劉春暉

摘? 要;建筑安裝企業(yè)具有流動(dòng)性大、周期長、范圍廣等經(jīng)營特點(diǎn)，在對(duì)所得稅進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的過程中，由于納稅環(huán)境復(fù)雜多變，會(huì)計(jì)核算常常面臨難點(diǎn)和稅收風(fēng)險(xiǎn)?；谶@一現(xiàn)實(shí)情況，筆者對(duì)建筑安裝企業(yè)的所得稅涉稅問題及風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)的解決辦法。

關(guān)鍵詞： 建筑安裝企業(yè);所得稅;涉稅風(fēng)險(xiǎn)

一、按照開具增值稅發(fā)票的金額確認(rèn)收入的稅收風(fēng)險(xiǎn)

建筑安裝企業(yè)的增值稅和企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)時(shí)間是不同的，所以兩者收入確認(rèn)的方法也存在差異。通常企業(yè)所得稅收入的確認(rèn)方法有以下幾種：按照開具的發(fā)票金額確認(rèn)收入、按照工程量結(jié)算金額確認(rèn)收入、按照工程進(jìn)度完工百分比確認(rèn)收入。建筑安裝企業(yè)使用最多的方法是按照開具發(fā)票的金額確認(rèn)賬務(wù)收入和企業(yè)所得稅收入，即建筑安裝企業(yè)和發(fā)包方進(jìn)行工程進(jìn)度結(jié)算并在收到工程進(jìn)度款后，按開具發(fā)票的金額確認(rèn)企業(yè)所得稅收入的一種方法。這種方法與現(xiàn)行稅法政策不符，存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)。例如，發(fā)包方若拖欠工程進(jìn)度款，建筑安裝企業(yè)就會(huì)因?yàn)闆]有及時(shí)確認(rèn)收入而延期繳納增值稅和企業(yè)所得稅。

二、外包人工費(fèi)稅前扣除的稅收風(fēng)險(xiǎn)

目前建筑安裝企業(yè)主要存在以下幾種用工形式。一是勞務(wù)分包，建筑安裝企業(yè)與有資質(zhì)的勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)分包合同的用工形式;二是勞務(wù)派遣，建筑安裝企業(yè)與勞務(wù)派遣公司簽訂勞務(wù)派遣合同的用工形式; 三是直接雇用農(nóng)民工，建筑安裝企業(yè)與農(nóng)民工簽訂勞動(dòng)合同，形成雇傭關(guān)系的用工形式;四是建筑安裝企業(yè)與個(gè)人包工頭簽訂建筑勞務(wù)經(jīng)營承包合同，農(nóng)民工直接受包工頭管理的用工形式。

在第一種和第二種用工形式下，建筑安裝企業(yè)將收到的勞務(wù)費(fèi)發(fā)票或服務(wù)費(fèi)發(fā)票納入成本核算并稅前扣除，且個(gè)人所得稅由勞務(wù)公司或勞務(wù)派遣公司代扣代繳。在第三種用工形式下，建筑安裝企業(yè)直接雇用農(nóng)民工，可以憑工資明細(xì)表稅前扣除，但前提是建筑安裝企業(yè)應(yīng)該與每一位農(nóng)民工簽訂勞動(dòng)合同，并承擔(dān)農(nóng)民工的社會(huì)保險(xiǎn)，依法代扣代繳個(gè)人所得稅。

在實(shí)踐中，筆者發(fā)現(xiàn)部分建筑安裝企業(yè)采用第四種用工形式，與個(gè)人包工頭簽訂建筑勞務(wù)承包合同，以領(lǐng)款單和工資表作為成本核算的依據(jù)。此種方法存在稅前扣除的稅收風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)樵谶@種情況下，農(nóng)民工屬于包工頭的隊(duì)伍人員而不是建筑安裝企業(yè)的員工。顯而易見，既然不是建筑安裝企業(yè)的員工，將領(lǐng)款單和工資表作為稅前扣除依據(jù)是不合規(guī)的。

建議包工頭提供工程所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的勞務(wù)費(fèi)發(fā)票，建筑安裝企業(yè)憑勞務(wù)發(fā)票入賬并稅前扣除。或?qū)⒃擁?xiàng)業(yè)務(wù)外包，將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給第三方勞務(wù)派遣公司。

三、取得票據(jù)不合規(guī)的稅收風(fēng)險(xiǎn)

