王英

摘要：在我國，“營改增”是進(jìn)入21世紀(jì)以來最重要稅務(wù)改革制度之一，同時也是促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式改變的最重要措施之一。本文以湖南路橋三公司為依托，立足于“營改增”稅制改革下，主要從進(jìn)項稅額、銷項稅額、應(yīng)稅服務(wù)停止或者折讓退還增值稅額等方面分析“營改增”之后交通企業(yè)會計處理，并以此為研究依據(jù)，從繳稅申報意義、方法、過程與注意事項等方面詳細(xì)剖析了“營改增”之后的交通企業(yè)納稅申報，為湖南交通企業(yè)適應(yīng)我國“營改增”稅務(wù)制度改革的大環(huán)境提供有價值的資料，推動交通企業(yè)的更好發(fā)展。

關(guān)鍵詞：營改增;會計處理;納稅申報;交通企業(yè)

由于我國稅制改革的不斷深入，在一定程度上推動了第二、三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，優(yōu)化了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。但我國物價水平不斷上漲，經(jīng)濟(jì)體制處于轉(zhuǎn)型階段，如一開始在全行業(yè)進(jìn)行營業(yè)稅改增值稅，可能會加劇通貨膨脹，導(dǎo)致整個社會經(jīng)濟(jì)不景氣，最終會出現(xiàn)越來越多阻礙有關(guān)行業(yè)向前發(fā)展的不良因素。因此，自1994年稅制改革開始，才從部分行業(yè)分點試行“營改增”制度。為了改善我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，促進(jìn)稅務(wù)制度改革，我國增值稅的征稅范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。于2012年1月1日起開始，我國上海市推行部分交通運輸與現(xiàn)代服務(wù)企業(yè)作為第一批營業(yè)稅改增值稅的試點城市，標(biāo)著我國“營改增”稅務(wù)制度改革拉開了序幕;到2014年1月1日，我國郵政業(yè)與鐵路輸也推行試點;2016年5月1日起開始在金融業(yè)、建筑業(yè)與生活服務(wù)業(yè)等行業(yè)進(jìn)行了試點;到了2016年年底我國全面推開“營改增”試點;2017年10月30日，我國國務(wù)常務(wù)會議通過廢止我國實施半個多世紀(jì)的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條》，宣告在我國經(jīng)歷半個多世紀(jì)的營業(yè)稅已經(jīng)走到了盡頭[1]。

一、“營改增”概念闡述

“營改增”簡言之就是營業(yè)稅改成增值稅，是近幾年來我國稅務(wù)制度進(jìn)行深度改革最重的內(nèi)容之一，也是我國政府為企業(yè)減稅減負(fù)一項重大舉措與變革。在過去幾十年里，增值稅與營業(yè)稅是我國主要流轉(zhuǎn)稅。在第三產(chǎn)業(yè)中主要征稅營業(yè)稅，而在生產(chǎn)制造、加工企業(yè)中主要征收增值稅。營業(yè)稅與增值稅存在很大不同，具體詳見表1[2]。

二、交通運輸業(yè)“營改增”的必要性

（一）有利于避免雙重賦稅導(dǎo)致繳稅不均衡

在2016年5月之前，交通企業(yè)是對營業(yè)收入總額進(jìn)行稅收的征收，企業(yè)之前購買的貨物付出的成本，雖然已經(jīng)繳納過增值稅額，卻不能進(jìn)行抵消。并規(guī)定企業(yè)在購買建筑施工發(fā)票的時，可按照1%—7%的比例來抵扣繳納金額，但仍舊存在很多企業(yè)在繳納的過程當(dāng)中，遇到不公平對待的情況，且不符合稅收的基本原則，對此，進(jìn)行“營改增”能避免雙重賦稅導(dǎo)致繳稅不均衡。

（二）有利于進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管

營業(yè)稅征收的對象是企業(yè)營業(yè)收入的總額，也是對企業(yè)營業(yè)成果進(jìn)行的一種征稅形式，不能有效保證增值稅產(chǎn)業(yè)鏈條的完整性，同時，交通運輸部門在購買貨物或者提供相關(guān)運輸服務(wù)過程中，不能對該過程產(chǎn)生的交易成本進(jìn)行稅收抵扣。

