高思凡 曹麗霞

[摘要]機器人流程自動化是一套基于規(guī)則的業(yè)務流程自動化軟件工具，審計機器人是RPA技術(shù)在審計領(lǐng)域的具體應用，可以遵循既定的步驟，輔助審計人員完成重復、機械、易于標準化的結(jié)構(gòu)化審計任務，為審計工作帶來切實可觀的效用，但同時也面臨特定的風險和挑戰(zhàn)。

[關(guān)鍵詞]機器人? ? 流程自動化? ? 審計

審計作業(yè)往往耗費大量時間和精力，如何利用自動化技術(shù)提高審計資源利用效率一直是審計研究的話題。比如，20世紀90年代，以自動化技術(shù)支持為基礎(chǔ)的持續(xù)審計一度成為研究熱點。雖然出現(xiàn)的審計分析軟件和電子表格（如WPA、Excel）等流程自動化技術(shù)，在一定程度上提高了審計自動化水平，但跨多個系統(tǒng)和應用程序的集成工作仍需審計人員手動操作，因此，一些審計業(yè)務仍以人工作業(yè)為主，如審計數(shù)據(jù)采集、文檔資料整理、復制粘貼數(shù)據(jù)等，不僅重復性高而且內(nèi)容枯燥，容易導致審計人員缺乏工作積極性、降低工作效率。機器人流程自動化（Robotic Process Automation，以下簡稱RPA）是一種處理重復性工作和模擬手工操作的自動化軟件技術(shù)，擁有廣泛的應用前景。根據(jù)信息技術(shù)咨詢公司Gartner的研究，2016年在全球范圍內(nèi)已有超過10%的組織機構(gòu)引入RPA技術(shù)來提升日常運營管理，預計2020年將有超過40%的組織機構(gòu)引入RPA技術(shù)。如果在審計工作中應用RPA技術(shù)，將會把審計人員從高度重復性、結(jié)構(gòu)化、無需復雜判斷的審計任務中解放出來，審計資源將會集中于風險更高的領(lǐng)域。

一、審計機器人應用的可能性

（一）RPA技術(shù)的概念與特征

RPA的專利發(fā)明者為Bataller等（2016），他們認為RPA是一種使業(yè)務流程自動化的軟件技術(shù)，企業(yè)通過RPA技術(shù)可以預先設定軟件來處理事務、操作數(shù)據(jù)、觸發(fā)響應，以及與其他數(shù)字系統(tǒng)進行通信，因此RPA又被稱為“機器人”或“軟件機器人”。需要強調(diào)的是，軟件機器人是計算機編程的軟件，而非可行走、可溝通的機器人，是替代人來實施基于規(guī)則的高度重復性工作的程序，而非實體存在的流程機器人。典型的RPA平臺包括開發(fā)工作室、機器人控制室和機器人。其中，開發(fā)工作室用于配置機器人或設計機器人;機器人控制器用于管理機器人;機器人通過其他組件實現(xiàn)運行。用戶可通過機器人控制器部署和管理機器人，從而與業(yè)務應用程序進行廣泛的交互。應用軟件機器人的工作流程如圖1所示。RPA可被視為數(shù)字化勞動力，能夠成為高強度工作的勞動力補充。

相較于傳統(tǒng)審計自動化技術(shù)（如CaseWare和Excel），RPA除了具備開發(fā)周期短、功能集成的技術(shù)特點外，還有兩項附加特征：一是RPA具有跨系統(tǒng)、跨平臺的強大擴展性，機器人位于虛擬化或物理環(huán)境中，不需對系統(tǒng)開放任何接口，僅通過UI界面與系統(tǒng)交互，不會破壞企業(yè)原有的IT結(jié)構(gòu);二是使用者可以直接通過UI界面對RPA進行配置，無需掌握計算機編程技能。

（二）RPA技術(shù)的審計應用

當軟件機器人被編程為程序模塊以完成特定審計任務時，就會形成審計機器人，審計機器人是以RPA技術(shù)為主導，同時結(jié)合一系列其他技術(shù)（如大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)等）來代替?zhèn)鹘y(tǒng)人工的審計數(shù)字化應用技術(shù)，審計機器人可以與原來的審計平臺鏈接并自動完成部分審計業(yè)務流程，進而輔助審計人員完成有著明確定義和流程的大量重復性審計工作，如審計證據(jù)持續(xù)采集、審計工作底稿初步填寫、審計項目管理、文檔初步審閱等。

