譚桂國(guó)

一、緒論

2017年10月24日，財(cái)政部發(fā)布了“財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的通知”，規(guī)定自2019年1月1日起正式實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度。政府會(huì)計(jì)核算的核心思想是構(gòu)建政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算模式。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)最終形成財(cái)務(wù)報(bào)告，預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)最終形成決算報(bào)告，從而實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告的核算目標(biāo)。

二、科學(xué)事業(yè)單位在會(huì)計(jì)核算中存在的問題

科學(xué)事業(yè)單位作為政府會(huì)計(jì)制度核算的一類主體，在會(huì)計(jì)核算上存在許多特殊性，為此財(cái)政部于2018年8月20日發(fā)布了“關(guān)于印發(fā)科學(xué)事業(yè)單位執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的補(bǔ)充規(guī)定和銜接規(guī)定的通知”（ 財(cái)會(huì)〔2018〕23號(hào)），對(duì)科學(xué)事業(yè)單位實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行了補(bǔ)充和細(xì)化。但是，2019年在實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度的過程中，作為科學(xué)事業(yè)單位，還是遇到了很多細(xì)節(jié)上的問題。科研課題經(jīng)費(fèi)管理，作為科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容，在會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)該特別注意一些細(xì)節(jié)的處理。這些問題處理不好，將會(huì)導(dǎo)致編制財(cái)務(wù)年報(bào)中的《本期預(yù)算結(jié)余和本期盈余差異分析表》時(shí)，查找差異原因非常困難。下面，本文將從幾個(gè)方面介紹科學(xué)事業(yè)單位實(shí)務(wù)中遇到的問題。

（一）固定資產(chǎn)計(jì)提折舊問題

1、對(duì)于2019年之前購置的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：累計(jì)盈余-非流動(dòng)資產(chǎn)基金-固定資產(chǎn)

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬

2、對(duì)于2019年之后購置的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬

在實(shí)務(wù)中，就會(huì)存在一個(gè)問題，計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用應(yīng)該分?jǐn)偟綐I(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用下的科研活動(dòng)費(fèi)用、非科研活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用下的基本支出、項(xiàng)目支出中去。在年底結(jié)賬時(shí)才能按照類別分別結(jié)轉(zhuǎn)到財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)和非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)等累計(jì)盈余的明細(xì)科目中。在很多科學(xué)事業(yè)單位中，財(cái)務(wù)部門和資產(chǎn)管理部門都是分開的，計(jì)提折舊的工作都是由資產(chǎn)管理人員完成。由于資產(chǎn)折舊細(xì)化起來工作量龐大，加之管理人員對(duì)折舊的意義理解不深，因此往往很難達(dá)到財(cái)務(wù)部門對(duì)折舊的細(xì)化要求。

（二）預(yù)提費(fèi)用核算問題

科研項(xiàng)目按規(guī)定計(jì)提間接費(fèi)用或管理費(fèi)用時(shí)，會(huì)計(jì)制度給出的核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：?jiǎn)挝还芾碣M(fèi)用/業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

貸：預(yù)提費(fèi)用-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

實(shí)際使用項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)時(shí)，核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：預(yù)提費(fèi)用-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

貸：銀行存款

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存

通常，科學(xué)事業(yè)單位對(duì)科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的收入和支出（費(fèi)用）都是采用項(xiàng)目輔助核算的方式，以此滿足項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)?？顚Ｓ?、獨(dú)立核算的要求。而項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的管理，往往以采用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為核算依據(jù)。按照上述的會(huì)計(jì)核算方式，應(yīng)該需要對(duì)“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)”科目設(shè)置項(xiàng)目輔助核算。當(dāng)一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)某一個(gè)科研項(xiàng)目既發(fā)生計(jì)提管理費(fèi)的業(yè)務(wù)又發(fā)生使用計(jì)提的管理費(fèi)用的業(yè)務(wù)時(shí)，就會(huì)使這個(gè)課研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)借方發(fā)生額虛增，導(dǎo)致項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)核算不準(zhǔn)確。

（三）橫向課題經(jīng)費(fèi)核算問題

科學(xué)事業(yè)單位與其他單位開展橫向合作收取的課題經(jīng)費(fèi)，會(huì)計(jì)制度的核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：銀行存款

貸：事業(yè)收入/非科研收入/技術(shù)活動(dòng)收入

應(yīng)交增值稅/應(yīng)交稅金/銷項(xiàng)稅金

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：資金結(jié)存

貸：事業(yè)預(yù)算收入/非科研預(yù)算收入/技術(shù)活動(dòng)預(yù)算收入

科學(xué)事業(yè)單位繳納增值稅時(shí)，會(huì)計(jì)核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：應(yīng)交增值稅/應(yīng)交稅金/已交稅金

貸：銀行存款

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：事業(yè)支出/非科研支出/技術(shù)活動(dòng)支出

貸：資金結(jié)存

兩種核算方式下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)比預(yù)算會(huì)計(jì)少確認(rèn)收入額和費(fèi)用（支出）為應(yīng)交增值稅的金額。按照科研經(jīng)費(fèi)的管理要求，橫向開發(fā)課題的收入和支出也要進(jìn)行項(xiàng)目輔助核算，?？顚Ｓ谩Ｈ绻A(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)預(yù)算收入時(shí)同時(shí)確認(rèn)了增值稅的金額，那么繳納增值稅時(shí)也應(yīng)該相應(yīng)的對(duì)繳納的增值稅進(jìn)行項(xiàng)目輔助核算。因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一筆分錄到預(yù)算會(huì)計(jì)做賬時(shí)需要根據(jù)增值稅的來源按項(xiàng)目做多筆分錄，大大增加了財(cái)務(wù)人員的工作量。同時(shí)也增加了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)收入支出（費(fèi)用）差異核算的難度。