（三）有利于優(yōu)化資源配置

營業(yè)稅的征收會出現(xiàn)交通施工、運輸行業(yè)的重復(fù)征稅的現(xiàn)象，會引起交通行業(yè)投資意愿的波動?！盃I改增”的實施，重復(fù)征稅的不公平現(xiàn)象逐漸消失，給企業(yè)減輕了苛稅的壓力和負(fù)擔(dān)，同時大大提高了投資者的投資意愿，進(jìn)一步促進(jìn)了行業(yè)發(fā)展。當(dāng)前營業(yè)稅已經(jīng)不能適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求，因此，只有進(jìn)行“營業(yè)稅”改革，才能夠不斷的優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，合理調(diào)配資源，提高我國交通企業(yè)的競爭力，實現(xiàn)企業(yè)和政府的雙贏。

三、“營改增”的會計處理

營業(yè)稅改為增值稅的稅務(wù)制度改革能有效地解決我國目前稅務(wù)制度中存在不合理問題。這種稅務(wù)制度改革不但解決了我國稅務(wù)體制方面存在的問題，而且還促進(jìn)了我國第三產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，優(yōu)化了我國不合理的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)。特別是很多資源消耗與以往結(jié)構(gòu)性稅負(fù)問題均能通過營業(yè)稅改為增值稅改革來進(jìn)行處理。對于國務(wù)院最新頻布與實施的稅務(wù)制度改革方案，當(dāng)初交納營業(yè)稅的相關(guān)企業(yè)應(yīng)依據(jù)國改革方案制訂應(yīng)對策略，來預(yù)防改革帶來的不良影響[3]。

（一）進(jìn)項稅額的會計處理分析

湖南路橋三公司作為一家交通施工企業(yè)，在“營改增”稅務(wù)制度改革之前，公司均依照營業(yè)稅最低稅率3%進(jìn)行納稅，在國家實施了“營改增”改革之后，公司不再向國家上交營業(yè)稅，而只需要按11%的增值稅進(jìn)行納稅。例如，該公司2016月年底簽訂了一份2 500萬元（含稅）公路工程施工合同，同時此公司按合同規(guī)定時間與相關(guān)要求12個月順利完工，獲得了合同所規(guī)定的款項。在履行相關(guān)合同過程中就出現(xiàn)了一些費用，比如分包工程支出700萬元（含稅），相關(guān)設(shè)備費250萬元、工具維修與購買費用550萬元，后兩項費用支出均已取得增值稅發(fā)票，可以依據(jù)相關(guān)規(guī)定進(jìn)行抵扣。自實施了“營改增”稅制改革之后，需要納稅的企業(yè)若需要購買固定資產(chǎn)，在進(jìn)行會計處理時，就會存在一些變化，例如需要把企業(yè)購買一些運輸汽車、相關(guān)施工機(jī)械設(shè)備和維修產(chǎn)生的費用可以與其它產(chǎn)生的一些增值稅進(jìn)項稅額在相關(guān)科目下做好記錄，其分包工程支出也要在相應(yīng)的科目下面體現(xiàn)出來，再次需要說明的是這項分包工程的支出需要與相關(guān)法律法規(guī)相符，否則此項支出被認(rèn)為是無效的[4]。在相關(guān)銀行存款科目中，依據(jù)企業(yè)實際所支出款額進(jìn)行貸記的，在這里需要注意的是在主營業(yè)務(wù)成本中要進(jìn)行記入差額。

對于交通施工企業(yè)中銷項稅額，通常是依照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行抵扣的，但有一些支出費用并不能抵扣稅，比如企業(yè)一部分由于非正常原因而導(dǎo)致貨物發(fā)生損失或者與之有關(guān)的維修、加工所產(chǎn)生的費用支出，還有企業(yè)施工過程中進(jìn)行車輛運輸而產(chǎn)生的費用支出等[5]。因此，會計人員對于進(jìn)項稅額處理需要認(rèn)真負(fù)責(zé)，不能馬糊了事，并要求掌握相關(guān)規(guī)定，方能做好進(jìn)項稅額相關(guān)處理工作。

增值稅計算公式：實際交納增值稅=[（總銷售額-分包額）÷（1+11%）×11%]-抵扣稅進(jìn)項稅（抵扣金額×17%）計算過程如下：

湖南路橋三公司2016年年底的總銷售額為（2 500萬-700萬）÷（1+11%）=銷項稅額=1 621.621 6萬×11%=178.378 37萬（元），可抵扣稅進(jìn)項稅為：250萬×17%+550萬×17%=136萬（元）

