摘要：隨著當前我國社會經濟的全面發(fā)展，事業(yè)單位國有資產的規(guī)模也隨之進一步擴大。事業(yè)單位財務報表的質量是反映其經濟狀況的重要標準，然而原有的事業(yè)單位財務報表存在內容不完善，管理不到位等問題，嚴重降低了會計報表的真實性、準確性。對于事業(yè)單位投資控制企業(yè)來說，合并財務報表能夠充分體現其資產、負債和收支情況，符合財政對事業(yè)單位財務管理需求，符合事業(yè)單位會計制度，提高事業(yè)單位會計信息全面性的必要途徑。本文首先就事業(yè)單位財務報表存在的問題進行了探析，然后分析了合并財務報表的必要性與可行性，最后分析了合并財務報表編制方法，希望能夠對事業(yè)單位合并財務報表處理提供一定參考。

關鍵詞：事業(yè)單位;合并財務報表;問題

一、引言

現階段，隨著事業(yè)單位國有資產的規(guī)模進一步擴大，事業(yè)單位獨立的財務報表難以全面反映其真實的財務狀況，造成了事業(yè)單位會計信息失真的現象，難以滿足財政對事業(yè)單位財務管理的需求。2013年1月1日，《事業(yè)單位會計制度》正式施行，為適應財政改革和滿足事業(yè)單位財務、核算等方面的管理需求提供了制度基礎，滿足事業(yè)單位及投資控制單位合并財務編制報表的基本要求，從而保證事業(yè)單位會計報表能夠真實全面反映其投資控制企業(yè)的會計信息?；诖耍鞔_事業(yè)單位財務報表存在的問題，深入研究事業(yè)單位合并財務報表的必要性及可行性，科學合理的編制合并財務報表，是當前事業(yè)單位財務人員的工作重點內容之一。

二、事業(yè)單位財務報表存在的問題

第一，事業(yè)單位財務報表不能全面反映其會計信息，存在會計信息失真的現象。目前事業(yè)單位進行對外投資，而其本級報表并不能真實全面地將處于同一控制下的投資控制企業(yè)的實際財務和收支狀況反映出來，進而造成事業(yè)單位投資控制企業(yè)的資產、負債與收支會計信息長期處于單位整體會計信息之外，造成會計信息失真。第二，報表編制不符合事業(yè)單位經營收支事項采用權責發(fā)生制的要求，新制度規(guī)定，事業(yè)單位在確認長期股權投資時，需要按照其實際受到的金額增加會計報表中的其他收入，但這種方式使單位在投資控制企業(yè)發(fā)生虧損時，不能主動尋找發(fā)生虧損的原因，造成其不能規(guī)范管理對外投資，不利于事業(yè)單位發(fā)展。第三，事業(yè)單位財務報表不能滿足制度規(guī)范的同一性與實務的多樣性。事業(yè)單位在進行會計核算及審計時，將投資控制企業(yè)作為所屬單位進行會計核算和審計，而被檢查單位認為其具有獨立的法人主體，應當進行獨立的會計核算。這就造成了制度規(guī)范對象同一性難以滿足會計實務的多樣性。

三、事業(yè)單位合并財務報表的必要性及可行性

（一）必要性

首先，事業(yè)單位編制合并財務報表，將其投資控制企業(yè)的資產、負債及收支狀況全面反映在單位合并財務報表中，能夠滿足事業(yè)單位實現預算管理與資產管理相結合的財務管理需求，從而為財政對事業(yè)單位的管理提供更具有科學性的精細化會計信息依據。其次，合并報表編制符合權責發(fā)生制要求，在合并報表編制過程中，能夠將長期股權投資轉換為權益法確認的方式編制，對投資控制企業(yè)的財務狀況及經營成果的財務信息傳遞能夠按照權責發(fā)生制要求實施。同時，事業(yè)單位通過將投資控制企業(yè)的資產、負債及所有者權益按照權益法進行編制合并報表，能夠實現“基建并賬”，從而保證單位會計信息的真實性、全面性。最后，滿足制度規(guī)范對象的同一性和實務的多樣性需求。事業(yè)單位及其投資控制企業(yè)除了編制本級財務報表之外，再進行合并報表的編制，就能夠滿足多主體對以上同一性和多樣性的需求。

