梁珺

摘 要：新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施對(duì)事業(yè)單位成本管理提出了新要求，本文對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度改革內(nèi)容和方向展開了分析，結(jié)合事業(yè)單位成本管理要求提出了完善成本核算體系、加強(qiáng)成本預(yù)算管控、落實(shí)績(jī)效考核管理等措施，以供參考。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;事業(yè)單位;成本管理

隨著財(cái)政管理體制改革工作不斷推進(jìn)，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)體系已經(jīng)無法滿足社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求。按照新政府會(huì)計(jì)制度要求，事業(yè)單位需要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制完成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，使財(cái)政信息得到準(zhǔn)確、全面反映，促使單位實(shí)現(xiàn)成本降低、效率提高等目標(biāo)，從而確保社會(huì)公共資源得到優(yōu)化配置。還應(yīng)加強(qiáng)新政府會(huì)計(jì)制度下事業(yè)單位成本管理措施研究，以推動(dòng)單位財(cái)政改革的持續(xù)深化。

一、事業(yè)單位成本管理存在的問題

不同于企業(yè)，事業(yè)單位受職能目標(biāo)、行業(yè)特點(diǎn)等方面因素影響，需要完成多樣化對(duì)象的成本核算，確保公共產(chǎn)品和服務(wù)定價(jià)、資源配置、績(jī)效評(píng)價(jià)等各方面的成本管理需求能夠得到滿足。但就目前來看，一是事業(yè)單位缺乏完善的成本核算體系，難以實(shí)現(xiàn)成本項(xiàng)目合理設(shè)定，一些不屬于對(duì)象耗費(fèi)的項(xiàng)目種類計(jì)入成本，無法實(shí)現(xiàn)真實(shí)成本狀況反映。二是事業(yè)單位缺乏完善管理制度，造成單位內(nèi)部各部門和人員缺乏約束，各項(xiàng)成本費(fèi)用未能得到準(zhǔn)確歸集和分配管理。三是在預(yù)算管理方面，事業(yè)單位未能加強(qiáng)成本預(yù)算管理，導(dǎo)致成本支出過多。而事業(yè)單位依靠財(cái)政支出對(duì)非經(jīng)營(yíng)性服務(wù)成本進(jìn)行彌補(bǔ)，成本過高導(dǎo)致政府財(cái)政壓力過大，成本過低造成服務(wù)供給不足，缺乏嚴(yán)格預(yù)算管控將造成資金使用效益無法保證。四是事業(yè)單位未能將成本管理與績(jī)效考核緊密聯(lián)系，造成單位對(duì)成本管理工作重視程度不足，未能及時(shí)參與到單位成本管理工作中，給各項(xiàng)工作的溝通協(xié)商開展帶來了困難。此外，根據(jù)《基本指引》中的規(guī)定可知，事業(yè)單位需要開展大量獨(dú)立于會(huì)計(jì)核算的成本核算活動(dòng)。不同于會(huì)計(jì)核算具有強(qiáng)制性，成本核算將結(jié)合單位規(guī)定進(jìn)行，并且不在會(huì)計(jì)報(bào)表中反映。缺少嚴(yán)格監(jiān)督管理，將造成核算工作難以有效落實(shí)。