具體來說，業(yè)務流程是把一個或多個輸入轉(zhuǎn)化為對顧客有價值的輸出的活動。審計過程包括一系列將輸入（經(jīng)濟活動與經(jīng)濟事項有關(guān)的認定、既定標準）轉(zhuǎn)化為輸出（審計結(jié)論）的任務，以達到特定的價值目標（滿足審計委托方的要求），因此可將審計過程視為一個業(yè)務流程。審計機器人本質(zhì)上是自動化理論的產(chǎn)物，屬于可編程的確定性系統(tǒng)的范疇，每個活動都需要根據(jù)基于規(guī)則的流程來編寫腳本，因此部分審計業(yè)務流程處理規(guī)則可以編碼到審計機器人中，在滿足預定條件時自動執(zhí)行。審計業(yè)務流程向下細分，可以分解為一系列相互聯(lián)系的獨立的審計任務，包括結(jié)構(gòu)化任務、半結(jié)構(gòu)化任務和非結(jié)構(gòu)化任務三類。其中，結(jié)構(gòu)化審計任務的處理有明確、客觀的標準，如詳細的規(guī)則和程序，只需較少的審計職業(yè)判斷或不需要審計職業(yè)判斷。RPA技術(shù)下，自動化任務的處理必須建立在結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)輸入的基礎(chǔ)上，任務處理流程必須基于明確規(guī)則，任務的輸出結(jié)果是單一、明確的，因而結(jié)構(gòu)化審計任務非常適合配置審計機器人。一方面，審計機器人可以基于結(jié)構(gòu)化審計任務明確的、數(shù)字化的外部指令來執(zhí)行審計任務（使審計機器人的存在有可能）;另一方面，結(jié)構(gòu)化審計任務一般具有高重復性，工作量大，能夠最大限度地發(fā)揮審計機器人的潛力（使審計機器人的存在有必要）。

二、審計機器人的應用步驟

審計機器人能夠緩解審計人員面對繁瑣、重復審計任務時的壓力，因此具備改變審計人員角色定位的潛力。未來審計工作將更加強調(diào)審計人員的高階思維能力，同時對審計人員職業(yè)判斷能力提出更高要求。從本質(zhì)上說，未來審計人員的角色定位將從審計證據(jù)的采集、處理、分析者變?yōu)橹饕撠熢u估審計業(yè)務流程的組成環(huán)節(jié)（Moffitt，2018）;從現(xiàn)實來看，應該明確審計機器人的應用主要包括以下四個步驟。

（一）機器人適配度評估

審計人員需要根據(jù)審計實踐需求對當前審計業(yè)務流程進行評估和梳理，將審計業(yè)務流程劃分為若干項獨立的審計任務，分析各項審計任務的機器人適配程度，挑選適合應用審計機器人的審計任務?？梢詤⒄找韵乱蛩卮_定各項審計任務機器人適配度，并以此確定配置審計機器人的優(yōu)先級排序。

1. 審計任務結(jié)構(gòu)化程度。RPA需要依賴明確的規(guī)則和流程，審計任務結(jié)構(gòu)化程度越高，越適合配置審計機器人。

2. 數(shù)據(jù)可采性以及數(shù)據(jù)與審計機器人的兼容性。審計機器人的應用首先要基于結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)（如設定字段形式、表格或標準化的圖表等）和數(shù)字化信息（而非實體生產(chǎn)或紙質(zhì)內(nèi)容）的基礎(chǔ)。一方面，現(xiàn)階段很多審計事項難以被數(shù)據(jù)化;另一方面，審計機器人無法直接“理解”非結(jié)構(gòu)化審計數(shù)據(jù)，即使審計機器人可以通過結(jié)合自然語言處理、圖像識別、語音識別等認知技術(shù)，能夠?qū)⒁徊糠址墙Y(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，但是現(xiàn)階段轉(zhuǎn)化過程仍然存在較高的出錯率和需要付出較多的加工成本?？偟膩碚f，能夠獲取充分結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和數(shù)字化信息的審計任務更適合應用審計機器人。

