閆思蒙

[摘 要]中醫(yī)藥學(xué)是中華民族的寶貴財富，但目前中醫(yī)醫(yī)療項目存在收費項目少、定價低、虧損高等問題，阻礙了行業(yè)發(fā)展。文章首先對作業(yè)成本法、項目成本理論及其在中醫(yī)院的運用現(xiàn)狀進行研究，并分析了L中醫(yī)院項目成本核算過程，通過核算結(jié)果發(fā)現(xiàn)核算方法未來的改進方向，從而進一步提升成本核算的準確性，完善成本測算機制。

[關(guān)鍵詞]L中醫(yī)院;作業(yè)成本法;醫(yī)療服務(wù)項目;成本核算

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2020.14.021

[中圖分類號]R197.322[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194（2020）14-00-02

1? ? ?研究背景

2019年10月，全國中醫(yī)藥大會召開之際，習(xí)總書記對中醫(yī)藥工作做出重要指示，指出中醫(yī)藥學(xué)包含著中華民族幾千年的健康養(yǎng)生理念及其實踐經(jīng)驗，凝聚著中國人民和中華民族的博大智慧。但長期以來，中醫(yī)醫(yī)療服務(wù)項目價格偏低，無法體現(xiàn)醫(yī)護人員真實的技術(shù)勞動價值，馬洪瑤、申俊龍等研究發(fā)現(xiàn)“我國中醫(yī)醫(yī)療服務(wù)價格普遍偏低，收費項目少，虧損率高，收入占比少，嚴重挫傷了中醫(yī)藥從業(yè)人員的積極性”。此外，新增項目申報困難，價格調(diào)整機制明顯滯后。無論是為定價提供決策依據(jù)還是為DRGs（Diagnosis Related Groups，診斷相關(guān)分類）提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，醫(yī)療服務(wù)項目成本的準確核算都至關(guān)重要。本文基于作業(yè)成本法，對L中醫(yī)院的服務(wù)項目成本核算流程進行梳理，分析項目成本核算實施要點及核算方法的不足之處，為中醫(yī)醫(yī)療項目的定價提供參考。

2? ? ?項目成本核算相關(guān)理論概述

2.1? ?作業(yè)成本法

美國芝加哥大學(xué)的學(xué)者羅賓·庫伯和哈佛大學(xué)教授羅伯特·卡普蘭提出了以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計算。作業(yè)成本法在計算產(chǎn)品成本時，將著眼點從傳統(tǒng)的“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)移到“作業(yè)”上，以作業(yè)為核算對象，首先根據(jù)作業(yè)對資源的消耗情況將資源的成本分配到作業(yè)，再由作業(yè)依成本動因追蹤到產(chǎn)品成本的形成和積累過程，由此得出最終產(chǎn)品成本。在傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本計算方法下，間接成本通常按與產(chǎn)量密切相關(guān)的直接人工、直接材料等分攤，這可能導(dǎo)致高產(chǎn)量產(chǎn)品成本被放大，低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本被縮小，而作業(yè)成本法下的直接成本范圍更大，凡是易于追溯到產(chǎn)品的材料、人工和其他成本都可以直接歸屬到特定產(chǎn)品，盡量減少不必要的分配，然后通過建立眾多的間接成本集合，采用多種成本動因，增強了分配基礎(chǔ)與被分配成本的相關(guān)性，能夠提供更準確的成本信息。

作業(yè)成本法的核心觀念是產(chǎn)品（服務(wù)項目）消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，在醫(yī)院中，產(chǎn)品價值流動如圖1所示。

