周 花

(揚州大學 江蘇 揚州 225009)

一、高校編制《差異變動表》的原因

由于政府會計制度的實施，高校財務首次出現(xiàn)了兩種不同的核算體系，財務會計和預算會計，這兩種不同的體系導致了差異的產(chǎn)生。通過深入研究可以獲悉，產(chǎn)生差異的根本原因是預算與財務會計核算的基礎和范圍不一致形成的，因此高校需要編制《本年盈余與預算結(jié)余差異變動表》，簡稱《差異變動表》。

二、高校《差異變動表》的具體內(nèi)容

(一)組成部分

高?！恫町愖儎颖怼分饕扇糠纸M成：一是本年預算結(jié)余、二是差異調(diào)節(jié)、三是本年盈余。

1.本年預算結(jié)余也稱作“本年預算收支差額”，是預算報表所反映的數(shù)據(jù)，即“預算收入支出表”中預算收入減去預算支出后的差額。

2.差異調(diào)節(jié)主要包含兩種差異，重要事項差異和其他事項差異。

(1)重要事項差異：主要包含當期確認為收入但沒有確認為預算收入、當期確認為預算支出但沒有確認為費用、當期確認為預算收入但沒有確認為收入、當期確認為費用但沒有確認為預算支出。

(2)其他事項差異：主要包含當期確認為收入但沒有確認為預算收入、當期確認為預算支出但沒有確認為費用、盤盈資產(chǎn)轉(zhuǎn)出、無法償付的應付及預收款項；當期確認為預算收入但沒有確認為收入、當期確認為費用但沒有確認為預算支出、發(fā)現(xiàn)盤盈資產(chǎn)盤虧資產(chǎn)處理、收到投資期利息或股利、出售短期投資、收到投資利息、到期收回短期投資。

3.本年盈余也稱作“本年收入費用差額”，是財務報表所反映的數(shù)據(jù)，即“收入費用表”中財務收入減去財務費用后的差額。

(二)邏輯關(guān)系

本年預算結(jié)余是以收付實現(xiàn)制為基礎，反映某一會計期間內(nèi)發(fā)生的本期預算收支差額；本年盈余是以權(quán)責發(fā)生制為基礎，反映某一會計期間內(nèi)發(fā)生的財務收入費用差額。由于二者核算的基礎和范圍不一致，本年預算結(jié)余與本年盈余之間必然會產(chǎn)生差異，因此可以分析得出他們?nèi)咧g的邏輯關(guān)系是：本年預算結(jié)余±差異=本年盈余。

三、高?！恫町愖儎颖怼返木唧w案例分析

(一)當期確認為收入但沒有確認為預算收入

1.應收款項、預收賬款確認的收入

高校發(fā)生應收賬款、預收賬款經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借應收賬款或預收賬款，貸事業(yè)收入；而預算會計卻不做賬，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務在本年度沒有涉及現(xiàn)金收支。以上情況表明財務與預算會計收入確認的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了暫時性差異。如果當年的應收賬款全部收回時，財務會計借銀行存款，貸應收賬款；預算會計借資金結(jié)存，貸事業(yè)預算收入，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間的差異就會消失，不需要調(diào)整《差異變動表》。如果當年沒有收回或只收回一部分應收賬款，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間的差異依然存在，還需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：a 2020年5月某人借A單位科研借票12400元。

財務會計借：應收賬款 12400 貸：事業(yè)收入 12400

預算會計不做賬

b 2020年10月甲公司匯款12400元。

財務會計借：銀行來款 12400 貸：應收賬款 12400

預算會計借：資金結(jié)存 12400 貸：事業(yè)預算收入 12400

2.接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈確認的收入

高校發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)捐贈經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借固定資產(chǎn)，貸捐贈收入；而預算會計卻不做賬，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，發(fā)生的捐贈業(yè)務沒有涉及現(xiàn)金收支。以上情況表明財務與預算會計收入確認的核算范圍不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了永久性差異，這種情況就需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：2020年2月某人購電腦一臺4800元。

財務會計借：固定資產(chǎn) 4800 貸：捐贈收入 4800

預算會計不做賬

(二)當期確認為預算支出但沒有確認為費用

1.支付應付款項、預付款項的支出

高校發(fā)生應付款項、預付款項經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借應付賬款或預付款項，貸銀行存款；而預算會計借事業(yè)支出，貸資金結(jié)存，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務涉及了現(xiàn)金收支。由于財務會計沒有確認費用，而預算會計確認了支出，這種現(xiàn)象表明財務會計與預算會計核算基礎不同，確認支出的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了暫時性差異。如果當年設備款全部收回，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間就不存在差異，不需要調(diào)整《差異變動表》。如果當年沒有收回或只收回一部分款項，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間差異依然存在，還需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：a 預付甲公司設備30%款12500元

