佘磊

【摘 要】 公立醫(yī)院管理會計(jì)體系建設(shè)和財(cái)務(wù)信息化的相融合可以有效提高醫(yī)院科學(xué)化、精細(xì)化的管理水平。HRP系統(tǒng)結(jié)合協(xié)同理論及醫(yī)院管理會計(jì)體系構(gòu)建，通過搭建財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)、預(yù)算管理控制系統(tǒng)、成本核算管理系統(tǒng)、物流管理系統(tǒng)、資產(chǎn)設(shè)備管理系統(tǒng)和人力資源管理系統(tǒng)等核心子系統(tǒng)，以實(shí)現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)劃、決策、控制和評價(jià)，方便醫(yī)院各級管理層對醫(yī)院內(nèi)部資源情況準(zhǔn)確而動(dòng)態(tài)地掌握。公立醫(yī)院管理會計(jì)體系的建立既要依賴HRP系統(tǒng)的建設(shè)，以醫(yī)院信息資源數(shù)據(jù)共享服務(wù)平臺為核心，通過建設(shè)數(shù)據(jù)中心實(shí)現(xiàn)醫(yī)院數(shù)據(jù)的統(tǒng)一共享和服務(wù);又要打破HRP系統(tǒng)的制約，融入管理會計(jì)的理念、工具和方法，對全院業(yè)務(wù)、經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)的整合結(jié)果進(jìn)行分析并反饋。

【關(guān)鍵詞】 HRP; 管理會計(jì); 財(cái)務(wù)軟件; 醫(yī)院運(yùn)營

【中圖分類號】 R197.3;F235.1 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2020）16-0038-06

一、研究背景

提高公立醫(yī)院的現(xiàn)代化管理水平需要科學(xué)化、精細(xì)化的管理機(jī)制。醫(yī)院管理會計(jì)體系的建立可以有效地為醫(yī)院精細(xì)化管理保駕護(hù)航。HRP系統(tǒng)（Hospital Resource Planning）的構(gòu)建，整合醫(yī)院運(yùn)營管理方面的資源，規(guī)范醫(yī)院管理流程、實(shí)現(xiàn)成本管控、提升運(yùn)營效率，提供優(yōu)質(zhì)、高效和低耗的醫(yī)療服務(wù)。研究如何運(yùn)用醫(yī)院HRP系統(tǒng)來實(shí)現(xiàn)醫(yī)院管理會計(jì)體系的建立，對醫(yī)院管理者來說顯得尤為迫切。

二、基于HRP的管理會計(jì)理論分析

（一）國內(nèi)管理會計(jì)研究現(xiàn)狀

國內(nèi)對管理會計(jì)的研究開始于20世紀(jì)70年代，主要圍繞企業(yè)內(nèi)部責(zé)任會計(jì)的成本控制展開。企業(yè)管理的發(fā)展和進(jìn)步，推動(dòng)成本戰(zhàn)略和財(cái)務(wù)信息挖掘分析方式的變革，管理會計(jì)也發(fā)展成為以價(jià)值管理為核心的管理體系。醫(yī)院的管理會計(jì)體系始于醫(yī)院院科兩級核算和經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，在醫(yī)院管理中運(yùn)用了收支平衡分析、成本效益分析等管理會計(jì)的方法[1]。醫(yī)改以前，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的醫(yī)院在經(jīng)營理念、對效益的追求和資源配置上沒有過高的要求。為解決“看病難、看病貴”，國家實(shí)施新醫(yī)改，以控費(fèi)為主的多項(xiàng)改革措施，讓醫(yī)院更加注重控制成本、加強(qiáng)預(yù)算。這就要求醫(yī)院管理中資源信息收集更為全面，分析方法要更有針對性。醫(yī)院的HRP信息化系統(tǒng)的設(shè)計(jì)及應(yīng)用，加強(qiáng)了管理會計(jì)與信息系統(tǒng)的聯(lián)系，有利于現(xiàn)行醫(yī)院管理水平的提升。

（二）基于HRP的公立醫(yī)院管理會計(jì)研究方法

一是案例研究法。本文先綜述HRP管理思想和管理會計(jì)理論等，根據(jù)搜集整理的醫(yī)院實(shí)施HRP的具體情況及現(xiàn)有的管理會計(jì)體系架構(gòu)，對醫(yī)院基于HRP的管理會計(jì)體系構(gòu)建可能存在的問題進(jìn)行剖析，最后結(jié)合企業(yè)主體下的ERP實(shí)踐理論，提出醫(yī)院主體HRP管理會計(jì)體系的構(gòu)建方式。

