李瑩輝

摘要：近年來，中國政府大力推進“一帶一路”政策，資本項目進一步開放，人民幣加快國際化，中國企業(yè)積極拓展海外業(yè)務，而完善的企業(yè)財資管理在支持海外擴張中扮演了極為重要的角色，特別是企業(yè)財資中心。香港向來是建立亞洲財資中心的首選地理位置之一，出臺了合資格財資中心的一系列優(yōu)惠政策，特別是稅收優(yōu)惠政策，吸引了大批中國企業(yè)駐港打造財資中心并發(fā)展海外業(yè)務。但中國企業(yè)在駐港安排中，仍然面臨香港居民身份和合資格認定等較多稅務風險，如何在駐港經營中進行合理化配置安排，本文進行了探討和思考。

關鍵詞：中國企業(yè) 香港 居民身份 合資格財資中心 稅收風險

一、香港稅務遵從分析

（一）利得稅減半稅收優(yōu)惠

根據(jù)香港《稅務條例》14D，符合條件的中國企業(yè)可申報享受合資格企業(yè)財資中心（以下簡稱“QCTC”），其合資格利潤享受利得稅稅率減半稅收優(yōu)惠，條例要求QCTC滿足以下三個前提條件：

（1）中央管理及控制在香港進行;

（2）產生合資格利潤的活動在香港進行;

（3）符合安全港規(guī)則：該法團的企業(yè)財資利潤總額百分率不低于75%、企業(yè)財資資產總值百分率不低于75%。

為踐行經合組織（以下簡稱“OECD”）在BEPS行動計劃5中提出的享受稅收優(yōu)惠政策必須滿足實質性活動要求以打擊有害稅收實踐，香港《2018年稅務（修訂）（第6號）條例》于2018年7月13日刊憲。其中規(guī)定對于QCTC等，僅當滿足確定利潤創(chuàng)造活動是否在香港發(fā)生的特定門檻要求時，才能享受利得稅的寬減。特定門檻要求將由香港稅務局（以下簡稱“IRD”）另行刊憲發(fā)布，包括多項衡量因素如位于香港的符合特定資格的全職員工數(shù)量、發(fā)生于香港的管理費用金額等。

特定門檻要求應是一項基礎評判標準作為IRD評估的依據(jù)。若不滿足現(xiàn)階段的法規(guī)要求，最直接的后果是中國企業(yè)將不能享受相關稅收優(yōu)惠政策。并且如果不能向IRD舉證公司中央管理及控制在香港進行，將有可能間接引發(fā)中國境內稅務主管當局關注其稅收居民身份問題，導致需按照境內的稅法規(guī)定申報納稅，從而失去在低稅率地區(qū)設立公司的一項重大利好。

（二）稅收居民身份判定

稅收居民身份是各國家或地區(qū)判斷稅收管轄權的基礎。中國企業(yè)是否能被判定為香港稅收居民關系到是否能夠繼續(xù)享受香港地區(qū)的低稅負。并且，將直接影響到中國企業(yè)申請享受香港與其他國家或地區(qū)之間簽訂的全面性避免雙重課稅協(xié)定/安排下的待遇，并且以前年度已享受的協(xié)定待遇也存在被認定為濫用稅收協(xié)定的風險。

現(xiàn)行公布的國際法規(guī)相關條文下，根據(jù)OECD在2017年更新發(fā)布的《稅收協(xié)定范本》第二章第4條居民定義：“締約國的居民是指按照一個國家或地區(qū)法律，由于住所、居所、實際管理機構所在地，或其他類似性質的標準，在該國家或地區(qū)負有納稅義務的人……”國際慣例下稅收居民的判定首先要遵循各國家和地區(qū)的法律，再是利用雙邊稅收協(xié)定進行判定。

1.內地與香港稅法規(guī)定

根據(jù)我國《企業(yè)所得稅法》第二條第二款規(guī)定：“本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)。”即包括注冊地和實際管理機構所在地，中國境內法律下針對本國稅收居民企業(yè)在全球范圍內所得征稅。

而香港稅務條例一直以來并非以稅收居民作為征稅原則，而是采用地域來源原則征稅，即只有源自香港的利潤才須在香港課稅。因此，只要是在香港成立為法團的企業(yè)，一般情況下可獲認定為香港稅收居民。

2.稅收協(xié)定規(guī)定

根據(jù)《內地和香港特別行政區(qū)關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》（中國內地與香港雙邊稅收協(xié)定，以下簡稱“安排”），內地對于居民的定義與國際慣例和境內稅法規(guī)定保持了一致的說法，香港對于居民的定義為：“在香港特別行政區(qū)成立為法團的公司，或……”。在2019年7月最新更新的《安排》第五議定書中規(guī)定，“同時為雙方居民的人，雙方主管當局應在考慮其實際管理機構所在地、其注冊地或成立地以及其它相關因素的基礎上，盡力通過協(xié)商確定該人在適用本安排時應認為是哪一方的居民?！?/p>

