摘要：人力資源會計作為會計學的一個分支，是介于財務會計和財務會計之間的概念。通過對人力資源投入和產(chǎn)出的計量和分析，可以加強人力成本的管控，提升人力資源的利用效率。當期我國人力資源會計的相關制度理論體系還不完善，企業(yè)在人力資源會計的應用還會遇到諸多困難。本文旨在說明人力資源會計的推行意義，分析了人力資源會計實施過程中碰到的主要問題，并結合個人的工作實際，提出對人力資源會計應用的若干思考建議，期望以此促進人力資源會計的發(fā)展。

關鍵詞：人力資源會計;計量;披露;成本效益

一、人力資源會計的重要意義

（一）人力資源會計時代發(fā)展的需要。21世紀，隨著科技的高速發(fā)展，各行各業(yè)都發(fā)生著翻天覆地的變化，在新的時代，企業(yè)的競爭也日益激烈。然而，企業(yè)要想在競爭中脫穎而出就需要擁有自己的核心競爭力。當前形勢下，傳統(tǒng)的資金、設備等資源因素在企業(yè)之間越來越顯得同質(zhì)化，人才競爭逐漸成為企業(yè)成敗的關鍵因素，人力資源作為企業(yè)的核心資產(chǎn)，應該得到更多的重視，如此重要的核心資產(chǎn)應當被反映到企業(yè)的資產(chǎn)負債表上。因此，筆者認為企業(yè)人力資源會計發(fā)展迫在眉睫。

（二）能為企業(yè)人才管理提供量化的數(shù)據(jù)基礎。企業(yè)運用人力資源會計有助于提升人力資源的使用效率。公司在人才的引進、培養(yǎng)、使用、退出等環(huán)節(jié)都可以結合人力資源數(shù)據(jù)信息來作出相對科學的決策。比如，淡季時，企業(yè)是否需要通過解雇部分員工來減輕人力成本壓力？解雇時間如何確定？人力資源會計通過計量新員工招聘、培訓、入職后培訓等成本計量員工取得成本;通過計量離職談判、補償金、老員工士氣受損等成本，衡量解雇員工的損失成本;然后通過對比解雇員工的工資費用節(jié)省額與重新雇傭新員工的重置成本的高低，來理性決策解雇員工的時間周期，為企業(yè)節(jié)省人力成本。

（三）是企業(yè)會計理論的重大創(chuàng)新和完善。由于人力資源的特殊性，人力資源會計對傳統(tǒng)會計的假設有了很大的沖擊。人力資產(chǎn)取得時企業(yè)付出的對價可以作為其取得成本，即歷史成本計量。但是與其他實物資產(chǎn)不同的是，人力資產(chǎn)取得后的產(chǎn)權并不明確，由于人的主觀性，員工與企業(yè)至是形成了某種契約關系，并不是產(chǎn)權關系，而且這種契約關系是否穩(wěn)定還在于雙方后期的磨合過程。在人力資源使用過程中，需要支付員工工資報酬，同時還要投入相應的培訓費用。由于工作經(jīng)歷的積累，員工的技能水平也在不斷提升，員工對企業(yè)的價值可能會更高，但是企業(yè)可能也會面臨人才流失的風險。此時，人力資源的計量可能就需要采用公允價值或重置成本來計量。

因此，企業(yè)要想做好人力資源會計，就必須對傳統(tǒng)會計理論假設、計量方式進行完善，納入更多的考量要素，這無疑是會計理論的重大創(chuàng)新，也是企業(yè)會計學科理論的拓展和延伸。

二、人力資源會計應用難點

（一）會計制度體系不健全。人力資源會計信息對企業(yè)管理和外部投資者、監(jiān)管機構都非常重要。作為上市公司而言，證監(jiān)會也鼓勵對人力資源相信息進行披露，但一般僅限于董監(jiān)高的相關信息;從會計計量的角度看，由于財政部并未在會計準則明確人力資源會計信息的計量確認與報告的要求，僅簡單呼吁企業(yè)應在財務報表附注里披露相關員工收入報酬，高管變動情況等基本信息，對人力資源信息的具體披露方式、披露時間和披露標準并未明確。由于缺乏制度體系的支持，企業(yè)只能根據(jù)自身需要，從管理會計的角度去探索人力資源會計的應用，這也導致人力資源會計相關理論發(fā)展緩慢。

（二）人力資源計量方式難選擇。人力資源之所以難以計量的原因是人力資源性質(zhì)決定。是人力資本還是人力資產(chǎn)？仔細思考發(fā)現(xiàn)，人力資源這個概念既不是資產(chǎn)也不是所有者權益、更不是負債的概念。那么要想科學地計量它就顯得更難上加難了。從定義看，資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。對比來看，人力資源可能更接近于資產(chǎn)的定義。對于人力資產(chǎn)的計量，在取得時包含招募成本、培訓成本等。在后續(xù)使用過程中這項資產(chǎn)的價值可能會增加也可能會降低。這與企業(yè)的培養(yǎng)投入有關，也與員工個人的自我發(fā)展有關。后續(xù)價值可能采用公允價值計量會比較可信。與此同時，員工可能會面臨離職被競爭對手招募的風險，從這個角度講人力資源后續(xù)價值應該采用重置成本來計量會比較合適。因此，人力資源的計量方式選擇較為復雜，需要結合人力資源的結構，人員個體的特點等管理因素綜合判斷后，才能確定其相對合適的計量方式。