二是協(xié)同理論。協(xié)同理論是德國物理學(xué)家哈肯20世紀(jì)70年代提出的。該理論的主要內(nèi)容是：以系統(tǒng)論、信息論和控制論為基礎(chǔ)，通過各子系統(tǒng)的內(nèi)部協(xié)同效應(yīng)而產(chǎn)生的整體效應(yīng)和集成效應(yīng)。國內(nèi)有專家在企業(yè)經(jīng)營管理方面運(yùn)用了協(xié)同理論。醫(yī)院HRP系統(tǒng)是一個(gè)整體協(xié)同的系統(tǒng)，醫(yī)院整體運(yùn)營的正常開展是醫(yī)院圍繞臨床醫(yī)療服務(wù)展開的各種過程協(xié)同、信息交換。運(yùn)用協(xié)同理論來分析和指導(dǎo)HRP系統(tǒng)，能更好地解釋HRP各子系統(tǒng)進(jìn)行信息交換、共享，以及為完成醫(yī)院某一特定醫(yī)療活動(dòng)開展的過程控制。讓HRP各子系統(tǒng)之間進(jìn)行充分的信息交換和流程控制是管理會計(jì)體系建設(shè)的核心。

三、醫(yī)院管理會計(jì)系統(tǒng)分析

公立醫(yī)院的公益屬性決定了管理會計(jì)需要能夠體現(xiàn)公益性、調(diào)動(dòng)積極性和保障可持續(xù)發(fā)展。新形勢下，醫(yī)院需以精細(xì)化運(yùn)營管理為重點(diǎn)，合理運(yùn)用大數(shù)據(jù)庫，拓寬管理會計(jì)應(yīng)用的廣度和深度，結(jié)合醫(yī)院戰(zhàn)略管理實(shí)踐、控制醫(yī)療費(fèi)用的不合理增長、全面預(yù)算、成本驅(qū)動(dòng)、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理、績效改革實(shí)踐等醫(yī)院發(fā)展實(shí)踐，實(shí)現(xiàn)從戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)一體化的管理閉環(huán)。

下面以G醫(yī)院為例，介紹醫(yī)院的管理會計(jì)體系設(shè)置和HRP財(cái)務(wù)系統(tǒng)。

（一）G醫(yī)院簡介

G醫(yī)院是集科教、防治、醫(yī)療為一體，以“精?？?、強(qiáng)綜合、重防治、應(yīng)突發(fā)”為特色的三級甲等醫(yī)院。醫(yī)院戰(zhàn)略也是基于此制定的（見圖1）。

（二）醫(yī)院管理會計(jì)體系與HRP軟件財(cái)務(wù)系統(tǒng)

財(cái)務(wù)會計(jì)分配價(jià)值，管理會計(jì)創(chuàng)造價(jià)值。管理會計(jì)能夠通過與財(cái)務(wù)會計(jì)的融合，為醫(yī)院決策者提供決策的前饋信息，為其提供決策支持（即DSS）。

信息化條件下，在信息硬件配套方面，要整合醫(yī)院現(xiàn)有信息資源，通過醫(yī)院資源計(jì)劃（HRP）運(yùn)營管理系統(tǒng)，融合并銜接好醫(yī)院信息系統(tǒng)（HIS）、實(shí)驗(yàn)室信息系統(tǒng)（LIS）、醫(yī)學(xué)影像系統(tǒng)（PACS）、財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)、物資管理系統(tǒng)、人力資源管理系統(tǒng)等，以支持醫(yī)院整體運(yùn)營管理。以此理念設(shè)計(jì)的醫(yī)院管理會計(jì)信息系統(tǒng)架構(gòu)如圖2。

四、基于HRP的醫(yī)院管理會計(jì)體系設(shè)計(jì)

管理會計(jì)的最主要功能是以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)作為依據(jù)，站在管理的角度協(xié)助決策，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。相比傳統(tǒng)的核算會計(jì)，管理會計(jì)更加倚重內(nèi)部分析報(bào)告，圍繞單位的實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)以及體現(xiàn)的價(jià)值，通過對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的加工實(shí)現(xiàn)經(jīng)營活動(dòng)的各項(xiàng)功能，包括但不僅限于預(yù)測、分析、控制、考評等功能，實(shí)現(xiàn)內(nèi)控的加強(qiáng)，提升經(jīng)濟(jì)效益。

（一）醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行數(shù)據(jù)

