王瑞萍

2016年5月1日起，全國(guó)全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)。據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的要求，個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬須繳納增值稅及附加，這意味著演職人員除了繳納個(gè)人所得稅外還須繳納增值稅及附加方可取得增值稅發(fā)票。對(duì)稅負(fù)的規(guī)避以及開(kāi)具發(fā)票的不便利令演職人員甚至是一些電影制片企業(yè)對(duì)繳納增值稅很抵觸，這會(huì)給電影制片企業(yè)帶來(lái)極大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。如何在應(yīng)對(duì)用工稅收風(fēng)險(xiǎn)和順利開(kāi)展業(yè)務(wù)之間取得平衡是電影制片企業(yè)在“營(yíng)改增”后不斷探索的問(wèn)題。

主觀逃稅、發(fā)票難開(kāi)導(dǎo)致主要風(fēng)險(xiǎn)

電影制片生產(chǎn)企業(yè)，是創(chuàng)作和生產(chǎn)“電影”這一商品的企業(yè)，是整個(gè)電影產(chǎn)業(yè)鏈的源頭。在生產(chǎn)一部影片的過(guò)程中會(huì)涉及很多演職人員，如導(dǎo)演、編劇、服化道以及演員等，這些核心人力資源包括雇員制和非雇員制兩種。如今電影制片企業(yè)多采用非雇員制，按影片向其支付勞務(wù)報(bào)酬，取得勞務(wù)報(bào)酬的演職人員按照“綜合所得-勞務(wù)報(bào)酬”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅并繳納增值稅及附加。

根據(jù)現(xiàn)行稅收征管要求，取得勞務(wù)報(bào)酬的演職人員須及時(shí)繳納增值稅及其附加并開(kāi)具增值稅發(fā)票，電影制片企業(yè)以該增值稅發(fā)票入賬作為該影片制片成本中人工成本的重要會(huì)計(jì)憑證。而電影制片企業(yè)在制片過(guò)程中所面臨的用工稅收風(fēng)險(xiǎn)主要是由于取得勞務(wù)報(bào)酬的演職人員沒(méi)有繳納增值稅及其附加造成的，直觀的體現(xiàn)就是電影制片企業(yè)支付了勞務(wù)費(fèi)卻無(wú)法取得相應(yīng)的增值稅發(fā)票。而演職人員不繳納增值稅也主要有兩個(gè)原因：一是主觀上想要逃避稅負(fù)，二是開(kāi)具發(fā)票的過(guò)程不方便。

由于演職人員的報(bào)酬不菲，相應(yīng)的增值稅也不低，他們通常會(huì)在簽訂合同時(shí)約定由電影制片企業(yè)在影片拍攝期間按期、平均地向其支付勞務(wù)報(bào)酬，這樣看上去每個(gè)月的收入就只有幾萬(wàn)元且是連續(xù)數(shù)月提供勞務(wù)服務(wù)，符合增值稅免稅政策。但勞務(wù)報(bào)酬屬于按次納稅，不應(yīng)因提供服務(wù)的時(shí)間跨度長(zhǎng)而認(rèn)為是按期取得收入，而應(yīng)該將一份合同中約定的勞務(wù)服務(wù)視為同一件事，合并計(jì)算勞務(wù)報(bào)酬并繳納增值稅。如果個(gè)人認(rèn)為自己符合按期繳納增值稅的情況，則需去稅務(wù)局做備案，經(jīng)備案后方可執(zhí)行按期納稅的政策。但目前稅務(wù)局可以對(duì)個(gè)體工商戶進(jìn)行備案，卻并沒(méi)有針對(duì)自然人提供勞務(wù)的備案程序。有些電影制片企業(yè)因?yàn)橄胍糇⌒膬x的演職人員而放任這種做法，業(yè)務(wù)部門(mén)甚至默許或者協(xié)助不開(kāi)具增值稅發(fā)票，這種做法是十分危險(xiǎn)的。首先，一旦被發(fā)現(xiàn)逃稅，演職人員本人要承擔(dān)首要的法律責(zé)任。其次，電影制片企業(yè)支付大額的勞務(wù)費(fèi)卻沒(méi)有相應(yīng)的增值稅發(fā)票入賬，一方面在年終所得稅匯算清繳時(shí)該部分勞務(wù)費(fèi)不得做稅前扣除、須做納稅調(diào)增，增加了電影制片企業(yè)的企業(yè)所得稅;另一方面也會(huì)成為稅務(wù)部門(mén)的監(jiān)管對(duì)象，降低企業(yè)的稅務(wù)信用等級(jí)，因此帶來(lái)的潛在負(fù)面影響是非常大的。

隨著近幾年電影行業(yè)的繁榮發(fā)展，雨后春筍般的電影制片業(yè)務(wù)與稅收政策實(shí)施細(xì)則沒(méi)有及時(shí)跟上之間的矛盾日漸凸顯，靈活用工取得發(fā)票難的問(wèn)題就是其中一個(gè)。在一段時(shí)間里，稅務(wù)局代開(kāi)個(gè)人勞務(wù)收入的增值稅發(fā)票次數(shù)是有限的，這對(duì)一些高產(chǎn)的演職人員造成了極大的不方便，即使他愿意承擔(dān)增值稅也會(huì)因在代開(kāi)發(fā)票環(huán)節(jié)受限而抵觸;除此之外，各地稅務(wù)局代開(kāi)發(fā)票的規(guī)定也不盡相同，而演職人員因?yàn)楣ぷ餍再|(zhì)通常是在全國(guó)各地東奔西走，在一地可以開(kāi)具但到了另一地就未必能開(kāi)具，很是棘手。這兩點(diǎn)在客觀上也造成了演職人員不愿取得增值稅發(fā)票，因此產(chǎn)生稅收風(fēng)險(xiǎn)。

