王莉

2017年7月5日， 財(cái)政部修訂頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》 （以下簡(jiǎn)稱新收入準(zhǔn)則） ， 并于2018年1月1日起施行。新收入準(zhǔn)則的實(shí)施將加快我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，順應(yīng)全球經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展的趨勢(shì)。同時(shí)新收入準(zhǔn)則， 能夠更好的指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐，有利于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康穩(wěn)定發(fā)展。本文闡述了新收入準(zhǔn)則的變化、以及對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的影響，并針對(duì)性的提出應(yīng)對(duì)措施，希望對(duì)企業(yè)在執(zhí)行新收入準(zhǔn)則過(guò)程中提供一些借鑒意見(jiàn)。

新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》于2018年1月1日正式施行，新舊收入準(zhǔn)則在收入確認(rèn)、計(jì)量及報(bào)告方面都發(fā)生了很大的變化，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)核算和監(jiān)督都產(chǎn)生了重大影響。為規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算，避免財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，本文將從新收入準(zhǔn)則的變化、對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的影響展開研究。

一、新收入準(zhǔn)則的變化

（一）收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則合并

新收入準(zhǔn)則將《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)-建造合同》兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型。同時(shí)將收入確認(rèn)區(qū)分為“某一時(shí)段內(nèi)”確認(rèn)和“某一時(shí)點(diǎn)”確認(rèn)。對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，履約進(jìn)度不能合理確定的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度。在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)：在客戶獲得商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。

（二）以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

新收入準(zhǔn)則設(shè)定了“五步法模型”，收入確認(rèn)分為以下五個(gè)步驟，第一步：識(shí)別與客戶訂立的合同;第二步：識(shí)別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù);第三步：確定交易價(jià)格;第四步：將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù);第五步：履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。即要求企業(yè)在履行合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品（或服務(wù)）控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。

（三）對(duì)于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供更明確的指引。

新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)在合同開始日對(duì)合同進(jìn)行評(píng)估，識(shí)別合同所包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品（或服務(wù)）的單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。

以銷售商品提供運(yùn)輸勞務(wù)為例，如果甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一批產(chǎn)品，并負(fù)責(zé)將該批產(chǎn)品運(yùn)送至乙公司指定的地點(diǎn)，甲公司承擔(dān)相關(guān)的運(yùn)輸費(fèi)用。假定銷售該產(chǎn)品屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的覆約義務(wù)，且控制權(quán)在送達(dá)乙公司指定地點(diǎn)時(shí)轉(zhuǎn)移給乙公司。那么甲公司的運(yùn)輸活動(dòng)是在產(chǎn)品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶之前發(fā)生的，因此不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，與銷售商品收入合并為一項(xiàng)履約義務(wù)。但是如果雙方約定控制權(quán)在出庫(kù)時(shí)轉(zhuǎn)移給乙公司，該運(yùn)輸服務(wù)構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，且甲公司是運(yùn)輸服務(wù)的主要負(fù)責(zé)人，甲公司應(yīng)當(dāng)按照分?jǐn)傇撨\(yùn)輸服務(wù)的交易價(jià)格確認(rèn)收入。

（四）對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定。

新收入準(zhǔn)則對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定。例如附有銷售退回條款，授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)、附有客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)等等，這些規(guī)定將有助于更好的指導(dǎo)實(shí)務(wù)工作，從而提高會(huì)計(jì)信息的可比性。

二、新收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的影響

（一）新的收入準(zhǔn)則提高了企業(yè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范性，使得會(huì)計(jì)信息更加客觀、可靠可比

1.舊收入準(zhǔn)則分為兩種收入確認(rèn)的模型，商品或者服務(wù)的收入以風(fēng)險(xiǎn)或報(bào)酬轉(zhuǎn)移為確認(rèn)，勞務(wù)以及建造合同的收入以完工百分比為確認(rèn)，但有時(shí)候兩者之間的界限不夠明顯，致使實(shí)務(wù)處理過(guò)程中判斷困難。新準(zhǔn)則統(tǒng)一了收入確認(rèn)模型，避免了兩項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)同時(shí)運(yùn)用而引發(fā)的問(wèn)題。

2.舊收入準(zhǔn)則對(duì)各種類型收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)有不同的判斷標(biāo)準(zhǔn)，但由于業(yè)務(wù)類型本身界定困難，且準(zhǔn)則對(duì)這一內(nèi)容并未做明確的規(guī)定和指導(dǎo)，導(dǎo)致適得其反，會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行確定收入時(shí)點(diǎn)時(shí)主觀性較強(qiáng)，科學(xué)性較低，大大降低了核算效率。新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一的判斷標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的客觀性。

3.舊收入準(zhǔn)則對(duì)多種交易安排合同，僅僅對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理作出了相關(guān)規(guī)定，同時(shí)也只對(duì)一部分特殊交易做了解釋。新收入準(zhǔn)則在特殊交易和多種交易安排做了明確的規(guī)定，使得收入確認(rèn)更加規(guī)范，保證了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。

（二）新的收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平和財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和綜合素養(yǎng)提出更高要求，企業(yè)尚未達(dá)到。

