陳彩紅

摘要：本文探討高校學生勞務費個人所得稅征管模式，首先結合S高校分析了高校學生勞務費的特征，然后舉例說明目前學生勞務費的征收管理方式，并分析目前征管方式的合理性和存在問題，并建議將高校學生勞務費預扣預繳優(yōu)化為按工資薪金計稅并申報，從稅收成本、稅收流失、監(jiān)管機制、和諧征管環(huán)境、學生身份、高校經(jīng)費特點等方面論述其合理性及可行性。

關鍵詞：學生勞務費;個人所得稅;征管

2019年新的《個人所得稅法》開始實施，新個稅法改革力度大，影響廣。新個稅法將個稅計算從原來的按月計算改為按年計算;起征點從每月3500元提高至每年6萬元;在年度個人所得稅匯算清繳時將工資薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得合并為綜合所得;首次增加子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、贍養(yǎng)老人支出、住房貸款利息和住房租金等專項附加扣除。

新個稅法下勞務報酬所得個人所得稅征管時在發(fā)放環(huán)節(jié)先按勞務費方式預扣預繳，年度結束后合并到綜合所得進行年度個人所得稅匯算清繳。高校勞務費比較普遍，尤其是學生因勤工儉學、參與課題研究等產(chǎn)生的學生勞務費。

一、高校學生勞務費特征

以廣州市S高校為例，分析高校學生勞務費的特點。S高校是公立性質科研類院高校，具有碩士博士學位點。S高校2018年在校學生11232人，其中本科生9003人，碩士研究生2018人，博士研究生191人。取S高校2018年全年發(fā)生的學生勞務費分析，結合目前國內高校學生勞務費的情況，總結高校學生勞務費具有以下特點：

（一）普遍性

一方面，高校中勤工儉學具有普遍性。教育部門管理規(guī)定必須照顧家庭貧困的學生，高校需要每年從教育事業(yè)收入中計提5%用于獎助學金，這些獎助學金用于包括困難慰問、臨時補助、學生勤工儉學等。目前高校提供勤工儉學崗位的比例一般占在校學生人數(shù)的5%-10%之間。另一方面，學生參與課題研究具有普遍性。對公立科研類院校來說，努力建設雙一流大學，必須兼顧學生的培養(yǎng)和科研水平提高，綜合提高學生素質，培養(yǎng)創(chuàng)新性人才。因此，現(xiàn)在高校對學生的培養(yǎng)除了課堂學習，也讓學生參與課題研究工作，加深對專業(yè)知識理解和應用，尤其是高校的博士和碩士研究生，參與課題研究是必不可少的學習環(huán)節(jié)。學生在參與課題研究時，一般會從課題經(jīng)費給予學生一定的勞務費。因此，在高校里給學生發(fā)放勞務費具有普遍性，以廣州S高校為例，2018年學生勞務費發(fā)放人次為20204人次，平均每個月發(fā)放的人數(shù)為1684人次，占高?？倢W生的14.99%。全年發(fā)放人次中本科生占13802人次，研究生占6402人次。

（二）穩(wěn)定性

學校組織勤工儉學一般以學年為周期讓學生提供勞務，每個月發(fā)放勞務費，而參與課題研究培養(yǎng)的學生也是比較固定，所以每個月發(fā)放勞務費的人員名單比較穩(wěn)定。以S高校為例，考慮學校寒暑假特點，博士生全年超過8個月均發(fā)生勞務費的人數(shù)為19人，占發(fā)生勞務費的博士116人的16.38%;碩士生全年超過8個月均發(fā)生勞務費的人數(shù)為249人，占發(fā)生勞務費的碩士1235人的20.16%，本科生全年超過8個月均發(fā)生勞務費的人數(shù)為412人，占發(fā)生勞務費本科生5282人的總數(shù)的7.8%。一般結合學校勞務費的管理規(guī)定，發(fā)放的金額也相對比較穩(wěn)定。

（三）唯一性

學生在校以學習為主，貧困學生兼職的方式優(yōu)先選擇學校勤工儉學，校外兼職較少。參與課題研究的學生為了學習專業(yè)知識，尤其是研究生畢業(yè)必要的條件有畢業(yè)論文和文章發(fā)表，把除了學習以外的時間和精力基本上投入到課題研究里，學生的應稅收入來源基本上只有學校發(fā)放的勞務費津貼。因此，對大部分學生來說，學校發(fā)放給學生的勞務費，是學生唯一的應稅收入。

