摘要：長(zhǎng)時(shí)間以來(lái)，非法收入是否要征稅、征稅之后稅務(wù)機(jī)關(guān)有無(wú)義務(wù)為納稅人保密以及非法收入納稅之后是否為合法收入等問(wèn)題都備受關(guān)注。本文在非法收入的概念進(jìn)行界定的基礎(chǔ)上，對(duì)上述問(wèn)題進(jìn)行分析之后，得出了非法收入要征稅，征稅之后非法收入仍然是非法收入，并且稅務(wù)機(jī)關(guān)不但沒(méi)有保密義務(wù)，還有義務(wù)進(jìn)行舉報(bào)的結(jié)論。

關(guān)鍵詞：非法收入;征稅;信息保密

1 非法收入概述

1.1 非法收入中“非法”的界定

在《法學(xué)辭源》中，“非法”解釋為：“‘合法的對(duì)稱(chēng)，不合法律的規(guī)定，亦稱(chēng)‘不法”。對(duì)“非法”的界定需要建立在《法學(xué)辭源》解釋的基礎(chǔ)上，同時(shí)還需結(jié)合“非法收入”本身的內(nèi)涵和外延才能確定。因?yàn)榉欠ㄐ袨樯婕暗礁鱾€(gè)法律部門(mén)，所以“非法收入”是一個(gè)內(nèi)涵和外延相當(dāng)廣泛的概念。同一非法行為，在不同部門(mén)法中會(huì)產(chǎn)生不同的法律后果。民法中，一方當(dāng)事人以欺詐的方式與另一方當(dāng)事人訂立了合同，如果受欺詐方不申請(qǐng)撤銷(xiāo)合同，那么基于該欺詐行為所取得的收入仍可以合法持有。行政法中，非法行為所取得收入也并非會(huì)全部被沒(méi)收。例如，企業(yè)在未辦理登記之前的經(jīng)營(yíng)收入，就未必會(huì)被沒(méi)收。可能只會(huì)責(zé)令停止經(jīng)營(yíng)，或要求補(bǔ)辦手續(xù)，并處以一定的罰款而已。而對(duì)于觸犯刑律的行為，按照刑法的相關(guān)規(guī)定，其犯罪收入則應(yīng)退還受害人或依法沒(méi)收。筆者認(rèn)為，基于“非法收入”外延的廣泛性，“非法收入”中的“非法”應(yīng)理解為違反一切法律、行政法規(guī)、規(guī)章等規(guī)范性法律文件，即廣義上的“法律”，而非狹義上的“法律”。

眾所周知，各部門(mén)法都有其獨(dú)特的評(píng)價(jià)功能，而評(píng)價(jià)某一行為合法與否，主要應(yīng)由民法、行政法、刑法來(lái)完成，稅法的評(píng)價(jià)應(yīng)是一種中性的，不分合法與否的，僅以保證國(guó)家財(cái)政收入得意實(shí)現(xiàn)。因此，稅法所關(guān)注是某種收入，并且關(guān)注的該種收入經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，而不是法律性質(zhì)。正如“稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其收入是否符合相關(guān)法律規(guī)定并不負(fù)有實(shí)質(zhì)審查的義務(wù)。至于是否違反其他法律，則非征稅機(jī)關(guān)的任務(wù)”。稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅時(shí)，無(wú)權(quán)對(duì)每項(xiàng)收入進(jìn)行合法性認(rèn)定，僅需依收入的“形式”，進(jìn)行征稅，無(wú)需界定其合法與否。

1.2 非法收入的概念

《經(jīng)濟(jì)大詞典》中，將“非法收入”定義為：“單位或個(gè)人利用不正當(dāng)?shù)氖侄芜`反國(guó)家法律和政策規(guī)定而取得的財(cái)物。例如用非法倒賣(mài)物資、買(mǎi)空賣(mài)空、轉(zhuǎn)包漁利、居間牟利、弄虛作假、騙錢(qián)牟利、坐地分贓等手段攫取的非法收入”。因此，“非法收入”既包括違反法律、行政法規(guī)、規(guī)章等規(guī)范性法律文件規(guī)定所取得的收入，還包括違反公序良俗原則所取得的收入。也就是說(shuō)，凡是收入性質(zhì)非法，無(wú)論其是何種取得主體，該收入都屬于非法收入。