由于醫(yī)院存在大量的信息系統(tǒng)，各信息系統(tǒng)搭建的時(shí)間和歷程不盡相同，系統(tǒng)的數(shù)據(jù)就難以規(guī)范統(tǒng)一。就G醫(yī)院而言，現(xiàn)有的系統(tǒng)與系統(tǒng)之間沒有業(yè)務(wù)聯(lián)系，不能實(shí)時(shí)共享各項(xiàng)大數(shù)據(jù)，導(dǎo)致各子系統(tǒng)只涵蓋了部門科室的部分業(yè)務(wù)，科室流程之間存在很多無技術(shù)含量且費(fèi)時(shí)費(fèi)力的手工勞動(dòng)、統(tǒng)計(jì)和分析工作，導(dǎo)致數(shù)據(jù)可信度低、無法參照核對，管理面不夠大、管理不夠精細(xì)，不能滿足時(shí)下醫(yī)院精細(xì)化管理的綜合要求。同時(shí)，G醫(yī)院缺少頂層設(shè)計(jì)的管理手段，對全院上下的醫(yī)療業(yè)務(wù)、經(jīng)濟(jì)運(yùn)行數(shù)據(jù)的綜合、深挖和整合分析深度不足，目前只有獨(dú)立科室分析或者特定業(yè)務(wù)分析。而且由于未能統(tǒng)一基本數(shù)據(jù)的歸集方法、數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)時(shí)口徑和力度把控不一致、存在信息孤島現(xiàn)象，導(dǎo)致G醫(yī)院的運(yùn)行數(shù)據(jù)難以獲得、不易對賬、不好核算、無法綜合分析、疏于監(jiān)控等難題，更深層次的分析和管控工作很難繼續(xù)開展。

醫(yī)院的HRP要以醫(yī)院信息資源數(shù)據(jù)共享服務(wù)平臺為核心，通過建設(shè)數(shù)據(jù)中心實(shí)現(xiàn)醫(yī)院數(shù)據(jù)的統(tǒng)一共享和服務(wù)。

具體要從主數(shù)據(jù)、數(shù)據(jù)交換和數(shù)據(jù)處理三方面著手：

1.主數(shù)據(jù)管理工具

主數(shù)據(jù)管理工具是該平臺的一部分。主數(shù)據(jù)管理工具是為了解決主數(shù)據(jù)信息分散在多個(gè)系統(tǒng)造成的編碼不統(tǒng)一、數(shù)據(jù)不同步、缺乏一致性問題，把源自醫(yī)院不同業(yè)務(wù)類型、不同所屬子系統(tǒng)、不同應(yīng)用和統(tǒng)計(jì)工具中的各項(xiàng)明細(xì)數(shù)據(jù)進(jìn)行抓取，滿足大數(shù)據(jù)分析要求，實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一管理，保持在根源應(yīng)用系統(tǒng)、主數(shù)據(jù)管理應(yīng)用平臺、末級應(yīng)用系統(tǒng)之間，主數(shù)據(jù)各項(xiàng)信息能夠及時(shí)順流更新，使醫(yī)院所有應(yīng)用系統(tǒng)都能夠從同一數(shù)據(jù)源頭獲得及時(shí)、完整、準(zhǔn)確、一致、權(quán)威的主數(shù)據(jù)信息[2]。

2.數(shù)據(jù)交換平臺

HRP的各系統(tǒng)通過數(shù)據(jù)交換平臺與醫(yī)院HRP管理會計(jì)的核心系統(tǒng)——財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)傳遞數(shù)據(jù)。一旦發(fā)現(xiàn)問題，就可以追溯，找到相關(guān)業(yè)務(wù)內(nèi)容及責(zé)任人，找出問題的原因、實(shí)現(xiàn)賬賬相符、賬實(shí)相符的管理目標(biāo)。應(yīng)統(tǒng)一管理物資材料信息、物資分類、供應(yīng)商信息、部門信息、職工層次信息、庫房信息、編碼規(guī)則。

3.醫(yī)院運(yùn)營數(shù)據(jù)中心

醫(yī)院運(yùn)營數(shù)據(jù)中心建設(shè)主要是整合各業(yè)務(wù)子系統(tǒng)，為決策提供系統(tǒng)數(shù)據(jù)信息，針對數(shù)據(jù)規(guī)范和代碼進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化制定，實(shí)現(xiàn)醫(yī)療業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)信息和管理信息資源的開發(fā)規(guī)范及使用，多多挖掘財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)信息價(jià)值，避免政出多門、數(shù)出多源、口徑不一致、數(shù)據(jù)不匹配的情況發(fā)生[3]。

（二）財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)