（四）金額不高

學生從學校的領取的勞務費一般幾百元到幾千元不等。為了避免勤工儉學影響到學生學習，一般學校勤工儉學的管理辦法都對每個月的服務時間作上限限制，勤工儉學勞務收入基本上只能提供基本生活費。課題經(jīng)費管理對勞務費也有相應的要求，結合學生實際的參與時間，勞務費基本上在3000元之下。以S高校為例，勞務費發(fā)放金額的中位數(shù)為500元/人次，平均數(shù)為895.53元/人次，可見，學校的勞務費普遍不高。

二、高校學生勞務費個人所得稅的征收管理

（一）預扣預繳環(huán)節(jié)

學生勞務費每次發(fā)放時按勞務費政策預扣預繳個人所得稅，即4000 元以下減800元費用，剩余部分作為應納稅所得額按20%計算個人所得稅，4000元以上且不超過25000 元，扣除 20%費用后作為應納稅所得額，按20%計算個人所得稅，25000 元以上扣除 20%費用后作為應納稅所得額，按表1稅率計算稅金預扣預繳。

（二）匯算清繳環(huán)節(jié)

勞務費年度結束后在下一年度需要進行個人所得稅匯算清繳，將勞務費按綜合所得計稅，即收入額減去費用，再減 60000 元的起征點及專項扣除和專項附加扣除后，按表2計稅，應繳個稅和已繳金額之差多補少退。

舉例說，如果某學生每個月應發(fā)勞務費金額為 2000 元，扣除 800 元費用后作為應稅所得額，計得出個人所得稅為 240 元，計算公式為（2000-800）x20%=240元，學生當月實際收到的勞務費為 1760 元。全年合計，該學生實際應發(fā)勞務費金額為 24000 元，已預扣預繳 2880 元個稅，實收 21120 元，假設學生無其他應稅綜合收入的情況下年度個人所得稅匯算清繳時按綜合所得計算稅金，全年應發(fā)金額 24000 元減除 20%費用后應納稅所得稅為 19200 元，未達 60000 元起征點，無須交稅，因此，學生需要向稅局申請退回預扣預繳的 2880 元稅金。

三、高校學生勞務費個人所得稅征管存在的問題

勞務費在年度個人所得稅匯算清繳時并入綜合所得計稅，因此，無論在征管環(huán)節(jié)采用何種方式預扣預繳并不影響個人所得稅匯算清繳時最終個人應納稅額?，F(xiàn)行勞務費個人所得稅預扣預繳的征管有其合理性，首先保留了800元的起征點，低于800元的不需要繳納個人所得稅，一定程度上減少了工作量，其次，在扣繳環(huán)節(jié)保持平穩(wěn)，扣繳義務人和納稅人易于接受;再次考慮到大部分勞務費納稅人是兼有工資薪金所得，在預繳環(huán)節(jié)設置稅負略高于實際，由納稅人年終自行申報以退稅，可以提高納稅人遵從度和納稅素養(yǎng)。但結合高校學生勞務費的特征，對學生勞務費的征收管理存在一些不合理，這些問題包括：

（一）增加稅局、納稅人、扣繳義務人的工作量

雖然勞務費保留了800元的起征點，但隨著物價水平及收入水平的提高，現(xiàn)一般高校學生生活費均超過800元/月，課題研究發(fā)給學生的勞務費很多也超過800元，同時鑒于學校發(fā)放給學生的勞務費一般是其唯一應稅收入的特點，年度應稅收入一般不超過6萬元，因此，最后需要申請退稅。對稅局來說，稅金頻繁出入國庫;對納稅人來說，要關注稅局的通知，自行在規(guī)定時間內操作退稅申請，否則無法退回已繳稅金;對扣繳義務人來說，要做好預扣預繳的解析，做好各方面的宣傳并落實到廣大的納稅人按時做好匯算清繳，提供匯算清繳數(shù)據(jù)給納稅人，并可能會因納稅人未及時匯算清繳而產(chǎn)生損失而引起與扣繳義務人的糾紛。