（三）人力資源價值難以評估預測。人力資源的主要特征一共六個，分別是能動性、兩重性、時效性、社會性、再生性、連續(xù)性。由于人的主管能動性，人力資源較難被企業(yè)所控制，未來給企業(yè)的經(jīng)濟價值大小也很難預測，這給人力資源的成本及價值估計和預測帶來困難。人力資源的價值與企業(yè)其他資產(chǎn)的價值相互關聯(lián)，優(yōu)秀的人才通過知識能力創(chuàng)造企業(yè)的價值貢獻，但所獲得的資源和產(chǎn)生的價值有多少是人力資源創(chuàng)造的，有多少是固定資產(chǎn)設備創(chuàng)造的，在現(xiàn)有會計核算模式下很難區(qū)分。另外，人力資源的潛在價值對企業(yè)相當重要，但是針對潛在價值未能形成專利版權或管理軟件時，很難講其通過無形資產(chǎn)來估算預算。拋開價值評估技術上的困難，若想真正地評估人力資源的價值，還需要很多基礎數(shù)據(jù)材料做支撐。但與人力資源的相關信息數(shù)據(jù)在收集、傳遞、使用的過程中經(jīng)常變動，數(shù)據(jù)準確性和穩(wěn)定性較差，會導致很多信息不對稱的問題。評估人員往往需要結合自身的主觀判斷去預測評估。

三、關于人力資源會計應用的建議

（一）完善人力資源會計理論制度和會計準則。當前，我們國家在人力資源會計理論的研究的重視程度和投入精力不足，相關高校、會計協(xié)會、會計審計從業(yè)人員應該予以重視，加強人力資源會計制度理論的探索創(chuàng)新。學習借鑒國際上的先進理念和經(jīng)驗，結合我國的基本國情和企業(yè)的基本特點進行研究創(chuàng)新，幫助企業(yè)能夠更加科學有效地應用人力資源管理體系;進而完善我國會計法律法規(guī)、會計準則等規(guī)范性文件，推動我國人力資源會計的發(fā)展并促使其為企業(yè)經(jīng)營管理發(fā)揮作用。

（二）利用管理會計探索人力資源成本控制方法。雖然目前人力資源會計理論還不完善，但是我們可以運用管理會計的思想，結合企業(yè)的實際情況，將其應用到企業(yè)經(jīng)營管理的某個具體方面，比如，通過人力資源成本方面的原始資料，結合HR管理系統(tǒng)，記錄人力資源數(shù)量變動和投資變動，實際支出的招募成本和保障成本，登記核算人力資源相關報表，分析人力資源使用效率。通過數(shù)據(jù)積累，逐漸建立人才招募培訓、人才開發(fā)、人才替換等各環(huán)節(jié)的標準成本定額，為后續(xù)人力資源引進和使用提供對比的決策依據(jù)。同時，熟悉相關人力資源成本的報表數(shù)據(jù)也可以提升公司領導對人力資源的成本的重視程度。

（三）加強人力資源資本信息披露。企業(yè)會計信息的使用者一般包括經(jīng)營管理者、股東、債權人和其他機構等。通過會計表報信息來判斷企業(yè)的經(jīng)營狀況、資產(chǎn)質(zhì)量，作出相應的決策。比如作為上市公司的股東，在選擇投資某個公司的股票時候，非常關心企業(yè)的領導及高級人才情況。

為了使財務報表使用者更加全面地了解公司的情況，應該在財務報表中對人力資源相關的重要信息進行披露，必要時需做出相關補充說明。人力資源會計可以通過計量和預測分析提供相應的數(shù)據(jù)基礎，提供客觀透明的信息有助于會計報表使用者更加全面準確地了解會計主體的真實情況，從而為企業(yè)投資、融資或者業(yè)務往來提供便利。

四、結語

面對日益激烈的市場競爭環(huán)境，人力資源會計作為一項管理會計工具，能夠補充傳統(tǒng)會計模式的不足，為企業(yè)在人力資源投入產(chǎn)出管理方面提供決策幫助，從而提升人力資源的使用效率。同時，政府及行業(yè)協(xié)會組織應該加強人力資源會計的理論研究與指導，企業(yè)需要結合自身的實際構建適合本企業(yè)的人力資源會計體系，積極組織相關人員進行培訓學習，科學的編制相關會計信息報表，進而不斷地提升企業(yè)人力資源的使用效率。

作者簡介：許景山（1987—），男，湖北黃岡人，中級會計師，碩士，主要從事管理會計研究。