HRP系統(tǒng)能夠?qū)崿F(xiàn)財(cái)務(wù)核算的精細(xì)化管理、財(cái)務(wù)管理以核算為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑治鲈u價(jià)為主。核算方面，關(guān)注與其他業(yè)務(wù)系統(tǒng)的協(xié)同，及時(shí)準(zhǔn)確地反映醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)狀況;分析評價(jià)方面，要建立科學(xué)的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系，從經(jīng)濟(jì)運(yùn)營能力、長遠(yuǎn)發(fā)展能力、綜合競爭力等方面為醫(yī)院高層管理者提供決策依據(jù)。

1.財(cái)務(wù)管理的規(guī)范化

利用HRP系統(tǒng)平臺，實(shí)現(xiàn)各個(gè)業(yè)務(wù)子系統(tǒng)之間的聯(lián)系和互通，主要包括：

（1）收費(fèi)系統(tǒng)。財(cái)務(wù)系統(tǒng)與HIS系統(tǒng)通過接口方式實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)互聯(lián)，能夠抽取到HIS系統(tǒng)中的掛號費(fèi)、門診收費(fèi)等收費(fèi)項(xiàng)目，自動(dòng)轉(zhuǎn)入到總賬中，實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)費(fèi)用管理。

（2）藥品系統(tǒng)。財(cái)務(wù)系統(tǒng)通過接口方式介入到HIS系統(tǒng)中的藥庫管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)藥品應(yīng)收款項(xiàng)目自動(dòng)生成，再通過發(fā)票自動(dòng)生成應(yīng)收款憑證。

（3）消耗性物資系統(tǒng)。通過接口方式，連接財(cái)務(wù)系統(tǒng)與醫(yī)院物流管理系統(tǒng)、HIS系統(tǒng)中的消耗性物資管理系統(tǒng)，自動(dòng)形成消耗物資應(yīng)收款項(xiàng)，再由發(fā)票自動(dòng)生成憑證。

（4）固定資產(chǎn)系統(tǒng)。接入固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)中的固定資產(chǎn)入庫單，增加計(jì)劃-申請-審批-采購-合同-入庫-驗(yàn)收-出庫-形成固定資產(chǎn)應(yīng)收款賬目;再根據(jù)合同、發(fā)票與應(yīng)收款生成付款憑證，實(shí)現(xiàn)計(jì)劃-申請-審批-入庫-發(fā)票-付款-對賬。

（5）預(yù)算與報(bào)銷管理系統(tǒng)。財(cái)務(wù)系統(tǒng)與預(yù)算系統(tǒng)、報(bào)銷系統(tǒng)對接，能夠?qū)崟r(shí)根據(jù)會計(jì)核算科目及部門與預(yù)算項(xiàng)目對照核定，進(jìn)而控制報(bào)銷款項(xiàng)。后面詳解預(yù)算管理控制系統(tǒng)。

2.財(cái)務(wù)分析評價(jià)

管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)相比，更注重于財(cái)務(wù)分析。醫(yī)院財(cái)務(wù)分析是對醫(yī)院整體經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的數(shù)據(jù)，采用決策分析方法、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)和科學(xué)的分析預(yù)測模型，提供比較、結(jié)構(gòu)和指標(biāo)分析等分析方式，并定期生成圖、表等直觀的呈現(xiàn)方式，幫助醫(yī)院各級領(lǐng)導(dǎo)、財(cái)務(wù)等決策者了解醫(yī)院人財(cái)物實(shí)時(shí)情況、掌握醫(yī)院預(yù)算執(zhí)行、資金使用及動(dòng)態(tài)、成本架構(gòu)等數(shù)據(jù)[4]。實(shí)時(shí)定期追蹤的分析結(jié)果，有利于決策者制定更為成熟、合理和具有針對性的發(fā)展戰(zhàn)略。

3.財(cái)務(wù)預(yù)警監(jiān)控

通過設(shè)定需要預(yù)警提醒的指標(biāo)，如償債能力指標(biāo)、資產(chǎn)管理效率指標(biāo)、醫(yī)療費(fèi)用控制指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)、發(fā)展能力指標(biāo)、工作效率指標(biāo)等、預(yù)算執(zhí)行情況指標(biāo)等，提供給決策層，以便緊急時(shí)盡快采取應(yīng)對措施[5]。

4.醫(yī)院運(yùn)營預(yù)測

以醫(yī)院HRP的歷史數(shù)據(jù)和現(xiàn)在能取得的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，運(yùn)用科學(xué)的預(yù)測方法（趨勢預(yù)測分析法、回歸分析法等）預(yù)計(jì)醫(yī)院運(yùn)營未來的趨勢。主要包括醫(yī)院服務(wù)量預(yù)測、成本預(yù)測和資金預(yù)測。