建筑安裝企業(yè)總成本中，人工成本約占據(jù)30%，材料成本約占據(jù)60%，部分黃沙、水泥、石子等建筑材料從農(nóng)民、個(gè)體戶或小規(guī)模納稅人處購買。如果供應(yīng)商未按規(guī)定到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票，建筑安裝企業(yè)就可能面臨取得不合規(guī)票據(jù)或接受虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)。虛列成本、虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額不僅僅不能稅前扣除，避免稅收風(fēng)險(xiǎn)問題，反而是具有一定危害性的違法行為。情節(jié)嚴(yán)重甚至構(gòu)成犯罪，將被依法追究刑事責(zé)任。

建筑安裝企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)該拒收所有不合法、不合規(guī)的發(fā)票，避免用虛開的增值稅專用發(fā)票入賬或抵扣稅款。財(cái)務(wù)人員應(yīng)認(rèn)真核對(duì)貨物品名、規(guī)格、數(shù)量、金額與對(duì)方開具的增值稅專用發(fā)票票面明細(xì)是否一致。收到發(fā)票后，要及時(shí)到全國增值稅發(fā)票查驗(yàn)平臺(tái)查詢發(fā)票的真?zhèn)尾⒑藢?shí)供應(yīng)商信息。

四、收到勞保費(fèi)返還的稅收風(fēng)險(xiǎn)

建筑安裝企業(yè)收到建筑主管部門返還的勞保統(tǒng)籌費(fèi)用，通常通過往來科目核算而不是作為收入核算。部分企業(yè)收到的勞保費(fèi)返還金額及期末余額較大，存在稅收風(fēng)險(xiǎn)。

建筑安裝企業(yè)應(yīng)該按照稅法相關(guān)文件的規(guī)定，做到?？顚Ｓ?、單獨(dú)核算，將其作為不征稅收入處理。若是在5年內(nèi)未發(fā)生支出或未使用完，要在第6年調(diào)入應(yīng)納稅所得額。

五、暫估成本所得稅前扣除的稅收風(fēng)險(xiǎn)

對(duì)于未支付的工程費(fèi)用，建筑安裝企業(yè)一般都會(huì)將其作為暫估成本，但按照稅法規(guī)定，沒有按規(guī)定取得的合法有效票據(jù)不得在稅前扣除。根據(jù)國家稅務(wù)總局公告〔2011〕34號(hào)規(guī)定，企業(yè)當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用，由于各種原因沒能及時(shí)取得該項(xiàng)成本、費(fèi)用的合法有效憑據(jù)時(shí)，可暫按賬載金額進(jìn)行核算。但在年末匯算清繳時(shí)，應(yīng)提供該項(xiàng)成本費(fèi)用的合法有效票據(jù)。

對(duì)于年末的暫估成本，建筑安裝企業(yè)應(yīng)積極與供應(yīng)商協(xié)商，盡量于次年5月31日前開具發(fā)票，那么這部分暫估成本就可以不作納稅調(diào)整。還有一種辦法就是將暫估成本作為跨期費(fèi)用管理，在發(fā)生時(shí)先進(jìn)行納稅調(diào)增，待取得發(fā)票時(shí)，在發(fā)票取得年度進(jìn)行納稅調(diào)減。

六、福利性設(shè)施設(shè)備相關(guān)的折舊費(fèi)用及其他福利費(fèi)用未計(jì)入職工福利費(fèi)的稅收風(fēng)險(xiǎn)

較大規(guī)模的建筑安裝企業(yè)一般都有職工食堂，其屬于福利性設(shè)施，相關(guān)折舊費(fèi)用及廚房用品應(yīng)計(jì)入職工福利費(fèi)，但由于食堂費(fèi)用通常不會(huì)單獨(dú)核算，食堂相應(yīng)的折舊費(fèi)用也就沒有單獨(dú)歸集。建筑安裝企業(yè)往往忽視此問題，未將食堂費(fèi)用調(diào)整到職工福利費(fèi)科目中。同時(shí)，職工食堂內(nèi)部工作人員的工資福利、社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金等費(fèi)用也未計(jì)入職工福利費(fèi)，按稅法限額進(jìn)行計(jì)算扣除。

建筑安裝企業(yè)應(yīng)采用合理辦法確定職工食堂的賬面價(jià)值，并將每年食堂發(fā)生的折舊費(fèi)用和食堂工作人員的工資薪金及其他福利費(fèi)用計(jì)入職工福利費(fèi)，進(jìn)行核算并歸集，所得稅前按照工資總額的14%限額扣除。