三、科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算問題的處理措施及建議

對(duì)于前面提到的幾個(gè)會(huì)計(jì)核算中遇到的問題，筆者在實(shí)務(wù)中運(yùn)用了一些變通的處理方法，供大家參考。

（一）固定資產(chǎn)計(jì)提折舊問題

2019年及以后新增加的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊費(fèi)用，需要分解到科研項(xiàng)目費(fèi)用、單位管理費(fèi)用中，單位管理費(fèi)用還要區(qū)分基本支出和項(xiàng)目支出。如果資產(chǎn)管理部門在登記資產(chǎn)卡片信息時(shí)沒有登記購買固定資產(chǎn)的經(jīng)費(fèi)來源信息，就無法滿足以上的需求。因此，財(cái)務(wù)部門和資產(chǎn)管理部門應(yīng)充分地溝通，在固定資產(chǎn)卡片中增加經(jīng)費(fèi)來源欄目。固定資產(chǎn)購入后，經(jīng)辦人員辦理資產(chǎn)入庫手續(xù)時(shí)，資產(chǎn)管理人員應(yīng)要求經(jīng)辦人員提供經(jīng)費(fèi)來源信息并在固定資產(chǎn)卡片上進(jìn)行登記。每月計(jì)提折舊時(shí)，折舊信息中應(yīng)包含經(jīng)費(fèi)來源欄目。財(cái)務(wù)部門根據(jù)經(jīng)費(fèi)來源信息將折舊費(fèi)用分解到相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目中，這樣才能實(shí)現(xiàn)成本費(fèi)用合理的分?jǐn)偂?/p>

（二）預(yù)提費(fèi)用核算問題

很多科學(xué)事業(yè)單位在管理科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)時(shí)都是以預(yù)算會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為準(zhǔn)的。按照政府會(huì)計(jì)制度的核算原則，只有納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)，才會(huì)在進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算。實(shí)務(wù)中，怎樣操作才能做到既滿足科研經(jīng)費(fèi)核算的需求，又要符合會(huì)計(jì)制度的要求呢？在預(yù)算會(huì)計(jì)科目中，科研經(jīng)費(fèi)的支出科目都是進(jìn)行項(xiàng)目輔助合算的，我們可以在原有的支出科目中增加一個(gè)不進(jìn)行項(xiàng)目輔助核算的科目，暫定該科目名稱為“項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)過渡科目”。

在計(jì)提項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)用時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)核算方式為：

借：事業(yè)支出（項(xiàng)目輔助核算）

借：事業(yè)支出-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)過渡科目（紅字）

使用計(jì)提的項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)核算方式為：

借：事業(yè)支出-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)過渡科目

貸：資金結(jié)存

年底結(jié)賬時(shí)

借：事業(yè)支出-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)過渡科目

貸：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

借：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余-項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)

最終的核算結(jié)果與會(huì)計(jì)制度中給出的核算結(jié)果是一樣的，但是，因?yàn)橛辛酥虚g的核算過程，核算效果更加清楚。

（三）橫向課題經(jīng)費(fèi)核算問題

實(shí)務(wù)中，在技術(shù)活動(dòng)預(yù)算收入下設(shè)置了“增值稅預(yù)算收入”科目，該科目不設(shè)置項(xiàng)目輔助核算功能。收取橫向課題經(jīng)費(fèi)時(shí)，會(huì)計(jì)核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：銀行存款

貸：事業(yè)收入/非科研收入/技術(shù)活動(dòng)收入

應(yīng)交增值稅/應(yīng)交稅金/銷項(xiàng)稅金

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：資金結(jié)存

貸：事業(yè)預(yù)算收入/非科研預(yù)算收入/技術(shù)活動(dòng)預(yù)算收入/橫向開發(fā)預(yù)算收入（項(xiàng)目輔助核算）

事業(yè)預(yù)算收入/非科研預(yù)算收入/技術(shù)活動(dòng)預(yù)算收入/增值稅預(yù)算收入

科學(xué)事業(yè)單位繳納增值稅時(shí)，會(huì)計(jì)核算方式為：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：應(yīng)交增值稅/應(yīng)交稅金/已交稅金

貸：銀行存款

預(yù)算會(huì)計(jì)

貸：事業(yè)預(yù)算收入/非科研預(yù)算收入/技術(shù)活動(dòng)預(yù)算收入/增值稅預(yù)算收入（紅數(shù)）

貸：資金結(jié)存

以上的核算方法中，將需要進(jìn)行項(xiàng)目輔助核算的收入事項(xiàng)進(jìn)行了細(xì)化，分離出不需進(jìn)行項(xiàng)目輔助核算的部分，通過設(shè)置輔助科目的方式，將這部分收入進(jìn)行歸集，從而大大提高了財(cái)務(wù)人員的工作效率，提高了核算的準(zhǔn)確率。

四、結(jié)束語

新的政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，改變了過去傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算方式，為財(cái)務(wù)人員帶來了更多的挑戰(zhàn)。不同核算基礎(chǔ)的核算方式，導(dǎo)致了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)收入和支出（費(fèi)用）的差異，通過設(shè)置輔助科目的方式，能夠有效地歸集差異的事項(xiàng)，減少核對(duì)差異事項(xiàng)的工作量。

同時(shí)，新的會(huì)計(jì)制度，要求會(huì)計(jì)核算主體內(nèi)部部門間應(yīng)該保持充分的溝通，加強(qiáng)內(nèi)部協(xié)作，只有這樣，才能實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)核算的要求。