（三）預(yù)算管理控制系統(tǒng)

醫(yī)院進(jìn)行全面預(yù)算管理，是根據(jù)醫(yī)院運(yùn)營管理目標(biāo)，將人、財(cái)、物各種資源進(jìn)行計(jì)劃、分配、控制和考核的全過程。醫(yī)院預(yù)算管理目標(biāo)應(yīng)有三項(xiàng)：支撐管理、控制管理和指導(dǎo)管理。

1.全面預(yù)算要全業(yè)務(wù)、全過程管理，全部門參與

在經(jīng)濟(jì)體運(yùn)營過程中，預(yù)算管理的覆蓋面是全面的，主要體現(xiàn)在范圍上全覆蓋、所有部門以及涵蓋整個(gè)過程這三個(gè)方面。各部門均應(yīng)有預(yù)算管理員，同理，成本核算、固定資產(chǎn)等均應(yīng)有相應(yīng)兼職管理員（圖3）。

我國要普遍實(shí)施以病種、DRG病組等多種方式復(fù)合性醫(yī)保支付手段，把DRG作為促進(jìn)醫(yī)療服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)化的管理工具，不僅在醫(yī)保支付層面影響醫(yī)院，而且要通過DRG支付方式的改變促進(jìn)醫(yī)院預(yù)算管理方式的變革。根據(jù)DRG病組資源消耗類似的特性，可以作為資源消耗合適的分配單元，統(tǒng)籌醫(yī)院DRG病組結(jié)構(gòu)和各個(gè)組的資源消耗，可以為醫(yī)院住院業(yè)務(wù)進(jìn)行精確的資源配置，最終作為財(cái)務(wù)預(yù)算的編制依據(jù)，以及后續(xù)預(yù)算控制的抓手。

2.用全面預(yù)算管理落實(shí)醫(yī)院內(nèi)部控制

資金支出控制是醫(yī)院預(yù)算管理的核心內(nèi)容。從單位內(nèi)部控制角度上來看，支出預(yù)算控制主要從資金支出的合理性、規(guī)范性上加以控制。完善的全面預(yù)算管理制度可以有效地防范經(jīng)濟(jì)運(yùn)行各類風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，達(dá)到單位內(nèi)部控制業(yè)務(wù)層面預(yù)算控制的要求。對“三重一大”中重大項(xiàng)目和大金額項(xiàng)目的可行性論證，也是有效控制經(jīng)濟(jì)運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)的必要手段。

3.用全面預(yù)算管理強(qiáng)化成本管控

醫(yī)院的成本管理和預(yù)算管理是密不可分的。醫(yī)院預(yù)算管理的主要目的是以預(yù)算作為院內(nèi)資源合理配置的工具，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的戰(zhàn)略目標(biāo)，符合醫(yī)院未來發(fā)展方向。成本管控通過預(yù)算管理的事中控制、事后數(shù)據(jù)分析，能夠很好地達(dá)到運(yùn)營成本管控的目的[6]。預(yù)算數(shù)據(jù)的編制一般是以歷史數(shù)據(jù)作為依據(jù)，對資金投入合理規(guī)劃，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)成本控制的目的。醫(yī)院成本管控要結(jié)合預(yù)算管理的功能，發(fā)揮信息化系統(tǒng)優(yōu)勢，全員參與到預(yù)算管理中來，通過資金支出的控制，達(dá)到成本管控的目的，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院運(yùn)營方式的精細(xì)化，提升在同類醫(yī)院中的競爭能力。

4.HRP預(yù)算管理信息化

醫(yī)院全面預(yù)算管理信息化的實(shí)施過程能夠?qū)︶t(yī)院的各項(xiàng)醫(yī)療和科研業(yè)務(wù)進(jìn)行梳理。G醫(yī)院預(yù)算管理委員會、醫(yī)院預(yù)算責(zé)任中心和醫(yī)院業(yè)務(wù)科室之間遞進(jìn)地屬于管理與被管理、審批與執(zhí)行的關(guān)系（圖4）。作為醫(yī)院運(yùn)營的主線，全面預(yù)算管理應(yīng)該與其他運(yùn)營系統(tǒng)在統(tǒng)一的基礎(chǔ)平臺上開發(fā)，能夠更好地實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理的功能。

（四）成本核算管理系統(tǒng)