2.2? ?醫(yī)療服務(wù)項目成本核算

醫(yī)療服務(wù)項目成本指醫(yī)院在提供醫(yī)療服務(wù)過程中消耗的物化勞動和活勞動總和的貨幣表現(xiàn)，是項目中人力、非單獨收費耗材、設(shè)備、能源等消耗的綜合反映，能夠為醫(yī)療服務(wù)定價提供重要依據(jù)，有利于在醫(yī)院內(nèi)部比較和評價各科室工作、準確找到成本控制點，進行資源優(yōu)化配置。根據(jù)譚華偉、張培林等人的研究，醫(yī)療服務(wù)項目成本核算在我國的發(fā)展大致經(jīng)歷了4個階段：①起步期（1979-1991年），開展了以比例系數(shù)法為核心的醫(yī)療成本核算技術(shù)開發(fā)工作;②探索前期（1992-2001年），逐步明確了“醫(yī)院總成本、科室成本、項目成本、病種成本、診次成本、床日成本”的成本測算體系;③探索中期（2002-2009年），比例系數(shù)法應(yīng)用廣度和深度持續(xù)拓寬，進一步拓展測算中醫(yī)醫(yī)療項目成本;④探索后期（2010年至今），作業(yè)成本法應(yīng)用于多地公立醫(yī)院項目成本核算，理論研究進一步深化。

2.3? ?基于作業(yè)成本法的項目成本核算

20世紀90年代，美國的醫(yī)院最先將作業(yè)成本法引入醫(yī)院的成本核算體系中，最初應(yīng)用在作業(yè)環(huán)節(jié)較少的診室，如醫(yī)學(xué)影像室，取得較好成果后逐步應(yīng)用于臨床服務(wù)類科室。在我國，2001年首次有學(xué)者提出在醫(yī)療行業(yè)中引入作業(yè)成本法，加強醫(yī)院成本管理，以應(yīng)對行業(yè)內(nèi)越來越激烈的競爭。2009年，國務(wù)院頒布了《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》，其中，一項重要內(nèi)容是加強醫(yī)院成本管理，此后國內(nèi)學(xué)者逐漸加強對作業(yè)成本法在醫(yī)療行業(yè)中的應(yīng)用研究。劉輝、苗青、崔柳首次將作業(yè)成本法應(yīng)用于中醫(yī)院特色項目，對針灸中的電針療法項目進行了成本核算，獲得了更準確的成本信息。但目前，我國對中醫(yī)診療項目的作業(yè)成本研究仍較少。

3? ? ?L中醫(yī)院項目成本核算實踐過程

為促進中醫(yī)藥行業(yè)發(fā)展，為醫(yī)院管理決策提供更精確的醫(yī)療服務(wù)項目成本信息，提升醫(yī)療服務(wù)項目質(zhì)量，L中醫(yī)院于2018年開始搭建項目成本信息化平臺，進行項目成本管理。核算流程可劃分為4個環(huán)節(jié)。

3.1? ?采集數(shù)據(jù)、確定核算范圍

為避免各月份數(shù)據(jù)波動影響核算結(jié)果，L中醫(yī)院按年度計算項目成本，需由醫(yī)院各信息系統(tǒng)同步所需的上年度數(shù)據(jù)。由HIS系統(tǒng)，按醫(yī)療服務(wù)項目、開單科室、執(zhí)行科室、單位、單價及金額同步收入數(shù)據(jù)，其中，執(zhí)行科室是核算的關(guān)鍵信息;由物資系統(tǒng)同步材料領(lǐng)用數(shù)據(jù)，按成本項目的對照關(guān)系計入相應(yīng)成本;由固定資產(chǎn)系統(tǒng)同步固定資產(chǎn)折舊與無形資產(chǎn)攤銷數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)細化到不同資金來源（自有資金、財政資金、科研資金）;由人力資源系統(tǒng)按各科室人員編碼、姓名、職稱同步人員經(jīng)費明細項目。為盡量全面、準確地反映項目成本，L中醫(yī)院基于醫(yī)療全成本進行分析，包括財政基本補助與財政項目補助。從各接口同步數(shù)據(jù)后，需要核對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，與會計數(shù)據(jù)、科室成本數(shù)據(jù)保持一致，這對醫(yī)療項目成本核算結(jié)果是否準確起到?jīng)Q定性作用。完成接口數(shù)據(jù)同步后，需確定核算范圍。L中醫(yī)院對全院60個臨床、醫(yī)技科室的全部服務(wù)項目進行核算，并合并同一科室下的門診、住院科室，在科室成本的基礎(chǔ)上剔除藥品成本，在采集材料數(shù)據(jù)時，剔除單獨收費材料。

