林霖

摘 要：在國有企業(yè)轉(zhuǎn)型升級過程中，內(nèi)部審計在優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)、規(guī)范主體資本權(quán)益、保護國有資產(chǎn)安全和推動企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展方面發(fā)揮著不可替代的作用。因此，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部審計工作給予足夠重視，同時應(yīng)注意內(nèi)部審計工作中需要完善的方面。具體實施方面，應(yīng)當(dāng)從內(nèi)部審計制度、聯(lián)動機制、方法創(chuàng)新和審計整改工作著手，助推國有企業(yè)深化改革。

關(guān)鍵詞：轉(zhuǎn)型升級;國有企業(yè)改革;內(nèi)部審計

國有企業(yè)是國民經(jīng)濟發(fā)展的中堅力量，是我國實現(xiàn)跨越式發(fā)展的主要力量，是集中力量辦大事的重要主體。國有企業(yè)分布于各個重點行業(yè)，承擔(dān)著基礎(chǔ)民生和公共財政穩(wěn)定等重要任務(wù)。為此，我國近年來積極推進國有企業(yè)改革，激發(fā)國有企業(yè)活力，實現(xiàn)提質(zhì)增效，促進國企轉(zhuǎn)型升級目標(biāo)的實現(xiàn)?，F(xiàn)階段，國有企業(yè)改革已經(jīng)取得了諸多成績，并且迎來關(guān)鍵期。

在國有企業(yè)轉(zhuǎn)型升級過程中，企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)揮著舉足輕重的作用，不僅發(fā)揮著保護國有資產(chǎn)、提高國有資本運行效率的作用，而且對推進企業(yè)治理結(jié)構(gòu)優(yōu)化、監(jiān)督混合所有制改革也具有積極影響。同時，也應(yīng)當(dāng)看到國有企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展中存在的問題，并積極探索解決對策。國有企業(yè)內(nèi)部審計的順利實施，是轉(zhuǎn)型升級的重要保障，也是國企未來健康發(fā)展的重要推動力。在對相關(guān)文獻進行梳理后，筆者發(fā)現(xiàn)對國有企業(yè)內(nèi)部審計問題的研究內(nèi)容比較多，對內(nèi)部審計作用及實施策略的研究并不多。因此，本文重點論述國有企業(yè)轉(zhuǎn)型升級過程中內(nèi)部審計的作用機理及實施策略，對國有企業(yè)內(nèi)部審計的完善提供參考，具有重要實踐意義。

一、國有企業(yè)改革進程及成效

1.國有企業(yè)改革進程

新中國成立以來，國有企業(yè)改革主要經(jīng)歷了五個發(fā)展階段。第一階段（1949？977年），成長探索時期。這一階段國有企業(yè)制造出自己的汽車、飛機，在恢復(fù)生產(chǎn)和推動經(jīng)濟發(fā)展中做出了重要貢獻。國有企業(yè)最初以蘇聯(lián)模式為藍本，逐步探索發(fā)展道路。第二階段（1978？992年），“放權(quán)讓利”與“優(yōu)勝劣汰”，國企改革進入全新時代。此階段國有企業(yè)獲得更多自主權(quán)，并且國企破產(chǎn)成為現(xiàn)實。第三階段（1993？002年），建立現(xiàn)代企業(yè)制度，國有企業(yè)實現(xiàn)脫困目標(biāo)。國有企業(yè)虧損嚴(yán)重，通過“抓大放小”戰(zhàn)略，市場活力得以提升。第四階段（2003？013年），國有企業(yè)進入以股份制為主要形式的現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)制度改革新階段。此階段國資委成立，國有資本管理體系進一步完善，國有企業(yè)開始進行兼并重組。第五階段（2013年至今），混合所有制改革為主要形式，國有企業(yè)改革從“管企業(yè)”向“管資本”轉(zhuǎn)變。國有企業(yè)改革進入關(guān)鍵期，國資監(jiān)管大格局逐漸形成。