推行HRP系統(tǒng)之前，G醫(yī)院目前未進(jìn)行《政府會計(jì)制度》要求的嚴(yán)格意義上的全成本核算，無法提供其要求的高質(zhì)量的各類成本報(bào)表;現(xiàn)行成本核算不屬于全成本核算，是單純?yōu)榭冃Ш怂惴?wù)的，分離了會計(jì)核算、預(yù)算管理和成本管理，統(tǒng)計(jì)口徑不一致;成本核算的獲取大部分?jǐn)?shù)據(jù)由手工錄入，跟HIS、PACS、LIS在內(nèi)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)尚未實(shí)現(xiàn)互聯(lián)互通、實(shí)時(shí)共享。成本核算沒有精細(xì)到項(xiàng)目核算、醫(yī)療病種核算。

1.成本管理基本框架

醫(yī)院成本管控需要依靠信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)部門兩方面的配合。信息系統(tǒng)需要從醫(yī)院其他業(yè)務(wù)系統(tǒng)中采集數(shù)據(jù)，為成本的預(yù)測與計(jì)劃提供計(jì)劃指標(biāo);分析不同成本之間的差異，根據(jù)目標(biāo)成本，實(shí)現(xiàn)對實(shí)際成本的管控。

2.成本管理層次結(jié)構(gòu)

成本管理從三個(gè)層級進(jìn)行成本管控，即醫(yī)院、科室與項(xiàng)目三級。一級核算對象是醫(yī)院，通過成本核算，算出醫(yī)院的業(yè)務(wù)收支數(shù)據(jù)，得出醫(yī)院經(jīng)營運(yùn)行狀況;二級核算是把科室作為對象，核算出各個(gè)科室的運(yùn)營成本;三級核算則是核算醫(yī)療項(xiàng)目，通過綜合性的分析方法，核算出醫(yī)院的醫(yī)療項(xiàng)目具體成本。

3.醫(yī)院成本管理戰(zhàn)略導(dǎo)向

醫(yī)院成本管理應(yīng)以精細(xì)化成本管理為目標(biāo)。前提就是要確定好成本管控的基礎(chǔ)框架與層級結(jié)構(gòu)，進(jìn)而加強(qiáng)監(jiān)督成本管控過程，形成戰(zhàn)略方向管控，最終提高醫(yī)院精細(xì)化管理水平[7]。

（1）成本管理與全面預(yù)算管理相結(jié)合

成本管理管控與預(yù)算管理相結(jié)合，一方面，預(yù)算管理改變只關(guān)注執(zhí)行結(jié)果，要從過程進(jìn)行控制，通過科學(xué)的預(yù)算考核指標(biāo)體系，管控預(yù)算執(zhí)行情況，實(shí)現(xiàn)成本有效管控;另一方面，根據(jù)成本管控的三級結(jié)構(gòu)，將預(yù)算的指標(biāo)推進(jìn)到三級醫(yī)院，以責(zé)任科室、項(xiàng)目為對象進(jìn)行預(yù)算管控。

（2）成本管理與績效管理相結(jié)合

績效考核管理中，數(shù)據(jù)的支撐離不開成本核算，科室考核需要科室成本核算數(shù)據(jù)作為依據(jù)，利用績效考核作為工具，能夠普及全成本管理理念，也能提高績效考核的準(zhǔn)確度。

（3）成本管理與戰(zhàn)略管理相結(jié)合

采用成本過程管控，能夠提升醫(yī)院成本數(shù)據(jù)的實(shí)時(shí)性與準(zhǔn)確性，為醫(yī)院的戰(zhàn)略方向制定提供了很好的數(shù)據(jù)支撐，使戰(zhàn)略決策更有目的性。

國務(wù)院印發(fā)了《關(guān)于進(jìn)一步深化基本醫(yī)療保險(xiǎn)支付方式改革的指導(dǎo)意見》，全面推進(jìn)醫(yī)保支付方式改革。文件中明確指出要開展按疾病診斷相關(guān)分組（DRG）付費(fèi)試點(diǎn)。采用DRG付費(fèi)后，醫(yī)院的收入由變量變?yōu)橐粋€(gè)定量。醫(yī)院只有突破成本控制的瓶頸，才能在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行層面有所收益。只有厘清醫(yī)院每一個(gè)DRG病組的治療成本，才可以明確下一步醫(yī)院戰(zhàn)略發(fā)展、運(yùn)行和管理的方向，為醫(yī)院決策提供數(shù)據(jù)支撐。

HRP中醫(yī)院財(cái)務(wù)管理信息與其他相關(guān)信息都是醫(yī)院綜合運(yùn)行平臺得以運(yùn)作最為根本的數(shù)據(jù)源。外部數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、醫(yī)院信息系統(tǒng)和其他系統(tǒng)數(shù)據(jù)經(jīng)過抽取和提煉，進(jìn)入數(shù)據(jù)存儲與管理流程，由平臺提供多維擴(kuò)展管理分析，輸出數(shù)據(jù)分析結(jié)果、合成數(shù)據(jù)報(bào)表，最終以應(yīng)用的方式直接作用于管理實(shí)踐。