風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的三點(diǎn)措施

電影制片企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)向業(yè)務(wù)部門(mén)及演職人員普及最新的稅收管理知識(shí)和反復(fù)強(qiáng)調(diào)偷逃稅的嚴(yán)重后果和危害。除此之外，還可以通過(guò)付款方式或者合同條款等制約手段及時(shí)取得增值稅發(fā)票。

同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也在不斷出臺(tái)相應(yīng)的實(shí)施細(xì)則以配合稅收新政落地。截至本文完稿時(shí)，北京市稅務(wù)局已經(jīng)做到了為取得勞務(wù)報(bào)酬的個(gè)人代開(kāi)增值稅發(fā)票不再有次數(shù)的限制，可按月或者一次性為提供勞務(wù)的個(gè)人開(kāi)具增值稅票。并且與中國(guó)郵政達(dá)成合作，個(gè)人憑有效身份證件和勞務(wù)合同在郵局即可開(kāi)具增值稅發(fā)票且當(dāng)時(shí)即可繳納稅款，大大提高了開(kāi)具發(fā)票的便利性。

近幾年隨著支付勞務(wù)費(fèi)取得發(fā)票難的問(wèn)題日益凸顯，一些小的電影制片企業(yè)與演職人員談判能力不高、人工成本居高不下又無(wú)發(fā)票入賬，漸漸出現(xiàn)了一些提供人力資源服務(wù)的機(jī)構(gòu)。在這種模式下，企業(yè)與機(jī)構(gòu)簽訂合同、提出具體需求，由機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)推薦適合的演職人員。機(jī)構(gòu)按期向企業(yè)提供演職人員薪酬支付的進(jìn)度清單，據(jù)此計(jì)算服務(wù)費(fèi)并開(kāi)具增值稅發(fā)票;企業(yè)將清單和相應(yīng)人員完成工作的進(jìn)度比對(duì)確認(rèn)后向機(jī)構(gòu)支付服務(wù)費(fèi)。

一方面，因?yàn)橛蓹C(jī)構(gòu)發(fā)放演職人員的薪酬并代扣代繳其個(gè)稅，個(gè)人勞務(wù)產(chǎn)生的個(gè)稅和增值稅風(fēng)險(xiǎn)不再由企業(yè)承擔(dān);另一方面，因?yàn)槠髽I(yè)和機(jī)構(gòu)簽訂服務(wù)合同，對(duì)方作為一家獨(dú)立法人可以及時(shí)開(kāi)具增值稅發(fā)票，解決了無(wú)法取得發(fā)票入賬的問(wèn)題，這些都是新模式的好處。弊端就是企業(yè)有可能利用這種方式將大量現(xiàn)金套現(xiàn)，以解決其他不合規(guī)支出的票據(jù)問(wèn)題，存在虛開(kāi)發(fā)票和洗錢(qián)的風(fēng)險(xiǎn)。另外，因機(jī)構(gòu)并不直接參與電影的攝制工作，在演職人員的選擇上未必非常符合企業(yè)的需求，可能需要反復(fù)更換人員，會(huì)造成經(jīng)濟(jì)和時(shí)間上的浪費(fèi)。如果影片開(kāi)拍在即或者已經(jīng)開(kāi)拍，臨時(shí)更換演職人員有可能會(huì)造成巨大的損失。因此，選擇這種模式的企業(yè)需要在稅收風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)及時(shí)間成本之間做好平衡。

因此，要有效實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，有以下幾點(diǎn)建議：第一，重視稅收風(fēng)險(xiǎn)，不抱僥幸心理。思想上要時(shí)刻對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)保持警惕。國(guó)家的稅收政策日新月異，同時(shí)對(duì)稅收的征管也日漸加強(qiáng)，這對(duì)企業(yè)和財(cái)務(wù)人員提出了越來(lái)越嚴(yán)格的要求。財(cái)務(wù)人員應(yīng)隨時(shí)關(guān)注這些變化，以免因不了解政策而犯錯(cuò)，同時(shí)更加不能抱以僥幸心理。尤其是自2019年起實(shí)施個(gè)稅新政，稅務(wù)部門(mén)對(duì)個(gè)稅征管力度大幅提升，大數(shù)據(jù)時(shí)代個(gè)人取得的收入更加透明，逃稅的難度大大增加。

第二，完善配套機(jī)制，扎實(shí)落實(shí)稅收政策的要求。電影制片企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定相應(yīng)的稅務(wù)管理細(xì)則和業(yè)務(wù)流程，不僅要明確不同的業(yè)務(wù)內(nèi)容需要獲取何種類型的增值稅發(fā)票及提交時(shí)間，而且還應(yīng)當(dāng)細(xì)化各類業(yè)務(wù)具體稅務(wù)處理方式方法，確保財(cái)務(wù)人員在開(kāi)展稅務(wù)管理工作過(guò)程中有章可循，能夠在實(shí)際操作中落實(shí)稅收政策的具體要求。財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)地向業(yè)務(wù)部門(mén)普及最新的稅收征管要求，加強(qiáng)業(yè)務(wù)人員對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)并按照要求完成相應(yīng)的完稅工作。

第三，加強(qiáng)稅企互通，共同推進(jìn)稅政完善。電影制片企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)同主管稅務(wù)部門(mén)的良好溝通，將實(shí)際困難及時(shí)反饋，解決自身難題的同時(shí)也協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)推進(jìn)整個(gè)行業(yè)的相關(guān)稅收政策的完善。稅收征管的目的是促進(jìn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，只有加強(qiáng)同稅務(wù)部門(mén)的溝通，才能使他們更加了解企業(yè)的實(shí)際情況，從而制定出更加科學(xué)的政策。