摘要：“十三五”期間，國(guó)家為加快經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，進(jìn)行了一系列的稅收體制改革。2016年5月1日，將建筑業(yè)、金融業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等納入試點(diǎn)范圍，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)“營(yíng)改增”試點(diǎn)，最終增值稅取代營(yíng)業(yè)稅。因此，研究建筑業(yè)營(yíng)改增下財(cái)務(wù)管理所面臨的問(wèn)題及解決方案具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。本文針對(duì)建筑業(yè)面臨的問(wèn)題設(shè)計(jì)了具體的應(yīng)對(duì)方案，對(duì)建筑施工企業(yè)有很好的借鑒作用。

關(guān)鍵詞：建筑業(yè);營(yíng)改增;管理方案

一、建筑業(yè)“營(yíng)改增”的優(yōu)點(diǎn)

（一）解決建筑施工企業(yè)重復(fù)征稅問(wèn)題

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定： “建筑業(yè)在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)按營(yíng)業(yè)額全額征收營(yíng)業(yè)稅，不能將工程成本中的原材料、機(jī)械使用費(fèi)等扣除?！睆慕ㄖI(yè)營(yíng)業(yè)稅中能看出，建筑業(yè)存在增值稅與營(yíng)業(yè)稅二次重復(fù)的交稅情況。建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，建筑施工企業(yè)在購(gòu)機(jī)器設(shè)備、材料物資及分包勞務(wù)時(shí)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額不計(jì)入產(chǎn)品成本，而且在計(jì)算應(yīng)納增值稅額時(shí)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。

（二）完善建筑業(yè)上、下游產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條

我國(guó)的增值稅采用的是購(gòu)進(jìn)扣稅法，也就是說(shuō)，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，各個(gè)環(huán)節(jié)密切相關(guān)，上一環(huán)節(jié)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額成為下個(gè)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣循環(huán)進(jìn)行流轉(zhuǎn)下去體現(xiàn)增值稅鏈條的完整?！盃I(yíng)改增”前，我國(guó)建筑業(yè)征收的是營(yíng)業(yè)稅，給下一個(gè)環(huán)節(jié)開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，其在購(gòu)買(mǎi)材料物資及機(jī)械設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額不能在下一環(huán)節(jié)扣除，導(dǎo)致上、下游生產(chǎn)流通的各個(gè)環(huán)節(jié)不暢順，從而中斷全行業(yè)的增值稅鏈條。建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，上游行業(yè)的增值稅會(huì)通過(guò)建筑業(yè)傳遞到下游行業(yè)，使整個(gè)社會(huì)各行業(yè)抵扣鏈條完整。

（三）“營(yíng)改增”促進(jìn)建筑施工企業(yè)更新技術(shù)設(shè)備

“營(yíng)改增”后，建筑行業(yè)新購(gòu)置的施工機(jī)械設(shè)備允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，在一定程度上降低了工程成本。同時(shí)，也促進(jìn)建筑施工企業(yè)更新機(jī)械設(shè)備，加大技術(shù)研發(fā)投入。由于新的機(jī)械設(shè)備投入及新的技術(shù)運(yùn)用，大大提高了生產(chǎn)效率。比如，地鐵項(xiàng)目可購(gòu)買(mǎi)更先進(jìn)的盾構(gòu)機(jī)，鋼筋籠制作可在工地現(xiàn)場(chǎng)建立加工廠，以機(jī)械設(shè)備代替大部分人工，使生產(chǎn)效率大幅提升。