二、新政府會(huì)計(jì)制度下事業(yè)單位成本管理

1.改革內(nèi)容與方向

新政府會(huì)計(jì)制度，是政府為履行公共受托責(zé)任所提出的措施，完成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離和相互銜接的會(huì)計(jì)核算模式建立，促使資產(chǎn)、收入、費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素能夠與預(yù)算結(jié)合，實(shí)現(xiàn)決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告的有效編制，為成本管理提供科學(xué)依據(jù)。近年來，為促使事業(yè)單位加強(qiáng)成本核算，實(shí)現(xiàn)財(cái)政管理改革的不斷深化，政府對(duì)單位的責(zé)任約束進(jìn)行了硬化處理，要求其采取公開成本等措施接受社會(huì)監(jiān)督。在成本核算方面，新政府會(huì)計(jì)制度做出了系列調(diào)整，增設(shè)部門預(yù)算和收支分類核算，制定了詳細(xì)核算內(nèi)容。事業(yè)單位采購和基建負(fù)債也納入核算范圍，通過資產(chǎn)負(fù)債核算加強(qiáng)監(jiān)督考核。對(duì)于固定資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)，在確定市場(chǎng)價(jià)值的基礎(chǔ)上，要求后續(xù)重新開展評(píng)估，實(shí)現(xiàn)平行記賬，確保資產(chǎn)價(jià)值得到準(zhǔn)確反映。為對(duì)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行優(yōu)化，行政會(huì)計(jì)制度提出了財(cái)務(wù)制表、固定資產(chǎn)核算等措施，希望能夠通過財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)政府績(jī)效進(jìn)行客觀考核，完成收入、成本等財(cái)務(wù)信息的全面反映。

2.成本管理新要求

事業(yè)單位作為非營(yíng)利性的社會(huì)服務(wù)組織，以社會(huì)公益為目標(biāo)，從事科技、衛(wèi)生、文化等領(lǐng)域活動(dòng)，主要通過財(cái)政撥款獲得資金，完成業(yè)務(wù)活動(dòng)開展需要的資產(chǎn)購置，致力于向社會(huì)提供職能服務(wù)。因此在政府會(huì)計(jì)改革背景下，事業(yè)單位需要反映單位財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本等信息，確保接受社會(huì)監(jiān)督和政府管理，達(dá)到提供社會(huì)服務(wù)的運(yùn)作目標(biāo)。在收入固定的情況下，成本管理是事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理工作的核心內(nèi)容。2019年7月，財(cái)政部發(fā)布《行政事業(yè)單位成本核算基本指引（征求意見稿）》（以下簡(jiǎn)稱《基本指引》），為事業(yè)單位成本管理提供指導(dǎo)，確保單位完成單位、項(xiàng)目實(shí)際成本的準(zhǔn)確核算，將資金使用效益與單位績(jī)效評(píng)價(jià)掛鉤，完成資金合理配置，提高單位運(yùn)營(yíng)成本效益。通過借鑒企業(yè)成本會(huì)計(jì)核算經(jīng)驗(yàn)，《基本指引》中提出了成本核算原則、對(duì)象費(fèi)用分類、成本分配、成本計(jì)算等規(guī)定。與此同時(shí)，考慮到事業(yè)單位核算不僅局限于產(chǎn)品，同時(shí)擁有多元成本信息需求，提出了相應(yīng)的成本歸集和分配方法，明確了不屬于會(huì)計(jì)核算對(duì)象的耗費(fèi)項(xiàng)目，如管理單位費(fèi)用等可以單獨(dú)在業(yè)務(wù)活動(dòng)中實(shí)施成本核算，無須通過會(huì)計(jì)核算，并且也不需要在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行反映。在成本歸集方面，為保證成本項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)用途符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)明細(xì)核算要求，參照新政府會(huì)計(jì)制度確定了會(huì)計(jì)科目等內(nèi)容，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生的數(shù)據(jù)當(dāng)作是成本核算基礎(chǔ)，在報(bào)表中完成部分會(huì)計(jì)科目歸集成本結(jié)轉(zhuǎn)。事業(yè)單位通過準(zhǔn)確核算確定影響成本的因素，通過對(duì)資源耗費(fèi)大的環(huán)節(jié)進(jìn)行改進(jìn)實(shí)現(xiàn)成本控制，使公共資源損耗減少。