（二）可行性

首先，新制度下的會計政策及會計處理方法趨向于企業(yè)會計制度，為事業(yè)單位及其投資控制企業(yè)進行財務報表合并提供了可行性。例如，新制度規(guī)定的事業(yè)單位固定資產計價方式與企業(yè)固定資產的計價方式具有一致性，使其在合并報表編制過程中，能夠實現與被投資控制企業(yè)的資產合并。同時，新制度下的“雙分錄”機制，使得事業(yè)單位在資產、負債方面的會計核算能夠實現權責發(fā)生制，統(tǒng)一了與企業(yè)的核算基礎，提高了報表合并編制的可行性。其次，新制度規(guī)定事業(yè)單位在基本建設投資相關會計數據核算中，并入單位會計“大賬”，而其投資控制企業(yè)是按照企業(yè)會計制度進行財務報表的編制。因此，是事業(yè)單位合并財務報表，全面、真實的反映單位經濟活動全面的最佳方式，基建并賬為其合并財務報表提供的新思路。最后，事業(yè)單位編制合并報表相對于大型集團企業(yè)合并報表來說，編制的難度極大的降低。這是由于事業(yè)單位與投資控制企業(yè)的股權關系、經營關系等方面相對簡單，降低了合并報表編制的難度。事業(yè)單位財務人員的專業(yè)能力完善能力實現科學合理的合并報表編制工作，這也為事業(yè)單位合并財務報表提供了可行性。

四、事業(yè)單位合并財務報表編制方法

事業(yè)單位在合并報表編制過程中，主要依照的編制標準還是根據企業(yè)會計準則第33號 ——合并財務報表。但是事業(yè)單位合并報表的編制側重不同，主要是為了能夠全面真實的反映事業(yè)單位的財務狀況，并且由于事業(yè)單位投資控制企業(yè)多為中小型企業(yè)，并且其經營關系、股權關系等方面相對簡單。因此，在實際編制過程中，編制方法能夠實現適當的簡化。第一，從編制范圍上講，事業(yè)單位合并報表只需要編制其投資股權占一半以上的企業(yè);第二，從報表編制種類上講，事業(yè)單位合并報表僅需要編制合并資產負債表與合并收入支出表即可;從編制方法上講，事業(yè)單位合并報表編制方法可以從合并資產負債表、合并收入支出表分別分析。

對于合并資產負債表的編制方法：事業(yè)單位與其投資控制企業(yè)之間，幾乎涉及不到間接或相互持股、內部發(fā)行債券等具有特殊性質的會計實務處理，并且即使發(fā)生上述業(yè)務，造會計報表中不做抵銷處理，也不會對事業(yè)單位會計信息的有用性產生影響。就實際情況而言，事業(yè)單位在合并資產負債表中，主要考慮的抵消情形有以下兩個方面，一種是在事業(yè)單位投資控制企業(yè)中，存在不屬于事業(yè)單位擁有的所有者權益份額，則需要在合并資產負債表中，凈資產科目合計之前，增加“少數股東權益”科目，在報表中反映出來。一種是債券與債務的抵消，其抵消分錄為借記其他應付款，貸記其他應收款。

對于合并收入支出表的編制方法：在進行合并收入支出表的編制過程中，事業(yè)單位主要以投資控制企業(yè)的利潤表為主，將其中的收入類項目直接并入到合并收入支出表中的“經營收入”項目中。同樣，將利潤表中的支出費用類項目直接并入到合并收入支出表中的“經營支出”項目中。而利潤表中的“所得稅”需要并入到“應繳企業(yè)所得稅”科目中。在合并收入支出表中，凈利潤的增加需要按照事業(yè)單位在企業(yè)中所占的份額，并入到“本年非財政補助結余”項目下的“享有投資企業(yè)留存”科目中，若存在“少數股東權益”，則在“密閉以前年度虧損后的經營結余”項目前，增加“少數股東損益”科目，將產生的少數股東損益計入該項目中。此外，需要注意的是，事業(yè)到位在收到投資控制企業(yè)的股利收益時，需要按照內部分配原則，借記其他收入，貸記彌補以前年度虧損后的經營結余，從而能夠反映單位內部結余分配過程。

五、總結

事業(yè)單位合并財務報表能夠真實、全面地反映單位的經濟活動情況，滿足財政對事業(yè)單位的管理需求，解決事業(yè)單位與其投資控制企業(yè)單獨編制財務報表的缺陷。同時，事業(yè)單位及其投資控制企業(yè)實施合并財務報表，能夠有效地將企業(yè)的資產、負債和收支情況全面真實的反映在事業(yè)單位會計信息中。此外，合并財務報表能夠滿足制度規(guī)范對象的同一性和實務的多樣性需求。因此，編制合并財務報表具有必要性?！妒聵I(yè)單位會計制度》的施行，為我國事業(yè)單位實施合并財務報表的編制提供了制度基礎，為合并財務報表實施提供可行性。此外，事業(yè)單位合并報表的編制難度相對較低，也為事業(yè)單位財務人員編制合并財務報表提供了可行性。因此，合并財務報表是事業(yè)單位提高會計信息質量，提升財務管理有效性的必然途徑。

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作者簡介：

張淼，中共中央辦公廳機關服務局。