2.國有企業(yè)改革成效

總體上來看，混合所有制改革推進以來，國有企業(yè)營業(yè)總收入和總利潤呈現(xiàn)總體上漲趨勢。具體來看，2019年全國開展國有控股混合所有制企業(yè)員工持股試點的企業(yè)已經(jīng)有181戶，國有企業(yè)改革進入關(guān)鍵時期。同時，國資委提出，利用2至3年的時間，推進國資監(jiān)管大格局的形成。國資監(jiān)管大格局的形成，有利于打破區(qū)域與行業(yè)壁壘，進一步激發(fā)市場活力，有利于國有資本的流動與優(yōu)化，充分發(fā)揮國有資本在國民經(jīng)濟發(fā)展中的重要作用。

二、內(nèi)部審計在國有企業(yè)轉(zhuǎn)型升級過程中的作用

在國有企業(yè)改革進程中，內(nèi)部審計不僅對企業(yè)具有保駕護航的作用，更重要的是發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的風(fēng)險并督促其改正?；谛畔⒉粚ΨQ理論、受托責(zé)任理論和風(fēng)險管理理論，得出內(nèi)部審計在國企改革中的作用機理。

1.理論基礎(chǔ)

（1）信息不對稱理論。該理論認為，在市場經(jīng)濟活動中，信息不對稱容易產(chǎn)生逆向選擇和道德風(fēng)險。為了解決信息不對稱的問題，審計能夠發(fā)揮監(jiān)督作用，審計的存在是為了保證信息的可靠性，減少投資者等主體由于信息不對稱所做出的錯誤決策。從國有企業(yè)內(nèi)部審計來看，主要目的在于提高財務(wù)等企業(yè)信息的可信度，從而提高企業(yè)決策的準(zhǔn)確度。

（2）受托責(zé)任理論。受托責(zé)任的產(chǎn)生是科學(xué)技術(shù)發(fā)展以及企業(yè)規(guī)模不斷擴大的產(chǎn)物，表現(xiàn)為企業(yè)所有權(quán)及管理權(quán)的分離，受托人對企業(yè)實施有效管理。受托的產(chǎn)生推動了內(nèi)部審計的發(fā)展，通過內(nèi)部審計，能夠?qū)ζ髽I(yè)財務(wù)等方面進行有效監(jiān)督，從而維護企業(yè)所有者的利益，約束管理者的行為。同時，受托責(zé)任促進內(nèi)部審計的發(fā)展，根據(jù)企業(yè)存在的風(fēng)險，內(nèi)部審計的范圍進一步擴大，審計內(nèi)容更加豐富，審計體系也不斷完善。

（3）風(fēng)險管理理論。該理論是20世紀(jì)美國管理協(xié)會提出的，在實踐中不斷發(fā)展。企業(yè)在運營過程中會產(chǎn)生各種風(fēng)險，通過風(fēng)險識別、評估等步驟對風(fēng)險進行防控和應(yīng)對。風(fēng)險管理理論是分析企業(yè)運營及發(fā)展等多方面內(nèi)容的理論基礎(chǔ)。國有企業(yè)在改革過程中，自然會面臨更多風(fēng)險，內(nèi)部審計與風(fēng)險管理相輔相成，二者有效結(jié)合能夠?qū)衅髽I(yè)轉(zhuǎn)型升級產(chǎn)生積極影響。