3. 成本效益性。某些審計任務配置審計機器人將產(chǎn)生高昂的運行成本和實施成本，這將減少審計機器人所帶來的收益，審計人員應當對各項審計任務進行成本收益預估，選擇長時間應用審計機器人能夠真正實現(xiàn)價值增值的審計任務。

（二）基于RPA技術(shù)的審計業(yè)務流程再造

在評估各項獨立審計任務機器人的適配度之后，審計人員應當確定審計機器人的應用邏輯，將獨立的審計任務進行串聯(lián)，形成一個有機的流程整體，并調(diào)整原有流程的順序或組成部分，重新確定基于RPA技術(shù)的審計業(yè)務流程，進而優(yōu)化審計工作流程。

基于RPA技術(shù)的審計業(yè)務流程再造需要特別關(guān)注數(shù)據(jù)標準化問題?，F(xiàn)實情況中，審計人員可能會利用審計機器人從多個來源采集審計數(shù)據(jù)，但業(yè)務的元數(shù)據(jù)標準不一定統(tǒng)一，即使不同來源數(shù)據(jù)的標簽所代表的對象相同，標簽名稱也可能存在差異。比如，標簽“員工”與標簽“職工”代表同一對象，但標簽名稱的不一致將導致審計機器人無法準確收集、處理或分析數(shù)據(jù)，因此，審計人員應統(tǒng)一數(shù)據(jù)標簽格式規(guī)范，對審計數(shù)據(jù)進行標準化處理。

（三）審計機器人配置

審計人員需要對新審計業(yè)務流程中的IT系統(tǒng)或應用程序進行審計機器人配置，可以選擇外包的方式搭建RPA平臺，然后基于不同審計需求自主設計審計機器人。選擇由審計人員自主設計具體的審計機器人而非選擇委托第三方部門或企業(yè)設計的原因在于以下三個方面：

第一，大多數(shù)RPA軟件都帶有用戶友好界面，簡化編碼過程，審計人員可以通過RPA軟件供應商提供的輔助資料（如教程視頻）較為輕松地構(gòu)建審計機器人。

第二，審計人員對各項審計任務基本細節(jié)的理解在降低審計機器人運行風險方面至關(guān)重要。不同類型審計項目的業(yè)務流程差異明顯，其他人員無法完全了解審計工作的細節(jié)，較難設計恰當?shù)膶徲嫏C器人。

第三，由審計人員設計審計機器人，查看并提取數(shù)據(jù)，能夠更好地保護相關(guān)商業(yè)秘密。

審計機器人設計完成后，應進行審計機器人試點上線工作。審計人員通過對新的基于RPA的審計業(yè)務流程現(xiàn)場測試，充分發(fā)現(xiàn)審計機器人實現(xiàn)過程中的問題和漏洞，評估審計機器人的有效性，確保審計風險不會因配置審計機器人而增加。若測試結(jié)果顯示審計機器人的配置有待調(diào)整或修改，則需要重復步驟一到步驟三，修改、調(diào)整審計業(yè)務流程直至達到預期要求，為審計機器人的全面上線提供堅實基礎(chǔ)和保障。在完成RPA審計業(yè)務流程測試、優(yōu)化、改進之后，可以實現(xiàn)審計機器人的全面上線。

（四）審計機器人優(yōu)化與維護

審計機器人的應用是一個持續(xù)演進的過程，審計人員應當具有持續(xù)改進的意識，保持對審計機器人的監(jiān)控和優(yōu)化。比如，審計人員可以考慮將性能儀表盤內(nèi)嵌于審計機器人之中，以連續(xù)不斷地獲得有關(guān)審計機器人運行的準確性（如錯誤率和異常狀況）和效率（如運行時間、未運行時間、維護時間）等信息。

此外，審計人員應當定期對審計機器人進行維護，檢查計算機硬件設備和軟件工具的運行狀況，以減少其運行過程中的突發(fā)故障，原因在于：一方面，正常情況下審計機器人長時間不間斷地工作將加速硬件設備的磨損，硬件設備的質(zhì)量狀況關(guān)乎審計機器人能否順利運行;另一方面，由于審計機器人是基于明確的腳本執(zhí)行重復、大量的操作，如果某項外部命令出現(xiàn)失誤，審計機器人的總體輸出結(jié)果將顯現(xiàn)放大效應。