（五）物流管理系統(tǒng)

醫(yī)院物流管理是整個(gè)業(yè)務(wù)管理中不可或缺的一環(huán)，其核心就是能夠?qū)︶t(yī)院的物資科學(xué)地分類，便于與醫(yī)院管理架構(gòu)、信息化系統(tǒng)相結(jié)合，確定物資的儲存、采購以及配送方式，并能夠?qū)崿F(xiàn)全生命周期的管理[8]。醫(yī)院物流管理的難點(diǎn)體現(xiàn)為以下兩點(diǎn)。

1.物資種類多、分屬部門多。醫(yī)院的物資種類繁多，而且對應(yīng)的部門也比較多，無法實(shí)現(xiàn)批量標(biāo)準(zhǔn)化的管理。

2.安全性要求高。醫(yī)院屬于特殊行業(yè)，涉及到患者的生命，因此，物資的安全屬性要求特別高。有些耗材的存儲要求特別嚴(yán)格，必須先消毒再配送，存儲環(huán)境具有多樣性，這對物資管理提出了更高的要求。

基于HRP信息系統(tǒng)，構(gòu)建醫(yī)院物流管理體系，參照醫(yī)院物流業(yè)務(wù)的流程，在系統(tǒng)中進(jìn)行流程梳理與優(yōu)化，建立財(cái)務(wù)核算與物資管理相關(guān)聯(lián)的醫(yī)院物流管理信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈全流程、閉環(huán)式管理，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院物流供應(yīng)鏈信息共享、優(yōu)化院內(nèi)物流控制流程、權(quán)限管理、考核評價(jià)、高值耗材代銷管理、供應(yīng)商管理平臺和智能化技術(shù)應(yīng)用。

（六）資產(chǎn)設(shè)備管理系統(tǒng)

醫(yī)院固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)，首先需要建立資產(chǎn)的明細(xì)檔案，對資產(chǎn)購置或劃撥合同、安裝驗(yàn)收、入庫、變動(dòng)、付款方式和時(shí)間、領(lǐng)用、計(jì)量、維修維護(hù)、計(jì)提折舊、處置等一系列流程進(jìn)行記錄和管理。其次，核算資產(chǎn)的增減、資產(chǎn)的盤盈或是盤虧、報(bào)廢等，在期末生成報(bào)表。實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)設(shè)備管理系統(tǒng)與財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)、成本核算系統(tǒng)、HIS系統(tǒng)等其他業(yè)務(wù)子系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)聯(lián)合互通。

1.醫(yī)院固定資產(chǎn)系統(tǒng)

醫(yī)院固定資產(chǎn)管理主要針對資產(chǎn)的財(cái)務(wù)屬性，通過建立折舊、攤銷、變動(dòng)、減少等功能，與財(cái)務(wù)賬建立關(guān)聯(lián)，滿足財(cái)務(wù)管理對資產(chǎn)的控制要求，包括固定資產(chǎn)管理的核心——卡片管理、資產(chǎn)變動(dòng)、資產(chǎn)處置和有固定資產(chǎn)身份證號碼之稱的條碼管理。

2.醫(yī)院設(shè)備管理系統(tǒng)

設(shè)備管理是指全流程管理設(shè)備的全生命周期，通過記錄設(shè)備采購論證、購入、安裝、使用（維修、維保）、變動(dòng)、處置整個(gè)流程，進(jìn)行全過程科學(xué)管理。醫(yī)院是注重資產(chǎn)的管理單位，設(shè)備的運(yùn)行效率、運(yùn)行質(zhì)量直接關(guān)系到醫(yī)院的運(yùn)營狀況。關(guān)注設(shè)備的全生命周期管理是非常重要的。全生命周期的管理可以提升設(shè)備運(yùn)行效率，降低故障發(fā)生率，提升運(yùn)營效率和效益;關(guān)注設(shè)備安全，制定定期的保養(yǎng)計(jì)劃，做好預(yù)防性維護(hù)，提升設(shè)備安全運(yùn)行能力。