2.作用機理

內(nèi)部審計在國有企業(yè)轉(zhuǎn)型升級中的作用主要表現(xiàn)在4個方面。第一，內(nèi)部審計能夠優(yōu)化企業(yè)治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)部審計能夠推動國有企業(yè)董事會制度和人事制度改革，對董事會的相關(guān)決策進行監(jiān)督，從而劃分責(zé)任，推動國企相關(guān)決策的落實。同時，內(nèi)部審計對國企人事制度和薪酬制度進行監(jiān)督，有利于激發(fā)企業(yè)內(nèi)部活力，實現(xiàn)激勵作用。第二，能夠規(guī)范國企改革中各方的資本權(quán)益。從“管企業(yè)”向“管資本”轉(zhuǎn)變的過程中，國有企業(yè)改革的重要方式就是推動混合所有制改革，部分國企引入民營資本，并通過員工持股等方式，改變傳統(tǒng)的體制僵化，提高企業(yè)運行效率。在此過程中，內(nèi)部審計能夠保護非國有資本的利益，同時對員工持股進行規(guī)范，從而充分保證各個利益相關(guān)方的資本權(quán)益。第三，內(nèi)部審計有利于保護國有資產(chǎn)，提高國有資本運行效率。國有資產(chǎn)流失問題是制約國有企業(yè)發(fā)展的重要因素，國有企業(yè)改革的推進有利于相關(guān)問題的解決。國有企業(yè)內(nèi)部審計能夠幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)問題，提示企業(yè)國有資產(chǎn)流失風(fēng)險，并督促企業(yè)進行應(yīng)對。同時，依據(jù)內(nèi)部審計結(jié)果，國有企業(yè)進行整改后，有利于提升國有資本的運行效率。第四，對國有企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展具有積極影響。內(nèi)部審計過程中，能夠發(fā)現(xiàn)國有企業(yè)固有的體制機制問題，發(fā)現(xiàn)企業(yè)創(chuàng)新能力不足等問題，通過審計整改，國有企業(yè)才能有效提高自主創(chuàng)新能力，激發(fā)內(nèi)生發(fā)展活力，并實現(xiàn)創(chuàng)新發(fā)展?，F(xiàn)階段，創(chuàng)新是企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵動力，國有企業(yè)也是如此。內(nèi)部審計作用的發(fā)揮則在保障國有企業(yè)健康發(fā)展的同時，推動企業(yè)實現(xiàn)有效創(chuàng)新。

三、國有企業(yè)內(nèi)部審計中存在的不足

在國有企業(yè)改革進程中，內(nèi)部審計存在的問題不容忽視，對相關(guān)問題進行剖析不僅可以促進內(nèi)審作用的發(fā)揮，而且對國有企業(yè)改革的推進具有積極作用。內(nèi)部審計中制度、聯(lián)動、方法和整改方面的問題值得關(guān)注。

1.審計制度不完善

2018年出臺的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》中指出，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立總審計師制度。但從實踐情況來看，很多國有企業(yè)并未建立總審計師制度。近年來，國有企業(yè)發(fā)展的重點在于改革，對內(nèi)部審計工作的重要性容易忽視。例如，某國有集團公司中，只有下屬幾個企業(yè)設(shè)立了總審計師，集團總部并未建立總審計師制度，不利于內(nèi)部審計制度的完善。此外，國有企業(yè)內(nèi)部審計資料備案制度也不夠完善。國有企業(yè)定期將年度內(nèi)部審計計劃、報告等資料報送同級或上級審計機關(guān)，但是企業(yè)內(nèi)部對審計資料備案并未建立相關(guān)制度，僅僅按照上級審計機關(guān)的要求準(zhǔn)備相關(guān)資料，無法充分保證資料的完整性。因此，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)不斷完善內(nèi)部審計資料備案制度。

2.與國家審計的聯(lián)動作用不明顯

理論上來說，國家審計的作用之一是對內(nèi)部審計進行指導(dǎo)和監(jiān)督，內(nèi)部審計則是國家審計的有效輔助，二者形成合力才能更好地發(fā)揮監(jiān)督作用。實踐中來看，部分國有企業(yè)內(nèi)部審計與國家審計的聯(lián)動作用不夠明顯，不利于二者監(jiān)督作用的發(fā)揮。以某國有銀行為例，2018年該銀行共有內(nèi)部審計人員478人，但是與國家審計相配合的人數(shù)不足10人，并且僅負責(zé)配合審計檢查和資料傳送工作。這說明該銀行雖然配備了充足的內(nèi)部審計人員，但是并未注重與國家審計合力的形成，未能發(fā)揮相輔相成的優(yōu)勢。不難發(fā)現(xiàn)，很多國有企業(yè)都存在類似的問題，將國家審計和內(nèi)部審計當(dāng)作獨立的工作來看待，未能充分認識二者的關(guān)聯(lián)性，造成審計功能被弱化。