三、審計機器人的效用與應用障礙

審計機器人的應用無疑具有很大效用。放眼未來，隨著人工智能、認知計算等新興技術(shù)的不斷發(fā)展，審計機器人也將不斷完善自身功能，融合其他技術(shù)并逐漸應用于半結(jié)構(gòu)化任務或非結(jié)構(gòu)化任務的自動化處理，但是現(xiàn)階段實施審計機器人仍面臨一定障礙。因此，審計人員應當正視審計機器人的效用和應用障礙，從全局角度統(tǒng)籌兼顧，綜合考慮審計機器人的科學部署問題。

（一）效用

1. 提升審計業(yè)務流程效率。首先，審計機器人能夠不間斷且快速地處理大量重復工作，一般情況下機器人的運行成本大約是雇傭人力的1/9，并且能夠24小時不間斷地工作;其次，與傳統(tǒng)審計自動化軟件相比，審計機器人采購和升級、實施和運營維護的成本更低，并且后續(xù)替換較為容易，審計機器人作為虛擬勞動力只需重新修改程序即可適應信息系統(tǒng)的升級;最后，審計機器人通過重構(gòu)審計業(yè)務流程，自動執(zhí)行命令，將進一步提高審計自動化水平。

2. 保障審計質(zhì)量。應用審計機器人，能夠在一定程度上提高審計質(zhì)量，主要體現(xiàn)在以下三個方面：一是人工操作容易導致較高的出錯率，而審計機器人避免人為主觀因素的干擾，降低操作風險，能夠極大地保障審計質(zhì)量。二是審計機器人具有較高的可訪問性和可視性，其執(zhí)行任務的每個步驟都能夠被審計人員實時監(jiān)控，有助于審計業(yè)務流程管理。三是審計機器人能夠自動操作整個業(yè)務流程，聯(lián)通多個異構(gòu)系統(tǒng)，增強工作安排的靈活性和可擴展性，并且整個操作過程有完整、全面的追蹤記錄，可以降低審計的檢查風險。

（二）應用障礙

1. 審計機器人穩(wěn)定性風險。由于審計機器人執(zhí)行的操作無差別，任何錯誤都會在審計業(yè)務流程中變成系統(tǒng)性和擴散性的問題，因此審計人員需要密切關(guān)注審計機器人的穩(wěn)定性測試。在運行過程中，審計機器人的運行穩(wěn)定性風險主要表現(xiàn)在以下兩個方面：一是審計機器人無法處理與既定規(guī)則或邏輯不符的情況，若審計業(yè)務流程發(fā)生變化，而審計機器人無法處理異常事件，則需要審計人員進行人工干預。二是審計機器人系現(xiàn)有系統(tǒng)表示層上的非侵入性軟件，對現(xiàn)有IT系統(tǒng)架構(gòu)的穩(wěn)定性有一定需求，如果系統(tǒng)需要升級或更換系統(tǒng)架構(gòu)，那么審計機器人就需要重新部署和優(yōu)化。

2. 數(shù)據(jù)可靠性風險。結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和數(shù)字化信息是應用審計機器人的基礎(chǔ)，數(shù)據(jù)是否可靠，關(guān)系到審計機器人輸出結(jié)果能否滿足審計證據(jù)適當性的特征，因此，為了提高審計質(zhì)量、降低審計風險，評估數(shù)據(jù)的可靠性十分重要。審計人員應該檢查用戶、權(quán)限管理和職責劃分，并對數(shù)據(jù)生成和轉(zhuǎn)移過程中的各個步驟進行真實性檢查，明確數(shù)據(jù)集信息的來源及性質(zhì)，驗證數(shù)據(jù)的安全性和準確性。

3. 隱私與安全風險。審計機器人在審計中的應用涉及數(shù)字化審計證據(jù)的收集與評價，可能會引起隱私和安全問題。審計人員會收集工作機密信息，如員工社保賬號、工資薪酬數(shù)據(jù)、專利開發(fā)合同條款等，而在新興技術(shù)下，網(wǎng)絡安全問題將帶來高昂成本，審計人員應當采取相關(guān)措施，時刻加強監(jiān)控，解決網(wǎng)絡安全漏洞。

（作者單位：中國海洋大學管理學院? 國家

電網(wǎng)山東省電力公司，郵政編碼：266100，電子

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