3.“實際管理機構”的判定

（1）內地稅法規(guī)定。關于“實際管理機構”在《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四條申明：“企業(yè)所得稅法第二條所稱實際管理機構，是指對企業(yè)的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的機構。”參考《國家稅務總局關于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實際管理機構標準認定為居民企業(yè)有關問題的通知》（國稅發(fā)[2009]82號）第二條，境外中資企業(yè)同時符合以下條件的，應判定其為實際管理機構在中國境內的居民企業(yè)，并實施相應的稅收管理，就其來源于中國境內、境外的所得征收企業(yè)所得稅。條件包括：

①企業(yè)負責實施日常生產經營管理運作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責的場所主要位于中國境內;②企業(yè)的財務決策（如借款、放款、融資、財務風險管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中國境內的機構或人員決定，或需要得到位于中國境內的機構或人員批準;③企業(yè)的主要財產、會計賬簿、公司印章、董事會和股東會議紀要檔案等位于或存放于中國境內;④企業(yè) 1/2（含 1/2）以上有投票權的董事或高層管理人員經常居住于中國境內。

（2）香港稅法規(guī)定。香港對于“實際管理機構”雖未作明確規(guī)定，但IRD在決定是否發(fā)出香港居民身份證明書時，一般會考慮這些因素并且舉證責任在企業(yè)一方，如董事會召開地點（必要時還需提供每位董事出入境記錄）、企業(yè)在港是否有固定辦公場所、高級雇員是否駐港辦公且如何行使其管理控制職能、以及公司執(zhí)行制定策略性政策、厘定業(yè)務方針、制定工作計劃、決定業(yè)務融資方式、執(zhí)行管理政策、檢討業(yè)務成績等活動是否在香港進行等。

總結國際慣例、中國境內和香港的相關法規(guī)及雙邊稅收協(xié)定來看，結合我們與內地稅局、IRD歷年來的溝通情況來看，若能判定“實際管理機構”所在地，則亦能確定公司的稅收居民身份，這同時與QCTC第一個條件“中央管理及控制在香港進行”吻合。

二、目前中國企業(yè)合資格財資中心境內外判定標準

參考上述香港稅收規(guī)定，中國企業(yè)財資中心必須同時滿足中央管理及控制、實質活動發(fā)生在香港兩個條件，方可稱為合資格并享受相關稅務優(yōu)惠政策。目前中國內地和香港相關判定標準如下。

（一）內地實際管理機構判定。

①企業(yè)負責實施日常生產經營管理運作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責的主要場所。②企業(yè)的財務決策（如借款、放款、融資、財務風險管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）的主要場所

（2）香港目前并無相應具體標準，但審查卻更為嚴格，并多次向中國企業(yè)發(fā)出問詢。

三、基于最優(yōu)稅務的駐港經營配置建議

當前，很多中國企業(yè)已將充分利用香港成熟優(yōu)越的市場環(huán)境，打造國際化、專業(yè)化的境外資金管理平臺作為自己的發(fā)展戰(zhàn)略，將資金集中管理、資金統(tǒng)籌運用與保障以及其他配套金融服務通過財資中心延伸至相關的國家和地區(qū)。若該財資中心被判定為內地稅收居民，則不能被認定為享受QCTC的稅收優(yōu)惠。為此，建議中國企業(yè)財資中心實際管理和控制所在地和實質活動所在地包括董事會召開地、日常經營管理地、業(yè)務開展所在地、董事或高管常駐地、公司重要檔案存放地等轉移至香港，以滿足內地、香港對于“實際管理機構”的判定條件，滿足香港對于QCTC稅收優(yōu)惠享受的判定條件，以盡快降低被判定為內地稅收居民、不能享受相關優(yōu)惠以及被判定為濫用稅收協(xié)定的風險，具體建議如下：

（1）董事會：取消董事會，改設執(zhí)行董事，或做到增加董事會會議次數(shù)（每個季度至少一次）、所有董事在香港親身參加董事會、董事會記錄上應體現(xiàn)會議召開地點和各位董事的與會方式。

（2）公司日常運營管理會議（如公司月會、貸審會等）應在香港召開，并關注會議紀要和會議記錄的編寫和保存。

（3）安排與產生利潤活動的業(yè)務相關決策人員駐港辦公，并注意保存日常決策過程文件和記錄以滿足舉證需要。

（4）確保深圳人員的工作只是根據(jù)高管及駐港模塊負責人的決定而進行的后臺行政輔助類工作。

（5）密切關注IRD后續(xù)發(fā)布的特殊門檻要求，作為最低執(zhí)行標準進行安排。

參考文獻：

[1]中國香港《稅務條例》2019年

[2] 經合組織（OECD）稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）15項行動計劃 2015年

[3] 中國香港《2018年稅務（修訂）（第6號）條例》? 2018年

[4] 經合組織（OECD）《稅收協(xié)定范本》? 2017年

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[6]中國 《內地和香港特別行政區(qū)關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》2019年

[7] 中國《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》2019年

[8] 《國家稅務總局關于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實際管理機構標準認定為居民企業(yè)有關問題的通知》 2009