1.新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)根據(jù)合同對(duì)應(yīng)收賬款、合同資產(chǎn)以及合同負(fù)債的賬面價(jià)值等信息進(jìn)行披露;對(duì)企業(yè)收入確認(rèn)和計(jì)量所采用的會(huì)計(jì)政策、對(duì)于確定收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)和金額具有重大影響的判斷以及這些判斷的變更都要求披露;要求企業(yè)披露的收入信息要同企業(yè)的合同信息相關(guān)，即企業(yè)必須披露與自身經(jīng)營(yíng)密切相關(guān)的內(nèi)容。以上需要披露的內(nèi)容需要企業(yè)不斷提高財(cái)務(wù)管理水平，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，提高信息披露質(zhì)量。

2.新收入準(zhǔn)則對(duì)原有準(zhǔn)則進(jìn)行了完善和補(bǔ)充。例如在確定交易價(jià)格時(shí)，需要考慮可變價(jià)格、重大融資成分、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)等因素帶來(lái)的影響”。這些變化要求會(huì)計(jì)處理程序和方法順應(yīng)準(zhǔn)則的修訂，但是企業(yè)會(huì)計(jì)人員存在知識(shí)更新不及時(shí)，對(duì)新準(zhǔn)則的接受度低的情況，這些都不利于新收入準(zhǔn)則的有效實(shí)施。

三、促進(jìn)新的收入準(zhǔn)則有效實(shí)施的措施

（一）為了促進(jìn)新收入準(zhǔn)則得以實(shí)施，企業(yè)首先要不斷優(yōu)化財(cái)務(wù)管理手段，在企業(yè)技術(shù)部門以及外聘專業(yè)機(jī)構(gòu)的的通力合作下，對(duì)原有財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行升級(jí)和優(yōu)化，按照新收入準(zhǔn)則的要求，對(duì)會(huì)計(jì)核算體系進(jìn)行更新和整合，使其能夠按照會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求提供符合相關(guān)性原則的信息。

（二）加強(qiáng)財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)與合同管理系統(tǒng)的有機(jī)融合，加強(qiáng)企業(yè)業(yè)務(wù)以及財(cái)務(wù)的融合。新收入準(zhǔn)則五步法模型的第一步就是識(shí)別與客戶訂立的合同，企業(yè)訂立合同時(shí)，應(yīng)該嚴(yán)格遵守新收入準(zhǔn)則中合同應(yīng)同時(shí)滿足的五項(xiàng)條件，其中，一是合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù);二是該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的權(quán)利和義務(wù);三是該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款;四是該合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì);五是企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對(duì)價(jià)很可能收回。同時(shí)要關(guān)注合同的持續(xù)評(píng)估以及合同執(zhí)行過(guò)程中的合同合并以及合同的變更。對(duì)于公司與客戶已簽訂和尚未執(zhí)行完的合同，在新收入準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，能重新進(jìn)行識(shí)別和區(qū)分，及時(shí)對(duì)不合理不合規(guī)的部分與客戶協(xié)商進(jìn)行修訂。

（三）新收入準(zhǔn)則的順利實(shí)施離不開會(huì)計(jì)人員的綜合素養(yǎng)和實(shí)踐業(yè)務(wù)水平的提高，首先要加強(qiáng)職業(yè)道德修養(yǎng)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)形成正確的會(huì)計(jì)職業(yè)道德認(rèn)知，培養(yǎng)高尚的會(huì)計(jì)職業(yè)道德情感，樹立堅(jiān)定的會(huì)計(jì)職業(yè)道德信念，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該對(duì)會(huì)計(jì)工作充滿熱情，愛(ài)崗敬業(yè)，堅(jiān)持準(zhǔn)則，不斷提高技能，包括提高會(huì)計(jì)理論水平，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)能力，職業(yè)判斷能力，溝通交流能力以及職業(yè)敬業(yè)等。同時(shí)積極參與企業(yè)管理，利用會(huì)計(jì)工作的優(yōu)勢(shì)，積極協(xié)助，參與監(jiān)控，為改善單位內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。

（四）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，新收入準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施，企業(yè)的財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)、人力資源等多個(gè)部門需要相互配合，全面考慮新準(zhǔn)則實(shí)施中各部門的職能，識(shí)別、匯總控制缺口。制定出從舊收入準(zhǔn)則過(guò)渡到新收入準(zhǔn)則應(yīng)該采取的轉(zhuǎn)換方案并加以及時(shí)調(diào)整。在符合內(nèi)部控制要求的前提下，以新的收入準(zhǔn)則為指導(dǎo)，建立適合本企業(yè)的內(nèi)部控制管理體系，明確相關(guān)部門人員的職責(zé)和權(quán)限，推行全面管理，提倡全員參與，建立彼此牽制、彼此連接、彼此制約的內(nèi)控制度，有效預(yù)防錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生。確保內(nèi)部控制制度被切實(shí)地執(zhí)行，且執(zhí)行效果良好，其必須被監(jiān)督。加強(qiáng)監(jiān)督，加強(qiáng)內(nèi)外部信息交流與溝通，加強(qiáng)反舞弊機(jī)制都有利于新收入準(zhǔn)則在企業(yè)中有效實(shí)施。

四、結(jié)語(yǔ)

新的收入準(zhǔn)則使得企業(yè)收入業(yè)務(wù)的核算日趨完善，促進(jìn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向國(guó)際準(zhǔn)則接軌的進(jìn)程，它對(duì)于企業(yè)提高核算水平、經(jīng)營(yíng)管理水平，對(duì)提高會(huì)計(jì)人員的綜合素養(yǎng)，業(yè)務(wù)水平都具有非同一般的意義。推行并有效實(shí)施新的收入準(zhǔn)則勢(shì)在必行。（作者單位：西安財(cái)經(jīng)大學(xué)行知學(xué)院）