制定整改工作的“里程碑”時(shí)間表，逐步推進(jìn)徹底整改。

4.整改成效可度量

一是制定整改驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)。確認(rèn)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改成效應(yīng)有統(tǒng)一的認(rèn)定參考標(biāo)準(zhǔn)，即明確問題完成整改需要達(dá)到的要求，應(yīng)提供的佐證資料和補(bǔ)充要件，以此客觀公正評判問題整改情況。當(dāng)被審計(jì)單位基于成本或者其他方面考慮，決定對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題不采取糾正措施，必須出具書面說明或承諾，審計(jì)部門有責(zé)任向公司黨組織或?qū)徲?jì)工作領(lǐng)導(dǎo)小組報(bào)告。二是開展整改驗(yàn)收工作。各級審計(jì)部門對照整改認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)對問題整改的具體支撐材料進(jìn)行審核，確認(rèn)問題是否確實(shí)得到整改，對已整改的問題實(shí)施銷號管理。以此解決人為主觀判斷隨意性較大，問題整改驗(yàn)收尺度不一，無法準(zhǔn)確、合理認(rèn)定問題整改結(jié)果的弊端。

5.整改評價(jià)可實(shí)現(xiàn)

第一，評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一制定，分類實(shí)施。采取定量法評價(jià)問題整改結(jié)果，綜合考慮整改完成情況的系統(tǒng)、整改難易系數(shù)、各單位當(dāng)年整改問題個(gè)數(shù)占全公司整改問題個(gè)數(shù)的比重等因素，提升評價(jià)結(jié)果的客觀性。值得注意的是，個(gè)性問題和重大問題應(yīng)提高整改難易系數(shù)，共性問題則相機(jī)減輕；對于歷史遺留問題的整改考核，要?dú)v史、客觀、正確面對，如果采取措施后可能會引發(fā)的新風(fēng)險(xiǎn)或新問題，則與審計(jì)的初衷不符，對該類問題的考核評價(jià)應(yīng)慎重[2]。

第二，評價(jià)程序逐級遞進(jìn)，推動(dòng)落實(shí)。首先，建立協(xié)調(diào)機(jī)制。加強(qiáng)各部門之間的溝通和聯(lián)絡(luò)，以“1+N”橫向協(xié)同模式，形成合力，一同解決整改工作中的難點(diǎn)問題。一是健全整改責(zé)任體系，對整改的問題按專業(yè)進(jìn)行分類，明確問題整改的牽頭部門、配合部門及職責(zé)界面。二是加強(qiáng)與監(jiān)督部門的聯(lián)動(dòng)，可以將問題整改納入巡視巡察、黨風(fēng)廉政建設(shè)等工作范圍，倒逼問題整改責(zé)任落實(shí)。其次，建立通報(bào)機(jī)制。對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改情況進(jìn)行通報(bào)，通過專題報(bào)告、公文流轉(zhuǎn)等形式，公布各單位審計(jì)整改結(jié)果，成效突出的要表揚(yáng)激勵(lì)，整改不力的批評指正，通過審計(jì)監(jiān)督和輿論監(jiān)督的有效結(jié)合，提高整改效果。同時(shí)，建立約談機(jī)制。對整改情況進(jìn)行通報(bào)或督導(dǎo)后，給予被審計(jì)單位一定的整改時(shí)限，對問題整改重視程度差、整改進(jìn)度慢、整改情況仍未明顯改觀的單位，由公司領(lǐng)導(dǎo)約談其主要領(lǐng)導(dǎo)，督促其履行問題整改一把手負(fù)責(zé)制，做到重大問題的整改親自抓、親自管，并明確將審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題納入企業(yè)負(fù)責(zé)人業(yè)績考核范圍。最后，建立追責(zé)機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)作為監(jiān)督部門，并無直接問責(zé)權(quán)力，對于整改不及時(shí)、屢查屢犯的單位未形成有效抓手。因此，應(yīng)當(dāng)建立健全審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改追責(zé)制度，明確審計(jì)整改責(zé)任怎么追究，以什么方式，以及通過什么程序。追責(zé)制度的建立有利于形成規(guī)矩意識，強(qiáng)化主體責(zé)任，進(jìn)一步提高審計(jì)工作的威懾力。

四、結(jié)語

審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改作為審計(jì)工作中的重要環(huán)節(jié)，是提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的重要體現(xiàn)，也是審計(jì)監(jiān)督充分發(fā)揮成效的重要保障。但是，由于整改工作的復(fù)雜性、多樣性、不確定性，它不是一蹴而就的，也不是憑一己之力就可以完成的。問題整改必須依靠完善的制度基礎(chǔ)、多方的協(xié)調(diào)溝通、專業(yè)的職業(yè)素質(zhì)、高度的責(zé)任意識才能有效落實(shí)。對待整改工作必須加快轉(zhuǎn)變觀念、與時(shí)俱進(jìn)、積極主導(dǎo)、充分研究，才能更好地推動(dòng)審計(jì)整改質(zhì)量的提升。

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