3.審計技術(shù)和方法不能滿足現(xiàn)實需求

國有企業(yè)改革的目標(biāo)之一是突破傳統(tǒng)國有企業(yè)體制的僵化，這說明國有企業(yè)發(fā)展中還存在一些傳統(tǒng)落后的因素，其中包括審計技術(shù)和方法。從目前的審計技術(shù)和方法來看，高度信息化、軟件科學(xué)化已經(jīng)成為內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢，同時大數(shù)據(jù)等科學(xué)技術(shù)的融入，也成為內(nèi)部審計創(chuàng)新發(fā)展的重要因素。但是，國有企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展中，雖然也引進了諸多先進技術(shù)，同時升級換代了多種審計軟件，但從總體上來看實用性并不強。例如，部分國有企業(yè)只是購買開發(fā)好的審計軟件，并未根據(jù)自身情況進行軟件開發(fā)，軟件的可操作性并不強。因此，先進的內(nèi)部審計技術(shù)和方法不僅未能發(fā)揮監(jiān)督作用，反而成為內(nèi)部審計工作效率提升的阻礙因素，最終適得其反。

4.內(nèi)部審計整改不到位

第一，存在內(nèi)部審計報告意見不明晰的問題。在國有企業(yè)內(nèi)部審計人員出具的整改報告中，部分審計人員并未使用規(guī)范術(shù)語，導(dǎo)致整改部門在落實過程中存在理解偏差?；蛘邔徲媹蟾嬷写嬖诳赵捥自挘鼍叩膶徲嬕庖姳旧砭筒幻鞔_。第二，存在審計整改責(zé)任不清楚的問題。近年來，國有企業(yè)改革一直在進行中，企業(yè)管理人員可能更加注重改革相關(guān)的工作，對內(nèi)部審計的重視程度較低，因此整改過程中對責(zé)任的劃分存在不明確的問題，導(dǎo)致后續(xù)跟進不足，內(nèi)部審計質(zhì)量受到影響。第三，存在內(nèi)部審計整改比例低的問題。目前來看，很少有國有企業(yè)內(nèi)部審計整改比例能達到100%，一般整改比例能夠達到95%的國有企業(yè)數(shù)量也不多，所以總體整改比例還需進一步提升。

四、轉(zhuǎn)型升級過程中國有企業(yè)內(nèi)部審計的實施策略

1.規(guī)范審計制度，推動國企改革步伐

審計制度的完善，是國有企業(yè)內(nèi)部審計規(guī)范相關(guān)主體行為的重要依據(jù)，是提升審計工作效率的有效方式。因此，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)國家政策的指引，建立總審計師制度。對于國有集團公司來說，應(yīng)當(dāng)積極推進總審計師制度的建立，從而構(gòu)建完善的內(nèi)部審計體系。在總審計師制度建立過程中，做到統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，明確責(zé)任，積極推進制度的落實。同時，還應(yīng)當(dāng)不斷完善內(nèi)部審計資料備案制度。制度中應(yīng)當(dāng)包括內(nèi)部審計資料備案原則、目的、人員、環(huán)節(jié)等關(guān)鍵要素，應(yīng)當(dāng)做到專人負責(zé)，充分保證資料的真實性和完整性。內(nèi)部審計資料不僅能夠為以后的審計工作提供參考，而且應(yīng)當(dāng)及時向上級審計機關(guān)進行報備。

2.與國家審計形成合力，發(fā)揮聯(lián)動機制

國家審計為內(nèi)部審計提供指導(dǎo)，內(nèi)部審計對國家審計進行輔助。在審計實踐中，國家審計與內(nèi)部審計進行整合，有利于資源共享，也有利于溝通與協(xié)作，從而形成完整的審計體系。所以，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)配備充足的內(nèi)部審計人員，為國家審計進行配合，這樣才能提升審計資源的利用率，也有助于提升內(nèi)部審計工作效率。同時，內(nèi)部審計人員在配合國家審計檢查和傳送資料之外，還應(yīng)當(dāng)建立完善的聯(lián)動機制，形成合力，共同發(fā)揮審計的監(jiān)督作用。審計合力的形成，能夠更加快速有效地發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的風(fēng)險，并提出切實可行的審計意見。國家審計與內(nèi)部審計互為補充，共同助力國有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

