李瑩輝

摘要：近年來，中國(guó)政府大力推進(jìn)“一帶一路”政策，資本項(xiàng)目進(jìn)一步開放，人民幣加快國(guó)際化，中國(guó)企業(yè)積極拓展海外業(yè)務(wù)，而完善的企業(yè)財(cái)資管理在支持海外擴(kuò)張中扮演了極為重要的角色，特別是企業(yè)財(cái)資中心。香港向來是建立亞洲財(cái)資中心的首選地理位置之一，出臺(tái)了合資格財(cái)資中心的一系列優(yōu)惠政策，特別是稅收優(yōu)惠政策，吸引了大批中國(guó)企業(yè)駐港打造財(cái)資中心并發(fā)展海外業(yè)務(wù)。但中國(guó)企業(yè)在駐港安排中，仍然面臨香港居民身份和合資格認(rèn)定等較多稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，如何在駐港經(jīng)營(yíng)中進(jìn)行合理化配置安排，本文進(jìn)行了探討和思考。

關(guān)鍵詞：中國(guó)企業(yè) 香港 居民身份 合資格財(cái)資中心 稅收風(fēng)險(xiǎn)

一、香港稅務(wù)遵從分析

（一）利得稅減半稅收優(yōu)惠

根據(jù)香港《稅務(wù)條例》14D，符合條件的中國(guó)企業(yè)可申報(bào)享受合資格企業(yè)財(cái)資中心（以下簡(jiǎn)稱“QCTC”），其合資格利潤(rùn)享受利得稅稅率減半稅收優(yōu)惠，條例要求QCTC滿足以下三個(gè)前提條件：

（1）中央管理及控制在香港進(jìn)行;

（2）產(chǎn)生合資格利潤(rùn)的活動(dòng)在香港進(jìn)行;

（3）符合安全港規(guī)則：該法團(tuán)的企業(yè)財(cái)資利潤(rùn)總額百分率不低于75%、企業(yè)財(cái)資資產(chǎn)總值百分率不低于75%。

為踐行經(jīng)合組織（以下簡(jiǎn)稱“OECD”）在BEPS行動(dòng)計(jì)劃5中提出的享受稅收優(yōu)惠政策必須滿足實(shí)質(zhì)性活動(dòng)要求以打擊有害稅收實(shí)踐，香港《2018年稅務(wù)（修訂）（第6號(hào)）條例》于2018年7月13日刊憲。其中規(guī)定對(duì)于QCTC等，僅當(dāng)滿足確定利潤(rùn)創(chuàng)造活動(dòng)是否在香港發(fā)生的特定門檻要求時(shí)，才能享受利得稅的寬減。特定門檻要求將由香港稅務(wù)局（以下簡(jiǎn)稱“IRD”）另行刊憲發(fā)布，包括多項(xiàng)衡量因素如位于香港的符合特定資格的全職員工數(shù)量、發(fā)生于香港的管理費(fèi)用金額等。

特定門檻要求應(yīng)是一項(xiàng)基礎(chǔ)評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)作為IRD評(píng)估的依據(jù)。若不滿足現(xiàn)階段的法規(guī)要求，最直接的后果是中國(guó)企業(yè)將不能享受相關(guān)稅收優(yōu)惠政策。并且如果不能向IRD舉證公司中央管理及控制在香港進(jìn)行，將有可能間接引發(fā)中國(guó)境內(nèi)稅務(wù)主管當(dāng)局關(guān)注其稅收居民身份問題，導(dǎo)致需按照境內(nèi)的稅法規(guī)定申報(bào)納稅，從而失去在低稅率地區(qū)設(shè)立公司的一項(xiàng)重大利好。

（二）稅收居民身份判定

稅收居民身份是各國(guó)家或地區(qū)判斷稅收管轄權(quán)的基礎(chǔ)。中國(guó)企業(yè)是否能被判定為香港稅收居民關(guān)系到是否能夠繼續(xù)享受香港地區(qū)的低稅負(fù)。并且，將直接影響到中國(guó)企業(yè)申請(qǐng)享受香港與其他國(guó)家或地區(qū)之間簽訂的全面性避免雙重課稅協(xié)定/安排下的待遇，并且以前年度已享受的協(xié)定待遇也存在被認(rèn)定為濫用稅收協(xié)定的風(fēng)險(xiǎn)。