二、建筑業(yè)“營(yíng)改增”面臨的問(wèn)題

（一）資質(zhì)共享問(wèn)題

在建筑行業(yè)內(nèi)，資質(zhì)共享是一個(gè)普遍而現(xiàn)實(shí)的問(wèn)題。為了加強(qiáng)對(duì)建筑企業(yè)的管理，我國(guó)政府對(duì)建筑企業(yè)實(shí)行了以資質(zhì)等級(jí)認(rèn)定為主的監(jiān)管方式。建筑企業(yè)資質(zhì)等級(jí)的高低，在一定程度上代表了企業(yè)的綜合實(shí)力。很多重大的建筑工程項(xiàng)目發(fā)包方都對(duì)施工投標(biāo)企業(yè)的資質(zhì)做出了很高的要求，如鐵路、隧道、大型交通樞紐等建筑工程，投標(biāo)單位多為具有建筑總承包特級(jí)資質(zhì)。中國(guó)具有總承包特級(jí)資質(zhì)的公司往往只從事投標(biāo)管理工作和工程管理工作，具體工程施工時(shí)，由總承包單位再將工程項(xiàng)目劃分為若干個(gè)標(biāo)段，交由給自己下屬單位負(fù)責(zé)施工建設(shè)。有時(shí)下級(jí)單位為滿(mǎn)足工程發(fā)包方招標(biāo)資質(zhì)需要，借用母公司或其他同一母公司控制下其他子公司的資質(zhì)。鑒于我國(guó)建筑業(yè)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)情況，國(guó)家相關(guān)監(jiān)管部門(mén)對(duì)此也是默許的，這種模式可以稱(chēng)為資質(zhì)共享模式。資質(zhì)共享模式存在以下問(wèn)題：

1.合同簽訂主體與實(shí)際施工主體不一致，進(jìn)銷(xiāo)項(xiàng)稅無(wú)法匹配，合同簽訂主體無(wú)法抵扣施工成本的進(jìn)項(xiàng)稅。按照我國(guó)招投、標(biāo)相關(guān)法律規(guī)定，工程發(fā)包方只能與中標(biāo)單位簽訂具有法律效力的施工合同。中標(biāo)單位根據(jù)工程計(jì)量向工程發(fā)包方開(kāi)具發(fā)票，工程發(fā)包方向工程中標(biāo)方支付工程款。實(shí)際上，因負(fù)責(zé)具體施工的是中標(biāo)單位的下屬單位或關(guān)聯(lián)企業(yè)，工程成本費(fèi)用的發(fā)票是開(kāi)給中標(biāo)單位的下屬單位或關(guān)聯(lián)企業(yè)。合同簽訂主體與實(shí)際具體施工單位雖然是同一個(gè)集團(tuán)公司，但分屬不同的法人主體和納稅主體，負(fù)責(zé)具體實(shí)施的下級(jí)單位施工所產(chǎn)生的工程成本進(jìn)銷(xiāo)項(xiàng)稅與開(kāi)給發(fā)包方的發(fā)票產(chǎn)生的銷(xiāo)項(xiàng)稅無(wú)法匹配，不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。

2.涉及違法分包。因工程承包單位與工程施工單位不一致，從法律上來(lái)講，可能涉及違法分包問(wèn)題。

（二）勞務(wù)分包發(fā)票問(wèn)題

建筑行業(yè)是一個(gè)典型的勞動(dòng)力密集性的行業(yè)，勞務(wù)成本在建筑施工成本中所占的比重較大。勞務(wù)分包包括專(zhuān)業(yè)分包、勞務(wù)公司分包、架子隊(duì)、個(gè)人掛靠分包等幾類(lèi)建筑企業(yè)的勞務(wù)用工模式。不同形式的勞務(wù)分包，所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣效果是不同。

專(zhuān)業(yè)分包屬于建筑業(yè)服務(wù)范圍，提供專(zhuān)業(yè)分包方為有一定施工資質(zhì)的建筑企業(yè)，滿(mǎn)足一般納稅人資格，可開(kāi)具建筑服務(wù)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。提供勞務(wù)分包的勞務(wù)公司一般都具有勞務(wù)資質(zhì)，提供的建筑服務(wù)滿(mǎn)足一般納稅人資格可開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

架子隊(duì)、個(gè)人分包模式都是建筑企業(yè)直接將工資支付給架子隊(duì)或個(gè)人，這些架子隊(duì)或個(gè)人均不可能提供增值稅發(fā)票，無(wú)法進(jìn)行抵扣。

（三）成本定額修訂問(wèn)題

在營(yíng)業(yè)稅下，建筑企業(yè)對(duì)于勞務(wù)分包、工程分包有完整的成本定額，在進(jìn)行勞務(wù)分包及工程分包招標(biāo)時(shí)，原則上分包單價(jià)不得超過(guò)成本定額。由于營(yíng)業(yè)稅下?tīng)I(yíng)業(yè)稅往往由總包方統(tǒng)一繳納，不要求勞務(wù)分包方提供發(fā)票，所以成本定額為不含稅成本。“營(yíng)改增”后要求勞務(wù)分包方開(kāi)具發(fā)票，所以成本定額為含稅成本。由于分包方納稅方式不同，又要根據(jù)一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法分別制定兩種成本定額。所以，營(yíng)改增后建筑施工企業(yè)面臨著成本定額的修訂問(wèn)題。