七、列支跨期費(fèi)用的稅收風(fēng)險(xiǎn)

建筑安裝企業(yè)經(jīng)常存在當(dāng)年預(yù)付來年費(fèi)用，如租賃費(fèi)、物業(yè)費(fèi)及其他費(fèi)用，并取得發(fā)票在當(dāng)年列支的情況。這屬于在本年度列支下年度費(fèi)用，存在稅收風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，企業(yè)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，當(dāng)期的成本費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否支付，均作為當(dāng)期的成本費(fèi)用扣除。若不屬于當(dāng)期的成本費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期支付，也不得作為當(dāng)期的成本費(fèi)用稅前扣除。

按照稅法規(guī)定，應(yīng)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)當(dāng)期的成本。如果簽訂的合同存在跨年度的情況，且款項(xiàng)一次支付，對(duì)不屬于本年的費(fèi)用部分，可先通過預(yù)付賬款核算，實(shí)際費(fèi)用發(fā)生時(shí)，再確認(rèn)費(fèi)用。

八、業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除的稅收風(fēng)險(xiǎn)

業(yè)務(wù)招待費(fèi)是建筑安裝企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中正常的一項(xiàng)成本費(fèi)用，是為經(jīng)營承攬施工業(yè)務(wù)而發(fā)生的交際應(yīng)酬費(fèi)用。根據(jù)我國稅法相關(guān)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按照發(fā)生金額的60%扣除，最高不得超過當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的5‰。這是稅法對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)按照雙限額孰低原則進(jìn)行規(guī)定的稅前扣除辦法。

一些建筑安裝企業(yè)的財(cái)務(wù)人員對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的核算范圍及稅收政策不太熟悉，有的把禮品、娛樂、個(gè)人消費(fèi)等違規(guī)支出列入招待費(fèi)，有的甚至將招待費(fèi)列入工程施工項(xiàng)目，導(dǎo)致企業(yè)的應(yīng)納稅所得額計(jì)算不準(zhǔn)確，面臨涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

財(cái)務(wù)人員應(yīng)規(guī)范業(yè)務(wù)招待費(fèi)的列支范圍，對(duì)計(jì)入期間費(fèi)用、工程施工及其他科目中列支的招待費(fèi)用進(jìn)行詳細(xì)的統(tǒng)計(jì)并作出納稅調(diào)整。

九、防控稅收風(fēng)險(xiǎn)，享受優(yōu)惠政策

建筑安裝行業(yè)作為傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)的主要構(gòu)成部分，如果有符合條件的研發(fā)活動(dòng)，就可以享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠。建筑安裝企業(yè)如果不能全面掌握優(yōu)惠政策的內(nèi)容或不充分享受優(yōu)惠政策，就會(huì)多占用企業(yè)的經(jīng)營資金，提升企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。建筑安裝企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)加強(qiáng)對(duì)稅收政策的學(xué)習(xí)，充分了解并重視優(yōu)惠政策的享受與落實(shí)工作。相關(guān)優(yōu)惠政策對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定管理辦法規(guī)定，對(duì)認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的科技服務(wù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

一是對(duì)認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的單位，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。二是企業(yè)研究開發(fā)過程中的研發(fā)費(fèi)用可以按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計(jì)扣除享受所得稅優(yōu)惠。三是企業(yè)技術(shù)合同經(jīng)過認(rèn)定登記的技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓技術(shù)咨詢及服務(wù)合同，可以享受減免增值稅和企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得在500萬元以內(nèi)的部分，免征企業(yè)所得稅;大于500萬元的部分減半征收企業(yè)所得稅。

十、結(jié)語

建筑安裝企業(yè)所得稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)與防控是一個(gè)全企業(yè)上下聯(lián)動(dòng)的管理過程，也是整個(gè)項(xiàng)目經(jīng)營過程中票據(jù)流轉(zhuǎn)、信息傳遞、數(shù)據(jù)交互整合的過程。企業(yè)應(yīng)建立并完善內(nèi)控制度體系，加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理，鼓勵(lì)財(cái)務(wù)人員不斷更新財(cái)稅知識(shí)，有效進(jìn)行稅務(wù)籌劃，合規(guī)辦稅，合理避稅，從而降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的經(jīng)營效益。

（作者單位為淄博魯川稅務(wù)師事務(wù)所有限公司）