現(xiàn)行公布的國(guó)際法規(guī)相關(guān)條文下，根據(jù)OECD在2017年更新發(fā)布的《稅收協(xié)定范本》第二章第4條居民定義：“締約國(guó)的居民是指按照一個(gè)國(guó)家或地區(qū)法律，由于住所、居所、實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地，或其他類似性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，在該國(guó)家或地區(qū)負(fù)有納稅義務(wù)的人……”國(guó)際慣例下稅收居民的判定首先要遵循各國(guó)家和地區(qū)的法律，再是利用雙邊稅收協(xié)定進(jìn)行判定。

1.內(nèi)地與香港稅法規(guī)定

根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅法》第二條第二款規(guī)定：“本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)?！奔窗ㄗ?cè)地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地，中國(guó)境內(nèi)法律下針對(duì)本國(guó)稅收居民企業(yè)在全球范圍內(nèi)所得征稅。

而香港稅務(wù)條例一直以來并非以稅收居民作為征稅原則，而是采用地域來源原則征稅，即只有源自香港的利潤(rùn)才須在香港課稅。因此，只要是在香港成立為法團(tuán)的企業(yè)，一般情況下可獲認(rèn)定為香港稅收居民。

2.稅收協(xié)定規(guī)定

根據(jù)《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》（中國(guó)內(nèi)地與香港雙邊稅收協(xié)定，以下簡(jiǎn)稱“安排”），內(nèi)地對(duì)于居民的定義與國(guó)際慣例和境內(nèi)稅法規(guī)定保持了一致的說法，香港對(duì)于居民的定義為：“在香港特別行政區(qū)成立為法團(tuán)的公司，或……”。在2019年7月最新更新的《安排》第五議定書中規(guī)定，“同時(shí)為雙方居民的人，雙方主管當(dāng)局應(yīng)在考慮其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地、其注冊(cè)地或成立地以及其它相關(guān)因素的基礎(chǔ)上，盡力通過協(xié)商確定該人在適用本安排時(shí)應(yīng)認(rèn)為是哪一方的居民?！?/p>

3.“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”的判定

（1）內(nèi)地稅法規(guī)定。關(guān)于“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”在《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四條申明：“企業(yè)所得稅法第二條所稱實(shí)際管理機(jī)構(gòu)，是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)?！眳⒖肌秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于境外注冊(cè)中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]82號(hào)）第二條，境外中資企業(yè)同時(shí)符合以下條件的，應(yīng)判定其為實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的居民企業(yè)，并實(shí)施相應(yīng)的稅收管理，就其來源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得征收企業(yè)所得稅。條件包括：

①企業(yè)負(fù)責(zé)實(shí)施日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理運(yùn)作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責(zé)的場(chǎng)所主要位于中國(guó)境內(nèi);②企業(yè)的財(cái)務(wù)決策（如借款、放款、融資、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員決定，或需要得到位于中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員批準(zhǔn);③企業(yè)的主要財(cái)產(chǎn)、會(huì)計(jì)賬簿、公司印章、董事會(huì)和股東會(huì)議紀(jì)要檔案等位于或存放于中國(guó)境內(nèi);④企業(yè) 1/2（含 1/2）以上有投票權(quán)的董事或高層管理人員經(jīng)常居住于中國(guó)境內(nèi)。

（2）香港稅法規(guī)定。香港對(duì)于“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”雖未作明確規(guī)定，但I(xiàn)RD在決定是否發(fā)出香港居民身份證明書時(shí)，一般會(huì)考慮這些因素并且舉證責(zé)任在企業(yè)一方，如董事會(huì)召開地點(diǎn)（必要時(shí)還需提供每位董事出入境記錄）、企業(yè)在港是否有固定辦公場(chǎng)所、高級(jí)雇員是否駐港辦公且如何行使其管理控制職能、以及公司執(zhí)行制定策略性政策、厘定業(yè)務(wù)方針、制定工作計(jì)劃、決定業(yè)務(wù)融資方式、執(zhí)行管理政策、檢討業(yè)務(wù)成績(jī)等活動(dòng)是否在香港進(jìn)行等。