（四）材料集中采購(gòu)問(wèn)題

為降低工程成本，建筑企業(yè)的母公司對(duì)下屬子、分公司的主要材料實(shí)行分區(qū)域集中采購(gòu)?！盃I(yíng)改增”前，由母公司統(tǒng)一采購(gòu)，然后調(diào)撥給各子、分公司項(xiàng)目部，各子、分公司項(xiàng)目部根據(jù)調(diào)撥單入帳。“營(yíng)改增”后各子、分公司項(xiàng)目部如果要進(jìn)行主要材料的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，就要做到“四流一致”，即合同、發(fā)票、物資、資金支付要一致。如果還是由母公司統(tǒng)一采購(gòu)，就不能抵扣各子、分公司的進(jìn)項(xiàng)稅。如何解決材料集中采購(gòu)與增值稅發(fā)票抵扣矛盾是“營(yíng)改增”后急需解決的問(wèn)題。

（五）供應(yīng)商選擇問(wèn)題

建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，供應(yīng)商納稅身份及是否能提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票直接關(guān)系到企業(yè)稅負(fù)及經(jīng)濟(jì)效益。供應(yīng)商若能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，則該增值稅可用于抵扣，若不能開(kāi)具，則需全額計(jì)入企業(yè)成本費(fèi)用，加大企業(yè)稅負(fù)。另外，如果能與供應(yīng)商建立長(zhǎng)期、固定的合作關(guān)系，還能取得供應(yīng)商價(jià)格或資金結(jié)算方面的優(yōu)惠?？梢?jiàn)，如何選擇供應(yīng)商對(duì)建筑企業(yè)非常重要。

三、建筑業(yè)“營(yíng)改增”管理方案

（一）資質(zhì)共享管理方案

建筑業(yè)資質(zhì)共享問(wèn)題由來(lái)已久，不是短期能完全解決的，但不管是從法律主體層面還是從總分包關(guān)系上來(lái)講，國(guó)家會(huì)逐漸規(guī)范。所以，建筑施工企業(yè)要早做籌劃，逐步規(guī)范：

1.集團(tuán)公司在投標(biāo)時(shí)及中標(biāo)后簽訂施工合同時(shí)明確表示是包含成員單位的集團(tuán)公司共同施工，中標(biāo)后經(jīng)發(fā)包方同意，將中標(biāo)工程分包給集團(tuán)內(nèi)子分公司施工，整個(gè)集團(tuán)公司共同承擔(dān)合同義務(wù)。因?yàn)榘蓡T單位的整個(gè)集團(tuán)公司的履約能力肯定比母公司強(qiáng)大，發(fā)包方往往會(huì)同意的。

2.集團(tuán)公司要積極鼓勵(lì)和幫助下屬單位升級(jí)資質(zhì)，培育下屬單位的招、投標(biāo)能力。建筑企業(yè)母公司應(yīng)根據(jù)各子公司現(xiàn)有人員職稱(chēng)、學(xué)歷、專(zhuān)業(yè)、項(xiàng)目業(yè)績(jī)等特點(diǎn)，為各下級(jí)單位申報(bào)各類(lèi)建筑施工資質(zhì)類(lèi)型、提高資質(zhì)等級(jí)提供有力的幫助和指導(dǎo)。下級(jí)單位無(wú)資質(zhì)或資質(zhì)等級(jí)較低，是無(wú)法參加各類(lèi)建筑工程招、投標(biāo)的根本原因，要從源頭上改變資質(zhì)問(wèn)題，讓集團(tuán)公司下屬單位盡快提升自身的施工資質(zhì)，直接參與招標(biāo)并與發(fā)包方簽訂合同。

3.集團(tuán)公司要加強(qiáng)建筑資質(zhì)的管理，建立建筑資質(zhì)管理辦法。對(duì)各子公司間建筑資質(zhì)出借行為實(shí)行嚴(yán)格約束，同時(shí)，對(duì)母公司資質(zhì)共享實(shí)行預(yù)先審批。