3.2? ?確定作業(yè)、動因參數(shù)

醫(yī)療服務(wù)項目中相對獨立的重要活動，即工序或工作環(huán)節(jié)，被稱為作業(yè)，例如，診療、手術(shù)、護理等都可視為作業(yè)。醫(yī)院在劃分作業(yè)時，可以采用訪談、小組座談、會議討論等方式，建立醫(yī)院統(tǒng)一、標準的作業(yè)庫，各作業(yè)之間相對獨立，不得重復(fù)。理論上，為精確計算成本，成本動因的確定應(yīng)由信息化的數(shù)據(jù)支撐，但受限于當前醫(yī)院信息化建設(shè)水平，并無醫(yī)療活動過程的完整信息記錄，因此，在確定動因參數(shù)時，通過和各科室主任、護士長討論調(diào)研，取得人工配備、協(xié)作情況、材料消耗、設(shè)備配置、其他成本的具體數(shù)據(jù)，以骨折手法整復(fù)術(shù)項目為例，如表1、表2所示。

3.3? ?項目成本計算

將為進行醫(yī)療項目直接發(fā)生的各項人力、耗材、設(shè)備成本直接計入或計算計入項目成本，無法直接計入或計算計入的科室成本，需要與醫(yī)輔、管理分攤成本組成項目間接成本。項目間接成本根據(jù)資源動因分配至各作業(yè)，再將作業(yè)成本依據(jù)作業(yè)動因分配計入各項目，L中醫(yī)院資源動因、作業(yè)動因如表3所示。

科室項目成本計算完成后，各項目成本之和應(yīng)等于科室總成本，以此對計算結(jié)果進行校驗。對于某一醫(yī)療服務(wù)項目，以開展該項目的科室工作數(shù)量對項目成本進行加權(quán)平均，可以得到院級項目成本。

3.4? ?效果評價

項目成本的計算結(jié)果首先可以用于同一項目科室間橫向?qū)Ρ龋怨钦凼址ㄕ麖?fù)術(shù)項目為例，計算結(jié)果如表4所示。

對于結(jié)果差異較大的科室，應(yīng)追溯其成本構(gòu)成，找到項目虧損或盈利的根本原因，確定其成本關(guān)鍵點，將盈利項目科室的經(jīng)驗向其他科室推廣，從而改善各科室運營狀況。

4? ? ?結(jié) 語

從當前核算結(jié)果看，不同科室同一項目核算結(jié)果存在一定差距，主要原因是科室間填報的動因參數(shù)不一致，因此在項目成本核算的下一階段中，必須提升作業(yè)流程標準化管理程度，提升項目成本核算準確度。此外，中醫(yī)服務(wù)項目使用的設(shè)備較少，主要依靠醫(yī)務(wù)人員的經(jīng)驗和技術(shù)，但當前的核算方法未體現(xiàn)作業(yè)的技術(shù)難度，醫(yī)務(wù)人員的勞務(wù)價值仍未得到合理體現(xiàn)。在各級中醫(yī)院間通過大數(shù)據(jù)確定動因參數(shù)，是作業(yè)成本法核算中醫(yī)服務(wù)項目的未來研究方向。確定動因參數(shù)之后，即可建立完善的成本測算機制，為項目定價提供合理依據(jù)，以此體現(xiàn)醫(yī)務(wù)人員勞動價值，提升中醫(yī)項目服務(wù)質(zhì)量，促進中醫(yī)藥行業(yè)發(fā)展。

主要參考文獻

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