（二）稅收優(yōu)惠體驗效果差

新個稅改革影響每個人的錢袋子，是實實在在的普惠政策，屬于重大利好。而學生收取勞務費并沒有明顯感受到政策利好，一方面是學生大多平時接觸稅務較少，又缺乏稅務專業(yè)知識，未能充分了解新個稅改革的內容;二是學生勞務費在預扣預繳并未發(fā)生變化，并未感受到稅收優(yōu)惠。雖然在年度個人所得稅清算時，學生可以在滿足規(guī)定條件下將已預扣預繳的個稅申請退稅，但納稅人普遍擔心操作繁瑣，不懂操作或錯過年度申請時間難以退回已繳個稅。另外，稅收國庫退稅的時間較長，一般達2-6個月，也明顯影響納稅人的個稅優(yōu)惠政策體驗。

（三）故意扭曲勞務費發(fā)放

剔除受工時限制的勤工儉學勞務費，從S高校發(fā)放勞務費的金額來看，見統(tǒng)計表3，金額為800元/次比較集中，發(fā)生2790次，這不是偶然。筆者從S高校中發(fā)放勞務費的教職工中隨機訪談了30名發(fā)放學生勞務費的教職工，全部受訪者均認為在發(fā)放學生勞務費時會考慮個稅因素，其中17名受訪者表示為了減少個稅，會考慮采用減少月發(fā)放金額同時延長發(fā)放月份的方式，22名受訪者表示即使了解匯算清繳學生可退稅政策但依然在發(fā)放時需考慮學生對實收金額的接受程度。因此，發(fā)放者出于避稅原因，有動機將發(fā)放金額控制為800元/月通過延長發(fā)放月份來避稅，故意扭曲勞務費實際金額，未能真實反映應稅行為。

四、建議及合理性可行性分析

筆者認為，對于高校學生勞務費這種長期性穩(wěn)定性唯一性的應稅勞務費收入，可以采用讓扣繳義務選擇簡化為參照工資薪酬預扣預繳，最終按綜合所得匯算清繳的征管模式會更加合理。提供靈活性讓高校自主選擇學生勞務費的預扣預繳方式會更加人性化，而其他社會人員勞務費不變。

在評價稅收征管模式優(yōu)劣時沒有統(tǒng)一的評價標準，但總體來說可以從以下幾方面來評價：

1.稅收成本。稅收成本體現(xiàn)在征納雙方在征稅和納稅過程中各種耗費的總和，因此科學有效的征收管理模式要同時考慮征收機關的征稅成本和納稅人的納稅成本。對征收機關來說，納稅成本最小化就是用最小的資源和代價完成征稅工作，對納稅人也是一樣，耗材在納稅工作上的資源和代價最小。努力使征稅成本最小化，有利于合理配置資源，簡化業(yè)務流程，提高稅收征管的質量、效率和滿意度。因此，考慮稅收征管模式時，應從將征稅成本最小化作為原則，改進稅務機構的設置、稅源管理、納稅服務，提高稅收征管效率。高校學生勞務費預扣預繳時簡化為按工資薪金征管，可有效減少征稅機關稅金的頻繁入庫出庫以及審核工作量，也為納稅人年度匯算清繳核對已繳稅金和申請退回稅金的工作減負，改善扣繳義務人工作環(huán)境，減少糾紛，總體來說，可降低高校學生勞務費個稅所涉及的三方主體的稅收成本。

2.稅收流失。稅收流失的定義是根據(jù)法律制度，由于各種原因稅務機關應征未征的各類稅收。一是稅收作為國家財政收入的主要來源，稅收的流失會導致國家收入減少，公共事業(yè)的發(fā)展和提供的公共服務質量下降或無法保證;二是征稅是政府執(zhí)法行為，稅收的流失會使政府的執(zhí)法能力和公信力受到質疑，而且打擊誠實守法者，對市場主體不公平，劣幣驅逐良幣，形成惡性循環(huán);三是稅收是政府調節(jié)分配的手段，稅收的流失會弱化政府稅收的調節(jié)分配功能。高校學生勞務費預扣預繳簡化為工資薪金，不但不改變每月按時足額申報個人應納稅所得額的要求，而且按工資薪酬計稅并不享受稅前扣除20%費用，反而使應納稅所得額更高，不會導致稅收流失。

