劉藹瑩

摘要：目前我國核電行業(yè)處于快速發(fā)展階段，核電企業(yè)相關(guān)的“增值稅先征后返”優(yōu)惠政策和“增值稅增量留抵退稅”政策先后出臺。稅收優(yōu)惠政策的制定和實際執(zhí)行的可操作性需要進行深入研究。

關(guān)鍵詞：核電企業(yè);增值稅;稅收優(yōu)惠

一、增值稅退稅收入的所得稅納稅調(diào)整

2008年中國財政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于核電行業(yè)稅收政策有關(guān)問題的通知》（財稅[2008138號文），主要內(nèi)容為“核力發(fā)電企業(yè)自機組正式商業(yè)投產(chǎn)次月起15個年度內(nèi)，將統(tǒng)一實行增值稅‘先征后退政策。核力發(fā)電企業(yè)取得的增值稅退稅款，專項用于還本付息，不征收企業(yè)所得稅”。該政策明確了國家鼓勵和支持核電發(fā)展的宗旨，積極推進核電建設(shè)對于滿足中國經(jīng)濟和社會發(fā)展不斷增長的能源需求具有重要意義。

先進核電機組的投資額每臺200億元以上，按一個核電企業(yè)兩臺機組計算，投資規(guī)模達400億元。核電企業(yè)建設(shè)資金大部分來源于貸款，資產(chǎn)負債率基本在7596以上，還貸壓力巨大。根據(jù)財稅[2008]38號文政策，按現(xiàn)行增值稅稅率13%估算，兩臺機組商運后15年內(nèi)共計可申請返還增值稅50億元（金額根據(jù)機組機型和電價不同有所差異）。核電企業(yè)的增值稅先征后返政策符合《關(guān)于財政性資金行政事業(yè)性收費政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規(guī)定，準(zhǔn)予作為不征稅收入。38號文的實施無疑減輕了核電企業(yè)的還貸壓力。

有專家認為增值稅退稅款作為不征稅收入，應(yīng)在所得稅匯算清繳時進行納稅調(diào)整。其理由是根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）規(guī)定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用和用于支出所形成的資產(chǎn)計算的折舊、攤銷均不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。個人認為具體問題要具體對待，核電企業(yè)貸款金額大，增值稅退稅款遠不夠償還本金，利息是營業(yè)收入支付，所以無需作納稅調(diào)增。還有人提出將增值稅退稅款按償還本金與利息比例進行分攤，償還利息的部分需要進行納稅調(diào)增。顯然這是從納稅征管的角度出發(fā)，以“應(yīng)收盡收”的力度來執(zhí)行稅收政策的。個人認為隨著稅收征管改革的深化，稅收征管思路應(yīng)該更人性化，將企業(yè)作為納稅服務(wù)對象，切實考慮企業(yè)面臨的實際困難。如果教條地將增值稅退稅款按本金與利息比例進行分攤進行納稅調(diào)整，企業(yè)就不能徹底地享受優(yōu)惠政策，這與財稅[2008]38號文政策是相違背的。

另外，從稅法角度講，不征稅收入不等于免稅收入，它實質(zhì)并不是稅收優(yōu)惠，與征稅收入只存在時間性差異。核電企業(yè)要真正無后顧之憂地享受增值稅返還優(yōu)惠政策，最理想的辦法就是將增值稅退稅作為免稅收入管理。如此可避免出現(xiàn)企業(yè)有優(yōu)惠政策卻不能完整享受，或在享受優(yōu)惠政策的同時存在涉稅風(fēng)險的問題，另一方面也使稅務(wù)機關(guān)有法可循。

二、增值稅退稅和增值稅增量留抵退稅的選擇

為推進增值稅實質(zhì)性減稅2019年3月《財政部稅務(wù)總局海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（2019年第39號）發(fā)布。主要內(nèi)容：自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度，符合相應(yīng)條件的納稅人可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額。此政策出臺，在建的各核電企業(yè)紛紛向當(dāng)?shù)刎敹悪C關(guān)申請增量留抵稅額退稅。眾所周知，2009年增值稅轉(zhuǎn)型后，固定資產(chǎn)投資可抵扣增值稅，大大增加了建設(shè)期留抵稅額。隨著“營改增”政策實施，基建期的建筑安裝費、設(shè)計費等也可抵扣增值稅，進一步加大了留抵稅額。上述原因?qū)е潞穗婍椖拷ㄔO(shè)期留抵的進項稅高達20億。核電機組從FCD至商業(yè)運行至少要4-5年。增量留抵退稅無疑給企業(yè)帶來大額現(xiàn)金流，減少資金壓力。但核電項目所在地財稅機關(guān)也將面臨困擾：企業(yè)尚未投產(chǎn)繳納增值稅，財稅部門卻要先退大額稅款，這對當(dāng)?shù)刎斦斐闪藟毫Α?/p>

39號公告出臺不到一年，《財政部稅務(wù)總局關(guān)于明確國有農(nóng)用地出租等增值稅政策的公告》（2020年第2號）明確“納稅人按照2019年第39號公告規(guī)定取得增值稅留抵退稅款的，不得再申請享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策。在2020年6月30日前將已退還的增值稅留抵退稅款全部繳回，可以按規(guī)定享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策?！?/p>

針對此政策，已經(jīng)申請或即將申請增值稅留抵退稅的企業(yè)都應(yīng)該算一筆賬：按照財稅[2008]38號文，兩臺機組商運后15年內(nèi)共計可申請返還增值稅約50億元（根據(jù)各機組機型和電價不同，金額有所差異），如享受增值稅留抵退稅政策則只能申請20多億元建設(shè)期留抵退稅款。另外，先征后返的退稅款是計入到利潤總額的，這對于參與集團利潤考核的國有企業(yè)是一筆凈利潤。所謂魚和熊掌不可兼得，經(jīng)過比較，已申請增量留抵退稅或計劃申請的核電企業(yè)應(yīng)該有了明確選擇。

三、結(jié)論

現(xiàn)階段，國家出臺了一系列減稅降費政策，對有利于環(huán)境保護和科技創(chuàng)新以及公共基礎(chǔ)設(shè)施項目更是以稅收優(yōu)惠政策大力支持。目前全國商運的核電機組有47座，在建15座，還有更多的機組在規(guī)劃中，核電行業(yè)的日益發(fā)展是必然趨勢。財稅部門應(yīng)對核電這個特殊行業(yè)進行充分調(diào)研，制定更合理更容易執(zhí)行且滿足地方財政承受能力的稅收優(yōu)惠政策。同時，作為高投資、高負債的核電企業(yè)應(yīng)做好稅收籌劃，在合規(guī)的前提下充分享受優(yōu)惠政策減少資金壓力。

參考文獻：

[1]高允斌《新企業(yè)所得稅法與會計準(zhǔn)則間的差異調(diào)整及納稅申報》.