2 非法收入要納稅

2.1 非法收入“可稅性”的稅收理論簡(jiǎn)析

“可稅性”是以符合法律上的合法性和合理性為前提，并綜合考慮其他因素，借以確定對(duì)象能否被納入征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)。具體而言，“非法收入”是否滿(mǎn)足“可稅性”的判斷標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)從合法性、公平正義性、效率性和收益性四個(gè)方面進(jìn)行分析。稅收法定主義原則，即對(duì)某一客體是否征稅，應(yīng)嚴(yán)格依照法律規(guī)定，法律有明文規(guī)定的，依照法律規(guī)定征稅，法律無(wú)明文規(guī)定的，一律不得征稅。在稅收法定主義原則視角下，雖然沒(méi)有明確非法收入屬于稅收征管的范圍，但是也沒(méi)有完全否定非法收入不應(yīng)納稅，僅在該原則下討論非法收入“可稅性”問(wèn)題，顯得過(guò)于抽象和單一，并不具有說(shuō)服力。在稅收公平主義原則視角下，非法收入作為收入，同樣具有稅收負(fù)擔(dān)能力，甚至其稅收負(fù)擔(dān)能力比合法收入還要大，因此將其與合法收入一并征稅，正是出于公平的考慮。在稅收效率主義原則視角下，對(duì)非法收入征稅，可以減少稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)踐中的阻礙，進(jìn)而提高稅收行政效率。在實(shí)質(zhì)課稅主義原則下，無(wú)論何種主體和何種形式的非法收入，非法收入都滿(mǎn)足“收益”的要件，因此，應(yīng)將其納入稅收征管的范圍。

2.2 國(guó)外關(guān)于非法收入征稅的相關(guān)規(guī)定

縱觀世界各國(guó)，除英國(guó)在法律中明確規(guī)定對(duì)非法收入不得征稅外，大多數(shù)國(guó)家都認(rèn)為應(yīng)當(dāng)對(duì)非法收入征稅。德國(guó)作為最早采用實(shí)質(zhì)課主義原則的國(guó)家，在第一次世界大戰(zhàn)后，便通過(guò)立法明確了非法收入應(yīng)當(dāng)征稅，并在現(xiàn)行《德國(guó)租稅通則》第 40 條中明確規(guī)定，違反法律或違反善良風(fēng)俗與稅法的構(gòu)成要件無(wú)關(guān)，不會(huì)影響其租稅之課征?！痹谝獯罄?，新稅法規(guī)定，即便是采用偷盜或詐騙等方式取得的非法收入也應(yīng)當(dāng)納稅。一個(gè)名為佩羅內(nèi)的小偷在伏法之后，不僅被沒(méi)收了167.7萬(wàn)美元的贓款，還為這筆在贓款繳納了38.2萬(wàn)美元的稅金。國(guó)外比較著名的三起典型判例，即1946 年的威爾科克斯案件、1952年的路特金案和1961年的詹姆士案，也確定了非法收入應(yīng)負(fù)有納稅義務(wù)。加拿大法律則明文規(guī)定，“即使是侵吞公款、受賄索賄、賣(mài)淫販毒等不法收入也要繳納收入稅。”據(jù)報(bào)道，一名加拿大女性在其單位一年內(nèi)累計(jì)偷竊34.8萬(wàn)加元，竟收到國(guó)稅局的繳稅通知，要求她補(bǔ)繳偷竊款收入的應(yīng)納稅款。并對(duì)該女性解釋說(shuō)，“凡有收入就須報(bào)稅。不論是偷來(lái)的錢(qián)還是賺來(lái)的錢(qián)?！倍悇?wù)局還解釋說(shuō)，“凡是侵吞公款、賣(mài)淫及販毒的不法收入都是國(guó)稅局追查的對(duì)象?！?/p>

2.3 國(guó)內(nèi)關(guān)于非法收入征稅的案例

2005年9月新華網(wǎng)報(bào)道，在廣東省審計(jì)廳向廣東省人大的報(bào)告中顯示，2002 年至2004年，66所城市公辦中小學(xué)中，有違規(guī)收費(fèi)的學(xué)校占72.7%，亂收費(fèi)總額高達(dá)7.53億元，其中“擇校費(fèi)”占據(jù)過(guò)半，成為教育亂收費(fèi)的“第一費(fèi)”。后來(lái)，國(guó)家財(cái)政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)文，在《關(guān)于加強(qiáng)教育勞務(wù)營(yíng)業(yè)稅征收管理有關(guān)問(wèn)題的通知》中明確規(guī)定，從2006 年1月l日起，對(duì)各類(lèi)教育機(jī)構(gòu)超過(guò)規(guī)定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的收費(fèi)以及學(xué)校以各種名義收取的贊助費(fèi)、擇校費(fèi)等超過(guò)規(guī)定范圍的收入，一律按規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅。

2.4 稅收?qǐng)?zhí)法人員對(duì)非法收入申報(bào)信息無(wú)保密義務(wù)