三、新政府會(huì)計(jì)制度事業(yè)單位成本管理措施探討

1.完善成本核算體系

在成本核算方面，根據(jù)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，可以將項(xiàng)目劃分為日常辦公支出、人力成本、業(yè)務(wù)費(fèi)、修繕費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等，需要根據(jù)單位履行職能和信息需求采用適合的成本核算方法。針對(duì)辦公支出等履行公共服務(wù)職能的項(xiàng)目，還應(yīng)實(shí)施目標(biāo)成本分析。針對(duì)業(yè)務(wù)費(fèi)等不僅要滿足活動(dòng)營(yíng)利需要并實(shí)現(xiàn)社會(huì)公益服務(wù)輸出的項(xiàng)目，還要實(shí)施作業(yè)成本法分析，對(duì)投入產(chǎn)出效益進(jìn)行確認(rèn)。按照《基本指引》要求，事業(yè)單位需要區(qū)分直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，在各類業(yè)務(wù)活動(dòng)成本核算中實(shí)現(xiàn)成本歸集和分配。在實(shí)踐工作中，可以分別按照行政運(yùn)行、履職成本等完成成本歸集，實(shí)現(xiàn)成本合理分配，進(jìn)而使相應(yīng)的資源耗費(fèi)得到準(zhǔn)確反映。結(jié)合成本信息需求，也可以從費(fèi)用發(fā)生角度對(duì)各部門的成本費(fèi)用進(jìn)行區(qū)分，如業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)可以分配給業(yè)務(wù)部門、輔助部門等不同部門，采用完全成本法等方法進(jìn)行核算處理。確保單位從上到下落實(shí)成本核算管理方案，使各項(xiàng)費(fèi)用得到準(zhǔn)確核算，能夠?yàn)槌杀竟芾硖峁?qiáng)有力的支撐。

2.加強(qiáng)成本預(yù)算管控

新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施過程中，針對(duì)固定資產(chǎn)采購成本進(jìn)行管控，還應(yīng)加強(qiáng)成本預(yù)算管理計(jì)劃制定，為資產(chǎn)購買審批、價(jià)格控制等各項(xiàng)工作開展提供指導(dǎo)。通過市場(chǎng)調(diào)研，確定資產(chǎn)價(jià)值范圍，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制下收支控制要求和定額標(biāo)準(zhǔn)，完成預(yù)決算報(bào)表編制。通過強(qiáng)化事前審核，明確預(yù)算審批流程，使不必要的成本支出得到嚴(yán)格控制。在日常公用費(fèi)用控制方面，針對(duì)單位因公出國、公務(wù)用車購置及運(yùn)行、公務(wù)接待等活動(dòng)產(chǎn)生的費(fèi)用，還應(yīng)加強(qiáng)成本預(yù)算管控，減少單位不必要的成本支出，促使單位運(yùn)行效益得到提高。在實(shí)踐操作中，還應(yīng)將以前1-5年的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，通過加強(qiáng)分析實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)預(yù)算的合理編制，確保每個(gè)數(shù)字的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。預(yù)算編制全面推行責(zé)權(quán)發(fā)生制，做好責(zé)任分配的同時(shí)，保證各項(xiàng)業(yè)務(wù)資金得到合理分配。針對(duì)單位大金額項(xiàng)目開支進(jìn)行管控，還應(yīng)根據(jù)合同完成預(yù)算編制，明確各項(xiàng)費(fèi)用支出。從成本效益角度對(duì)預(yù)算資金使用效果展開評(píng)價(jià)，能夠加強(qiáng)預(yù)算績(jī)效管理，為預(yù)算計(jì)劃的改進(jìn)和部門管控工作的落實(shí)提供支持，繼而使項(xiàng)目支出得到有效控制。在預(yù)算執(zhí)行過程中，需要強(qiáng)化預(yù)算監(jiān)督，通過動(dòng)態(tài)跟蹤確定預(yù)算計(jì)劃與實(shí)際支出的偏差，通過分析原因和及時(shí)采取改進(jìn)措施保證預(yù)算能夠落實(shí)。