總結(jié)國(guó)際慣例、中國(guó)境內(nèi)和香港的相關(guān)法規(guī)及雙邊稅收協(xié)定來看，結(jié)合我們與內(nèi)地稅局、IRD歷年來的溝通情況來看，若能判定“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”所在地，則亦能確定公司的稅收居民身份，這同時(shí)與QCTC第一個(gè)條件“中央管理及控制在香港進(jìn)行”吻合。

二、目前中國(guó)企業(yè)合資格財(cái)資中心境內(nèi)外判定標(biāo)準(zhǔn)

參考上述香港稅收規(guī)定，中國(guó)企業(yè)財(cái)資中心必須同時(shí)滿足中央管理及控制、實(shí)質(zhì)活動(dòng)發(fā)生在香港兩個(gè)條件，方可稱為合資格并享受相關(guān)稅務(wù)優(yōu)惠政策。目前中國(guó)內(nèi)地和香港相關(guān)判定標(biāo)準(zhǔn)如下。

（一）內(nèi)地實(shí)際管理機(jī)構(gòu)判定。

①企業(yè)負(fù)責(zé)實(shí)施日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理運(yùn)作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責(zé)的主要場(chǎng)所。②企業(yè)的財(cái)務(wù)決策（如借款、放款、融資、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）的主要場(chǎng)所

（2）香港目前并無相應(yīng)具體標(biāo)準(zhǔn)，但審查卻更為嚴(yán)格，并多次向中國(guó)企業(yè)發(fā)出問詢。

三、基于最優(yōu)稅務(wù)的駐港經(jīng)營(yíng)配置建議

當(dāng)前，很多中國(guó)企業(yè)已將充分利用香港成熟優(yōu)越的市場(chǎng)環(huán)境，打造國(guó)際化、專業(yè)化的境外資金管理平臺(tái)作為自己的發(fā)展戰(zhàn)略，將資金集中管理、資金統(tǒng)籌運(yùn)用與保障以及其他配套金融服務(wù)通過財(cái)資中心延伸至相關(guān)的國(guó)家和地區(qū)。若該財(cái)資中心被判定為內(nèi)地稅收居民，則不能被認(rèn)定為享受QCTC的稅收優(yōu)惠。為此，建議中國(guó)企業(yè)財(cái)資中心實(shí)際管理和控制所在地和實(shí)質(zhì)活動(dòng)所在地包括董事會(huì)召開地、日常經(jīng)營(yíng)管理地、業(yè)務(wù)開展所在地、董事或高管常駐地、公司重要檔案存放地等轉(zhuǎn)移至香港，以滿足內(nèi)地、香港對(duì)于“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”的判定條件，滿足香港對(duì)于QCTC稅收優(yōu)惠享受的判定條件，以盡快降低被判定為內(nèi)地稅收居民、不能享受相關(guān)優(yōu)惠以及被判定為濫用稅收協(xié)定的風(fēng)險(xiǎn)，具體建議如下：

（1）董事會(huì)：取消董事會(huì)，改設(shè)執(zhí)行董事，或做到增加董事會(huì)會(huì)議次數(shù)（每個(gè)季度至少一次）、所有董事在香港親身參加董事會(huì)、董事會(huì)記錄上應(yīng)體現(xiàn)會(huì)議召開地點(diǎn)和各位董事的與會(huì)方式。

（2）公司日常運(yùn)營(yíng)管理會(huì)議（如公司月會(huì)、貸審會(huì)等）應(yīng)在香港召開，并關(guān)注會(huì)議紀(jì)要和會(huì)議記錄的編寫和保存。

（3）安排與產(chǎn)生利潤(rùn)活動(dòng)的業(yè)務(wù)相關(guān)決策人員駐港辦公，并注意保存日常決策過程文件和記錄以滿足舉證需要。

（4）確保深圳人員的工作只是根據(jù)高管及駐港模塊負(fù)責(zé)人的決定而進(jìn)行的后臺(tái)行政輔助類工作。

（5）密切關(guān)注IRD后續(xù)發(fā)布的特殊門檻要求，作為最低執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行安排。

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