3.依據(jù)現(xiàn)實需求創(chuàng)新內(nèi)部審計方法

對于國有企業(yè)來說，內(nèi)部審計方法需要與時俱進，在滿足現(xiàn)實需求的基礎(chǔ)上進行不斷創(chuàng)新。國有企業(yè)內(nèi)部審計技術(shù)和方法更新過程中，應(yīng)當(dāng)注重大數(shù)據(jù)等技術(shù)的融合，對傳統(tǒng)的審計平臺和軟件進行優(yōu)化，逐步轉(zhuǎn)變國有企業(yè)抽查式的審計方法，推動全面審計的實施。借助大數(shù)據(jù)優(yōu)勢，國有企業(yè)能夠提升內(nèi)部審計的效率，并擴大審計范圍，從而實現(xiàn)內(nèi)部審計質(zhì)量的提升。同時，國有企業(yè)在購買或者開發(fā)審計軟件時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)內(nèi)部現(xiàn)實需求開發(fā)相關(guān)模塊，注重軟件的適用性和可操作性。內(nèi)部審計方法創(chuàng)新是審計發(fā)展的必然要求，也是審計效率提升的有效途徑。這樣，才能更好地保護國有資產(chǎn)，并不斷提高國有資本運行效率，實現(xiàn)國有企業(yè)提質(zhì)增效的目標(biāo)。

4.進一步完善內(nèi)部審計整改工作

如果審計整改工作落實不到位，則會影響內(nèi)部審計效果，也會造成前期審計工作的無效。第一，規(guī)范內(nèi)部審計報告的語言，提出明確的審計意見。內(nèi)部審計報告應(yīng)當(dāng)依據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)和指引，對用詞進行規(guī)范，并保證審計意見清晰明了，避免后續(xù)落實工作產(chǎn)生偏差。第二，劃分審計整改責(zé)任，完善懲罰機制。國有企業(yè)管理人員應(yīng)當(dāng)在推進改革工作的同時，對審計整改工作給予足夠重視，對于整改不到位的責(zé)任人進行嚴(yán)厲處罰。第三，不斷提高審計整改比例。國有企業(yè)內(nèi)部審計整改比例均應(yīng)當(dāng)達到95%以上，爭取實現(xiàn)百分之百整改。只有充分落實整改工作，才能從根本上解決國有企業(yè)存在的問題，同時有效防控企業(yè)風(fēng)險。

五、結(jié)論

隨著國有企業(yè)改革的逐步深入，企業(yè)內(nèi)部機制更加優(yōu)化，國有資本效率提高，市場活力進一步提升。未來發(fā)展中，國有企業(yè)將進一步實現(xiàn)提質(zhì)增效，釋放優(yōu)質(zhì)產(chǎn)能，最終實現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級目標(biāo)。轉(zhuǎn)型升級過程中，內(nèi)部審計發(fā)揮著積極作用，但也應(yīng)當(dāng)看到內(nèi)部審計存在的問題。內(nèi)部審計不是獨立發(fā)揮作用，關(guān)鍵還在于同國家審計形成合力，共同發(fā)揮監(jiān)督作用。從實施進程來看，內(nèi)部審計制度的建立至關(guān)重要，對審計行為具有很好的約束作用。同時，內(nèi)部審計方法的創(chuàng)新是必不可少的，應(yīng)當(dāng)從國企實際需求出發(fā)，實現(xiàn)審計方法突破與創(chuàng)新。此外，為了保證內(nèi)部審計工作的完整性，審計整改工作同樣需要重視。本文的研究重點在于內(nèi)部審計的作用機理及實施策略，為國有企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展提供參考，同時指出未來發(fā)展趨勢。

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（責(zé)任編輯：何卉）