公司實際應(yīng)交納增值稅為=178.378 37萬（元）-136萬=42.378 37萬（元）

（二）銷項稅額的會計處理

把企業(yè)銷售額與對應(yīng)的增值稅率相乘所得到的積就是需要依繳的增值稅額，該增值稅額就是企業(yè)的銷項稅額，在相關(guān)會計人員進(jìn)行銷項稅額處理時，需認(rèn)真了解銷售額與其相對應(yīng)的稅率，雖然看似只有兩個簡單數(shù)據(jù)相乘，但會計人員一定要對各種服務(wù)具體增值稅匯率有清楚的了解，不同服務(wù)所對應(yīng)的增值稅率是不同的，如果會計人員弄錯了稅率，會對銷項稅額發(fā)生錯誤處理。比如車輛維修服務(wù)與運輸服務(wù)增值稅率分別為17%與11%進(jìn)行計算。以湖南路橋三公司為例，從2017年8月份同時承建兩個工程，一個工程為承接湖南某城市公路改造工程，簽訂合款為950萬，另一個工程承包某建筑集團(tuán)的承建的某園林綠化施工工程，簽訂合同款為280萬。湖南路橋三公司2017年8月所應(yīng)交納的增值稅就需分開計算，第一個工程某城市公路改造屬于某公司直接承建工程增值稅率應(yīng)按11%進(jìn)行計算，即950萬×11%;而第二個工程包筑集團(tuán)的承建項目某園林綠化工程屬于清包工程，其增值稅率應(yīng)按3%計肯算，即280×3%。因此銷項稅額=950萬×11%+280×3%=104.5萬+84萬=188.5萬（元）。

借：銀行存款為1 418.5萬（元）

貸：主營業(yè)力收入：1 230萬

應(yīng)交增值稅為188.5萬

可見不同服務(wù)項目其稅率可能不同。還有一個特別需要注意的地方，若會計人員不能對銷售額進(jìn)行分別核算，納稅人就不能享受較低的稅率。因此，對會計人員有一定要求，必須分清各項服務(wù)增值稅稅率，這樣才有利于提升會計稅額處理的準(zhǔn)確性與效率性。

（三）應(yīng)稅服務(wù)停止或折讓退還增值稅額會計處理

如湖南路橋三公司是于2014年10月與H市簽訂承建某二級高速公路，通過一年施工建設(shè)，于2015年10月完工，依據(jù)合獲得1 500萬（含稅）的款項，但由于公路在使用過程中，發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問題（合理原因），H市要求公司在合同價款上折讓20%，公司接受H市要求同意退還20%折款。由于公司在向H市施工過程中，發(fā)生質(zhì)量問題而導(dǎo)致退讓，其中退還給H市的增值稅，應(yīng)從當(dāng)期的銷項稅額中扣掉。由于公司計算增值稅的總銷售額降低了，所以要對扣銷項項稅額減少。

四、繳稅申報分析

在我國推行營業(yè)稅改成增值稅改革之后，不同行業(yè)均因各自不同的經(jīng)營實際情況進(jìn)行相應(yīng)行業(yè)整合，共同一起應(yīng)對營業(yè)稅改成增值稅改革，由于營業(yè)稅與增值稅稅制不一樣，導(dǎo)致其對企業(yè)產(chǎn)生各種不同的影響，企業(yè)在進(jìn)行繳稅申報過程中，均務(wù)必要向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供繳稅相關(guān)資料，此資料包括納稅申報表與一些必備的申報資料，因此納稅企業(yè)或個人應(yīng)做好相關(guān)準(zhǔn)備工作，否則會給繳稅申報帶來很大麻煩[3]。若納稅的企業(yè)或個人期望能獲取到營改增改革之后應(yīng)稅服務(wù)帶來的利益，需在有關(guān)增值稅繳稅申報資料填寫好之后上交獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)單位審批，就能征收營業(yè)稅差額，有利于進(jìn)行相應(yīng)會計處理，這樣對于納稅企業(yè)或個人發(fā)展均是有益的[6]。因此，分析繳稅申報對于稅務(wù)政策來說具有現(xiàn)實意義。增值稅的繳稅申報表的填寫講究一定方法，本文以湖南路橋三公司為例對其進(jìn)行說明。

五、結(jié)語

在我國推行“營改增”稅務(wù)制度改革之后，納稅企業(yè)或個人不再需要向稅務(wù)部門上交營業(yè)稅，只需要上交增值稅，在某種意義上為企業(yè)或個人減負(fù)，為了得交通企業(yè)更好適應(yīng)我國“營改增”稅務(wù)制改革，研究交通企業(yè)會計處理與納稅申報，對我國企業(yè)快速和健康發(fā)展具有重要現(xiàn)實意義。

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作者簡介：王 英（1978—），女，湖南長沙人，本科，會計師，主要從事會計和財務(wù)管理研究。