3.權力監(jiān)督與制衡。稅收的強制性、無償性和固定性特征決定了在稅收征管當中雙方關系是不平等的，納稅人一般處于弱勢地位，而稅務征收人員則擁有一定的稅收裁量權。這種裁量權應該受到重點制約，防止防范濫用稅權、以稅謀私，出現(xiàn)尋租和腐敗的現(xiàn)象。征管時應考慮可以更好權利制衡，約束稅務征收人員的個人裁量權。而高效學生勞務費在預扣預繳時變更征收方式，即使稅務人員對是否變更征收方式上有裁量權，但鑒于個人所得稅年度匯算清繳將工資薪金與勞務費合并最終的稅金不變，自然也不存在尋租和腐敗的問題，不影響權力監(jiān)督。

4.征收環(huán)境滿意程度。滿意程度一般體現(xiàn)征收是否和諧，和諧的征收環(huán)境是讓征納雙方都感到舒適和滿意，并能在樂意在寬松的環(huán)境下行使自己的權利及履行自己的義務。征收環(huán)境滿意程度是我們政府轉變職能，建設服務型政府，大力發(fā)展“放管服”的體現(xiàn)，所以良好的稅收征管有助于使征納關系和諧，提高納稅遵從度。高校學生勞務費預扣預繳簡化征收，實際上就是有利于提高納稅人的滿意度，讓納稅人真切享受到個稅改革的紅利和納稅的方便，也提高納稅遵從度和配合意愿。從稅務機關來說，也有利于建立稅務機關方便納稅人，為群眾服務的形象。群眾滿意，稅務機關開展工作也相對便利。

而高校學生勞務費采用工資薪金方式模式預扣預繳不僅要合理，還必須具有可行性才能在征管實務中具有可操作性，其可行性分析如下：

1.學生身份清晰

發(fā)生勞務費收入的高校學生身份清晰，有入學檔案、學號等，跟社會人員不太一樣。作為學生，雖然預扣預繳申報時需要以雇員的身份申報，但并不會對身份產(chǎn)生歧義，也不會因此導致高校勞動關系糾紛。為了更好理順這種征管稅收與實際應稅勞務關系之間的差異，稅務管理機關可以明確針對高校學生的特殊人群勞務費的個稅申報方式不改變學生身份。

2.學生勞務費發(fā)票

目前公立高校對學生勞務費基本上未開具勞務費發(fā)票，一方面是因高校的學生勞務費數(shù)量太大，難以由學生個人或單位收集資料到稅局代發(fā)發(fā)票，另一方面勞務費開具發(fā)票主要是用于企業(yè)所得稅稅前作成本抵扣，因公立高校經(jīng)費來源基本上是財政撥款收入，屬于企業(yè)所得稅中不征稅收入，所形成的支出也不能在企業(yè)所得稅計算列作成本，勞務費并不需要開具發(fā)票，但必須申報相關稅費。

五、總結

從以上分析可見，高校學生勞務費具有普遍性、穩(wěn)定性、唯一性、金額不高的特點，使用勞務費預扣預繳的政策存在一定問題，會增加各方工作量，降低新個稅改革優(yōu)惠的納稅體驗，且發(fā)放金額的真實性受質疑，通過改善學生勞務費預繳預繳的征收管理，將具有特殊性的高校學生應稅勞務費收入簡化為按工資薪金預繳預繳，具有可行性，且可有效降低稅收成本、并不會造成稅收流失、也不涉及濫用稅權、以稅謀私的問題，可營造和諧征納環(huán)境，增強納稅人新個稅改革優(yōu)惠政策的體驗感和獲得感。

參考文獻：

[1]姜蘇蘇.我國稅收征管模式的優(yōu)化研究——基于稅制改革的視角[D].貴州財經(jīng)大學，2014.

[2]馬嵩.中國稅收流失問題研究[D].東北師范大學，2008.

[3]萬瑩，史忠良.稅收調節(jié)與收入分配：一個文獻綜述[J].山東大學學報（哲學社會科學版），2010 （01）：40-45.