3.落實(shí)績(jī)效考核管理

根據(jù)單位負(fù)債、固定資產(chǎn)等情況，可以明確單位會(huì)計(jì)信息形式，然后根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制完成成本績(jī)效考核標(biāo)準(zhǔn)制定，將部門和人員績(jī)效與成本管理工作掛鉤，推動(dòng)單位財(cái)政改革工作的持續(xù)進(jìn)行。在部門成本考核方面，需要按照“誰使用，誰承擔(dān)”原則將可直接計(jì)入費(fèi)用分配給成本對(duì)象，間接計(jì)入費(fèi)用需要根據(jù)合理因素重新分配，難以分配費(fèi)用暫時(shí)不計(jì)入部門成本。根據(jù)歸集費(fèi)用制定成本管控目標(biāo)，在部門績(jī)效考核過程中根據(jù)目標(biāo)完成情況確定部門業(yè)績(jī)，能夠督促部門嚴(yán)格按照新制度要求加強(qiáng)內(nèi)部運(yùn)行成本管控。在人員績(jī)效考核方面，需要根據(jù)單位業(yè)務(wù)開展情況完成各崗位職責(zé)劃分，完成成本預(yù)算執(zhí)行指標(biāo)的設(shè)定。根據(jù)指標(biāo)完成情況進(jìn)行人員績(jī)效工資的調(diào)整，能夠使人員重視成本控制工作，采取定額成本和限額控制等方法加強(qiáng)崗位費(fèi)用支出管理，繼而使成本得到有效控制。

4.強(qiáng)化運(yùn)行成本監(jiān)督

事業(yè)單位還應(yīng)成立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，配備業(yè)務(wù)強(qiáng)、素質(zhì)高的專業(yè)審計(jì)人員。在成本監(jiān)督責(zé)任得以明確的基礎(chǔ)上，通過跟蹤審計(jì)規(guī)范單位成本支出。在審計(jì)工作開展中，針對(duì)單位日常支出，還要根據(jù)成本信息需求和經(jīng)濟(jì)用途加強(qiáng)定義、分類，如個(gè)人補(bǔ)助費(fèi)用、工資福利費(fèi)用、企業(yè)補(bǔ)助費(fèi)用等，明確審計(jì)監(jiān)督范圍和標(biāo)準(zhǔn)，通過定期開展審計(jì)工作加強(qiáng)管理，保證單位每筆款項(xiàng)去向明確。在運(yùn)行成本監(jiān)督方面，還應(yīng)利用計(jì)算機(jī)、互聯(lián)網(wǎng)等現(xiàn)代信息技術(shù)對(duì)單位各項(xiàng)成本范圍進(jìn)行監(jiān)督，保證成本信息得到及時(shí)更新。針對(duì)各部門每月發(fā)生的郵電費(fèi)、辦公費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用，可以根據(jù)核算結(jié)果加強(qiáng)縱橫比較，并在內(nèi)部通報(bào)，促使各部門相互監(jiān)督，通過嚴(yán)格管理成本縮小差距。針對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等費(fèi)用開支，需要實(shí)施動(dòng)態(tài)監(jiān)督管理，保證不超出標(biāo)準(zhǔn)開支，促使單位內(nèi)部成本控制意識(shí)得到增強(qiáng)。做到專項(xiàng)審計(jì)與日常監(jiān)督并重，能夠使單位運(yùn)行成本得到有效控制。

事業(yè)單位嚴(yán)格落實(shí)新政府會(huì)計(jì)制度，加強(qiáng)成本核算管理，實(shí)現(xiàn)公共資源優(yōu)化配置，促使單位績(jī)效管理水平得到提升。單位還應(yīng)完善成本核算體系，并強(qiáng)化預(yù)算管控，確保各部門有效開展成本核算與控制工作。通過落實(shí)績(jī)效考核管理，對(duì)單位運(yùn)行成本進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督，通過有效控制成本提升單位運(yùn)營(yíng)效益。

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