在我國(guó)，納稅信息保密權(quán)作為納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利，在現(xiàn)行法律中已經(jīng)有明確的規(guī)定。我國(guó)《稅收征收管理法》第八條第二款規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人有要求稅務(wù)機(jī)關(guān)為其情況保密的權(quán)利，并在實(shí)施細(xì)則第五條明確了上述保密的情況是指商業(yè)秘密及個(gè)人隱私，納稅人和扣繳義務(wù)人的稅收違法行為不屬于此處所說(shuō)的保密范圍。那么，非法收入納稅信息是否屬于商業(yè)秘密或者是個(gè)人隱私的范疇，就是是否要依法對(duì)其保密的關(guān)鍵所在。

我國(guó)稅法中，并沒(méi)有關(guān)于商業(yè)秘密和個(gè)人隱私的規(guī)定，因此還需要借助其他部門(mén)法或相關(guān)知識(shí)進(jìn)行解釋。關(guān)于商業(yè)秘密，結(jié)合《反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》第二條第一款和第十條的規(guī)定，我們得出，商業(yè)秘密具有“不為公眾所知悉”、“能為權(quán)利人帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”的特性，并且該經(jīng)濟(jì)利益的取得應(yīng)遵循“自愿、平等、公平、誠(chéng)實(shí)信用的原則”。關(guān)于個(gè)人隱私，通過(guò)運(yùn)用相關(guān)民法知識(shí)的解釋得出，個(gè)人隱私具有“純粹私人領(lǐng)域”、“與公共利益和公共事務(wù)無(wú)關(guān)”的特性，同時(shí)對(duì)其的保護(hù)“不能與公共利益和公序良俗發(fā)生沖突?！倍欠ㄊ杖氲娜〉脜s有違“自愿、平等、公平、誠(chéng)實(shí)信用的原則”，往往會(huì)損害公共利益或他人利益。因此，非法收入并不屬于商業(yè)秘密或個(gè)人隱私的范疇。

2.5 稅務(wù)執(zhí)法有無(wú)義務(wù)舉報(bào)企業(yè)違法行為

《刑事訴訟法》 第八十四條規(guī)定：“任何單位和個(gè)人發(fā)現(xiàn)有犯罪事實(shí)或者犯罪嫌疑人，有權(quán)利也有義務(wù)向公安機(jī)關(guān)、人民檢察院或者人民法院報(bào)案或者舉報(bào)”。從法律的上述規(guī)定就不難看出，舉報(bào)是法律賦予公民的一項(xiàng)廣泛的民主權(quán)利，只要公民發(fā)現(xiàn)有犯罪事實(shí)或者犯罪嫌疑人，都有向有關(guān)機(jī)關(guān)舉報(bào)的權(quán)利和義務(wù)。公民的權(quán)利和義務(wù)具有一致性，尤其是公民舉報(bào)的權(quán)利和義務(wù)，既相統(tǒng)一，又具有雙重性質(zhì)。公民在享有法律規(guī)定的舉報(bào)權(quán)利的同時(shí)，必須履行法律規(guī)定的舉報(bào)義務(wù)。

3 非法收入納稅后仍是非法收入

“對(duì)非法收入征稅是否等于承認(rèn)了非法收入的合法性”的討論，是我國(guó)稅法學(xué)界爭(zhēng)論的焦點(diǎn)之一。我國(guó)傳統(tǒng)的稅收觀念主張：稅收是國(guó)家以法律形式規(guī)定的，凡列入征稅對(duì)象的事件或事物，都意味著國(guó)家承認(rèn)了它們的合法性。一項(xiàng)收入被列為征稅對(duì)象，就意味著國(guó)家對(duì)該收入合法性的當(dāng)然承認(rèn)嗎？答案自然是否定的。如前面所述的“擇校費(fèi)”案例中，關(guān)于擇校費(fèi)要征收營(yíng)業(yè)稅的通知一出臺(tái)，便引發(fā)民眾責(zé)問(wèn)，認(rèn)為對(duì)“擇校費(fèi)”征收營(yíng)業(yè)稅即是承認(rèn)了其合法性，等于間接承認(rèn)了用金錢(qián)換取分?jǐn)?shù)的特權(quán)，有損于我國(guó)教育公平原則的尊嚴(yán)。對(duì)此，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)言稱(chēng)：對(duì)“擇校費(fèi)”征稅并非承認(rèn)了其合法性。其目的在于運(yùn)用稅收杠桿調(diào)節(jié)學(xué)校收益，遏制教育亂收費(fèi)。國(guó)家稅務(wù)部門(mén)關(guān)注的僅是財(cái)政稅收，而“擇校費(fèi)”是否合法屬于法律部門(mén)的職責(zé)。也就是說(shuō)，將某一收入納入征稅范圍與該筆收入是否合法之間是沒(méi)有必然聯(lián)系的。

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作者簡(jiǎn)介：常莉（1995—），女，云南昭通人，在讀碩士研究生，研究方向：稅收籌劃。