設(shè)備全生命周期的管理是指從設(shè)備的選型、購置，到設(shè)備的安裝使用，再到其維護(hù)保養(yǎng)、處置。

（1）選型購置階段，以類似設(shè)備的運(yùn)營數(shù)據(jù)，為其提供有效的決策依據(jù)。同時(shí)保證資產(chǎn)、設(shè)備的卡片、賬面與固定資產(chǎn)的實(shí)物相對應(yīng)。（2）安裝使用階段，按合同進(jìn)行驗(yàn)收、安裝管理，與資產(chǎn)入庫出庫相結(jié)合。（3）維護(hù)保養(yǎng)階段，預(yù)防性維護(hù)、故障性維修缺一不可，以降低設(shè)備故障率，提升資產(chǎn)的回報(bào)率。（4）設(shè)備的報(bào)廢處置，為運(yùn)營收回資金，同時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的財(cái)務(wù)處理。

3.單臺設(shè)備效益分析

通過與HRP各個(gè)系統(tǒng)數(shù)據(jù)交換，進(jìn)行設(shè)備相關(guān)數(shù)據(jù)的采集，對醫(yī)療設(shè)備的收入數(shù)據(jù)、成本數(shù)據(jù)進(jìn)行收入分析、成本分析、效能分析、使用狀態(tài)分析。

4.投資決策分析

醫(yī)院購置固定資產(chǎn)，從經(jīng)濟(jì)角度看，實(shí)質(zhì)上是一種投資，當(dāng)然要考慮經(jīng)濟(jì)回報(bào)。在新的管理會計(jì)要求下，固定資產(chǎn)就是給醫(yī)院創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益的工具，醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)在決策是否購置時(shí)，經(jīng)濟(jì)效益是非常重要的考慮因素。HRP系統(tǒng)本著精細(xì)化管理的原則，收集資產(chǎn)投資相關(guān)的數(shù)據(jù)輔助決策者進(jìn)行投資決策。

（七）人力資源管理系統(tǒng)

隨著養(yǎng)老、失業(yè)保險(xiǎn)制度和薪酬制度改革的加快，醫(yī)院的人力成本越來越大。從管理會計(jì)角度看，作為醫(yī)院運(yùn)營的資源，醫(yī)院的人員需要通過組織架構(gòu)實(shí)現(xiàn)價(jià)值，而HRP的人力資源管理系統(tǒng)能夠與財(cái)務(wù)系統(tǒng)相結(jié)合，用經(jīng)濟(jì)的手段衡量人力資源的價(jià)值并體現(xiàn)人力成本與收益，進(jìn)行人力資源的優(yōu)化與調(diào)整，把醫(yī)院龐大的人力成本轉(zhuǎn)為化為醫(yī)院創(chuàng)造價(jià)值的人力資源。

五、結(jié)論與展望

基于HRP系統(tǒng)的公立醫(yī)院管理會計(jì)體系建設(shè)是醫(yī)院精細(xì)化運(yùn)營管理的關(guān)鍵。財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)、預(yù)算管理控制系統(tǒng)、成本核算管理系統(tǒng)、物流管理系統(tǒng)、資產(chǎn)設(shè)備管理系統(tǒng)、人力資源管理系統(tǒng)作為HRP構(gòu)建中的核心組件，需要通過管理會計(jì)體系整合醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行數(shù)據(jù)，不斷提升其應(yīng)用的有效性;同時(shí)，管理會計(jì)的理念、工具和方法需要以HRP系統(tǒng)為載體才能有效地助力公立醫(yī)院的精細(xì)化管理。

公立醫(yī)院管理會計(jì)體系的建立既要依賴HRP系統(tǒng)的建設(shè)，又要打破HRP系統(tǒng)的制約。一方面，依賴HRP系統(tǒng)的建設(shè)增設(shè)醫(yī)院層面的經(jīng)營管理和分析工具，對全院業(yè)務(wù)、經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)的整合結(jié)果進(jìn)行分析并反饋，以醫(yī)院信息資源數(shù)據(jù)共享服務(wù)平臺為核心，通過建設(shè)數(shù)據(jù)中心實(shí)現(xiàn)醫(yī)院數(shù)據(jù)的統(tǒng)一共享和服務(wù);另一方面，又要避免HRP系統(tǒng)可能存在的局限性，只停留在現(xiàn)有子系統(tǒng)之間的固有聯(lián)系，忽視了醫(yī)院戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)與HRP系統(tǒng)完善過程中可能出現(xiàn)的新的聯(lián)系。

公立醫(yī)院的精細(xì)化管理要以醫(yī)院的發(fā)展戰(zhàn)略為導(dǎo)向、以全面預(yù)算管理為主線、以精細(xì)化的成本管理為驅(qū)動(dòng)、以全面內(nèi)控管理為保障、以科學(xué)化的績效管理為杠桿、以財(cái)務(wù)信息化為平臺，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的管理會計(jì)體系與HRP系統(tǒng)以及醫(yī)院的戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)的相統(tǒng)一。

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