（二）勞務(wù)分包發(fā)票管理方案

勞務(wù)成本約占工程施工成本的20%，勞務(wù)成本能否取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票對(duì)工程施工成本及增值稅稅負(fù)影響巨大。對(duì)于專(zhuān)業(yè)分包，因分包金額大，分包的內(nèi)容包含了材料費(fèi)及機(jī)械費(fèi)用，應(yīng)選擇一般納稅人，讓對(duì)方開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。對(duì)于勞務(wù)分包，大多是清包工，或只包含了部分輔助材料，分包金額相對(duì)小。稅法規(guī)定一般納稅人的勞務(wù)分包方可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。勞務(wù)分包時(shí)可讓一般納稅人勞務(wù)公司按一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法分別報(bào)價(jià)，讓小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)時(shí)承諾從主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，選擇不含稅成本低的勞務(wù)公司。架子隊(duì)勞務(wù)分包既無(wú)法取得發(fā)票，也存在用工風(fēng)險(xiǎn)，建議不再采用。個(gè)人掛靠存在一定的法律風(fēng)險(xiǎn)，且在出現(xiàn)安全、質(zhì)量事故時(shí)容易出現(xiàn)相互推諉現(xiàn)象，建議不再采用。

（三）成本定額修訂方案

成本定額是企業(yè)進(jìn)行成本管理和考核的標(biāo)準(zhǔn)，“營(yíng)改增”后成本定額隨著成本內(nèi)容的改變而改變。公司應(yīng)成立以總經(jīng)理為組長(zhǎng)，以分管成本管理的副總經(jīng)理為副組長(zhǎng)，公司各部門(mén)負(fù)責(zé)人為組員的成本定額修訂小組，負(fù)責(zé)公司成本定額的修訂工作。公司成本管理部門(mén)牽頭，會(huì)同公司各部門(mén)對(duì)原成本定額中的增值稅部分分離，制訂出新的成本定額。

（四）材料集中采購(gòu)方案

材料集中采購(gòu)是集團(tuán)公司成本管理的一項(xiàng)重要手段，它能降低材料采購(gòu)成本，取得更優(yōu)惠的支付條件?！盃I(yíng)改增”后各子、分公司項(xiàng)目部要進(jìn)行主要材料的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，就要做到“四流一致”，即合同、發(fā)票、物資、資金支付要一致。

為達(dá)到以上兩個(gè)目的，集團(tuán)公司對(duì)對(duì)材料集中采購(gòu)可采取“統(tǒng)談、分簽、分付”方式，即由集團(tuán)公司統(tǒng)一招標(biāo)、談判，各子分公司按照統(tǒng)一招標(biāo)價(jià)格，在總的招標(biāo)量范圍內(nèi)分別簽訂采購(gòu)合同，各子分公司按各自結(jié)算數(shù)量由對(duì)方開(kāi)具發(fā)票、各子分公司直接付款。

（五）供應(yīng)商選擇方案

建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，供應(yīng)商的選擇不僅關(guān)系到建筑施工企業(yè)能否取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，也決定建筑施工企業(yè)能否找到長(zhǎng)期、穩(wěn)定的合作伙伴，獲得優(yōu)惠的結(jié)算支付條件。對(duì)于鋼材、水泥、柴油等普通的、大量的物資采購(gòu)，可采用戰(zhàn)略采購(gòu)方式，在全國(guó)范圍內(nèi)在全國(guó)部分區(qū)域內(nèi)選擇優(yōu)秀的供應(yīng)商，簽訂戰(zhàn)略采購(gòu)合同。對(duì)于砂、石等地材及商品混凝土采購(gòu)，機(jī)械設(shè)備租賃，可就近招標(biāo)采購(gòu)。對(duì)于二、三料及辦公用品，可采用網(wǎng)絡(luò)采購(gòu)。對(duì)于專(zhuān)業(yè)分包和勞務(wù)分包，可選擇優(yōu)秀的建筑施工企業(yè)和優(yōu)秀的勞務(wù)公司簽訂長(zhǎng)期戰(zhàn)備合作合同，將公司的勞務(wù)按市場(chǎng)價(jià)分包給他們。

綜上所述，建筑業(yè)“營(yíng)改增”完善了建筑業(yè)上、下游增值稅的抵扣鏈條，避免了重復(fù)征稅，這為建筑業(yè)減輕稅負(fù)和降低成本提供了可能，但也同時(shí)存在方方面面的困難和問(wèn)題。建筑施工企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況采取合理、合法的管理方案，克服管理中的困難，解決好管理中存在的問(wèn)題，盡快適應(yīng)“營(yíng)改增”稅制改革。

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作者簡(jiǎn)介：

許院生，中鐵四局集團(tuán)有限公司。