財務會計借：預付賬款 12500 貸：銀行存款 12500

預算會計借：事業(yè)支出 12500 貸：資金結(jié)存 12500

例如：b 甲公司設備款25000元全部收到。

財務會計借：固定資產(chǎn) 25000 貸：預付賬款 12500

銀行存款 12500

預算會計借：事業(yè)支出 12500 貸：資金結(jié)存 12500

2.為取得存貨、政府儲備物資等計入物資成本的支出

高校發(fā)生存貨、政府儲備物資經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借存貨，貸銀行存款；而預算會計借事業(yè)支出，貸資金結(jié)存，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務涉及了現(xiàn)金收支。由于財務會計計入存貨沒有確認為費用，而預算會計確認了支出，這種情況表明財務與預算會計核算基礎不同，確認支出的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了暫時性差異。如果當年存貨或政府儲備物質(zhì)全部被領(lǐng)用時，財務會計借費用，貸存貨，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間的差異就會消失，不需要調(diào)整《差異變動表》。如果當年沒有被領(lǐng)用或只被領(lǐng)用一部分存貨，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間差異依然存在，還需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：a某單位購買后勤維修科材料25000元。

財務會計借：庫存物品 25000貸：銀行存款 25000

預算會計借：事業(yè)支出 25000貸：資金結(jié)存 25000

例如：b某人領(lǐng)用后勤維修科材料25000元。

財務會計借：單位管理費用 25000貸：庫存物品 25000

預算會計不做賬

3.為構(gòu)建固定資產(chǎn)等的資本性支出

高校發(fā)生構(gòu)建固定資產(chǎn)經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借固定資產(chǎn)，貸銀行存款；而預算會計借事業(yè)支出，貸資金結(jié)存，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務涉及了現(xiàn)金收支。由于財務會計沒有確認為費用，但是預算會計確認了支出，這種情況表明財務與預算會計核算基礎不同，確認支出的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了半永久性差異。以后會慢慢隨著固定資產(chǎn)折舊每年確認費用，直到期滿停止折舊，最終不需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：某人買一臺電腦4500元。

財務會計借：固定資產(chǎn) 4500貸：銀行存款 4500

預算會計借：事業(yè)支出 4500貸：資金結(jié)存 4500

(三)當期確認為預算收入但沒有確認為收入

1.收到應收款項、預收款項確認的預算收入

高校發(fā)生應收款項、預收款項經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借銀行存款，貸應收賬款或預收款項，未涉及收入科目；而預算會計借資金結(jié)存，貸事業(yè)預算收入，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務涉及了現(xiàn)金收支業(yè)務。這種現(xiàn)象表明財務與預算會計核算基礎不同，確認收入的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了暫時性差異。如果當年的應收賬款或預收款項全部收回，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間的差異就會消失，不需要調(diào)整《差異變動表》。如果當年沒有收或只收回一部分應收賬款或預收賬款，那么本年預算結(jié)余與本年盈余之間差異依然存在，還需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：收到A公司提供的勞務的應收賬款2250元。

財務會計借：銀行存款2250 貸：應收賬款 2250

預算會計借：資金結(jié)存 2250貸：事業(yè)預算收入 2250

2.取得借款確認的預算收入

高校發(fā)生取得借款經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借銀行存款，貸負債；預算會計借資金結(jié)存，貸債務預算收入，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務涉及了現(xiàn)金收支。由于財務會計增加了負債沒有確認收入，而預算會計確認了收入，這種情況表明財務與預算會計核算基礎不同，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了永久性差異，需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：A單位取得借款150000元。

財務會計借：銀行存款 150000貸：短期借款 150000

預算會計借：資金結(jié)存 150000貸：債務預算收入 150000

(四)當期確認為費用但沒有確認為預算支出

1.發(fā)出存貨、政府儲備物資等確認的費用

高校發(fā)生領(lǐng)用存貨、政府儲備物資經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借單位管理費用，貸存貨；預算會計不做賬，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務沒有涉及現(xiàn)金收支。由于財務會計增加了費用，而預算會計沒有確認費用，這種情況表明財務與預算會計核算基礎不同，確認費用的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了暫時性差異，需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：某人領(lǐng)用后勤藥品3500元。

財務會計借：單位管理費用3500貸：存貨 3500

預算會計不做賬

2.應付款項、預付款項確認的費用

高校發(fā)生應付款項、預付款項經(jīng)濟業(yè)務時，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計借應付款或預付款項，貸銀行存款；預算會計借事業(yè)支出，貸資金結(jié)存，因為預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，此項業(yè)務涉及了現(xiàn)金收支。由于財務會計沒有確認費用，而預算會計確認了費用，這種情況表明財務與預算會計核算基礎不同，確認費用的時點不一致，使《差異變動表》中本年預算結(jié)余與本年盈余出現(xiàn)了暫時性差異，需要調(diào)整《差異變動表》。

例如：預付甲公司貨物采購部分款6400元。

財務會計借：預付賬款6400 貸：銀行存款 6400

預算會計借：事業(yè)支出6400貸：資金結(jié)存 6400

四、結(jié)論

綜上所述，編制《差異變動表》，并能理解二者之間的邏輯關(guān)系和作用，是政府會計制度下“雙功能、雙基礎、雙報告”的有效銜接。為了使政府會計準確地反映每個單位的經(jīng)濟業(yè)務活動，真實地反映其運行成本，所以引入了財務會計和預算會計。這樣有助于大家從理論上了解政府會計平行記賬的核算模式，對理解和反映高校“雙功能、雙基礎、雙報告”的財務會計與預算會計核算體系有著重要的意義。