摘 要：隨著互聯(lián)網(wǎng)的普及和應(yīng)用，互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)類型多種多樣，盈利模式也隨之不斷更新，新型的網(wǎng)絡(luò)交易平臺，從供給方廣告平臺到需求方平臺，都用實時競價模式，這種狀況給審計帶來了新的挑戰(zhàn)。同時互聯(lián)網(wǎng)交易系統(tǒng)的復(fù)雜性需要審計業(yè)務(wù)的信息化、數(shù)據(jù)化，也對系統(tǒng)的安全性提出了更高的要求，探究如何面對新收入準(zhǔn)則下互聯(lián)網(wǎng)廣告行業(yè)收入進行審計，成為互聯(lián)網(wǎng)時代丞需研究的課題。

關(guān)鍵詞：互聯(lián)網(wǎng)廣告;行業(yè)收入;審計研究

中國互聯(lián)網(wǎng)廣告經(jīng)過二十多年的發(fā)展， 逐漸超越傳統(tǒng)媒體的廣告。2019年我國互聯(lián)網(wǎng)廣告收入總計高達(dá)約4400億人民幣，同步增長數(shù)值為18.2%。而且，互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)也日漸轉(zhuǎn)變成為許多互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，也給企業(yè)帶來了巨大的利潤。同時，互聯(lián)網(wǎng)廣告作為新興領(lǐng)域，也出現(xiàn)不少問題需要規(guī)范。為此，國家頒布了《互聯(lián)網(wǎng)廣告管理暫行辦法》，對我國互聯(lián)網(wǎng)廣告發(fā)展過程中出現(xiàn)問題的積極進行應(yīng)對與預(yù)防。

一、互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)收入核算的特點

（一）互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)收入核算對象的多樣化

由于互聯(lián)網(wǎng)公司的廣告業(yè)務(wù)領(lǐng)域涉及廣告制作、廣告宣傳、廣告代理服務(wù)收入等，非常廣泛，收入核算對象呈現(xiàn)多樣化的特點。第一，廣告的內(nèi)容與形式影響著收入的計算方式。每一條廣告都是根據(jù)顧客的需求制作而成，它可能包含聲音、圖片、視頻或者小程序。內(nèi)容不一，則價格也不同，核算上一一確認(rèn)。第二，收入確認(rèn)因廣告定價模式的不同也有一定差異。比如用時長、篇幅計算廣告收入，在控制權(quán)轉(zhuǎn)移后，直接進行分?jǐn)偞_定收入即可。但是效果類收入，尤其是依據(jù)點擊量作為計算收入的標(biāo)準(zhǔn)，收入的計量金額難以合理估計，收入的處理方式在實務(wù)中還存在爭議。第三，在計量金額上也存在差異，有的公司應(yīng)該按照總額法確認(rèn)收入，有的公司認(rèn)為應(yīng)該按照超過對方公允價值的凈額進行確認(rèn)。

（二）互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)收入確認(rèn)時點的不確定性

互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)收入核算時爭議比較大的主要是收入的確認(rèn)時點，劃分有兩種情況：是分時段確認(rèn)收入還是分時點確認(rèn)。第一，互聯(lián)網(wǎng)廣告中的效果類廣告往往只有當(dāng)用戶點擊注冊或者購買后才會產(chǎn)生收費，因此廣告公司大多會在商品展示與實際銷售效果產(chǎn)生之間的時點進行選擇。因為這樣大多數(shù)廣告業(yè)務(wù)是第三方的檢測平臺進行確認(rèn)的，在雙方都確認(rèn)后才能辦理結(jié)算。第三方廣告投放平臺可以進行實時監(jiān)測，確認(rèn)收入?？墒牵c廣告主進行結(jié)算時又有延遲，這種情況可能會導(dǎo)致廣告業(yè)務(wù)收入確認(rèn)時點具有延遲性。第二，新收入準(zhǔn)則基于所簽訂的合同進行收入的確認(rèn)和具體計量，在合同中如何分別識別各項履約義務(wù)，并確定收入確認(rèn)時點收入更要進行合理的判斷。

（三） 互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)收入與費用的可配比性

廣告業(yè)務(wù)的成本是與廣告收入配比的，其中廣告成本可以檢驗收入和經(jīng)營成果的重要指標(biāo)。雖然在新收入準(zhǔn)則的規(guī)范中，成本的可靠計量已經(jīng)不作為廣告收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)之一，但是成本的計量仍然是廣告公司確認(rèn)各項業(yè)務(wù)的業(yè)績重要指標(biāo)?；ヂ?lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)的成本大部分是人工成本與電腦等設(shè)備的折舊費用，而廣告業(yè)務(wù)的收入比較多是分單確認(rèn)，每一項廣告收入也很難配比，而且，廣告行業(yè)也有業(yè)務(wù)的淡季和旺季，這也給審計人員進行合理評估企業(yè)的經(jīng)營成果帶來了一定的困難。

（四）互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)應(yīng)收賬款的壞賬風(fēng)險高

隨著廣告業(yè)務(wù)的多樣化，類型的同質(zhì)化，互聯(lián)網(wǎng)廣告行業(yè)的競爭日趨激烈，而廣告代理業(yè)務(wù)的低門檻，使得整個廣告行業(yè)的水平參差不齊，雖然廣告的經(jīng)營平臺眾多，但是對于流量的控制能力普遍薄弱。而且在與大型媒體平臺的合作過程中往往處于弱勢地位，這些廣告公司為了獲得市場競爭優(yōu)勢，又可能盲目擴張其業(yè)務(wù)范圍，許諾廣告主大量的訂單優(yōu)惠，特別是給予延長付款期限優(yōu)惠。導(dǎo)致在整個廣告業(yè)務(wù)的產(chǎn)業(yè)鏈中出現(xiàn)壞賬不斷頻發(fā)的現(xiàn)象，比如來自于廣告主的拖欠賬款或者拒絕支付，廣告平臺對于在合作媒體的投放量問題產(chǎn)生的爭執(zhí)形成的壞賬等。

二、互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)收入審計面臨的挑戰(zhàn)

（一）互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境對網(wǎng)絡(luò)安全要求日趨增高

互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)跟傳統(tǒng)銷售不一樣，銷售流程中的產(chǎn)品是有實物可查的，期間形成的原始憑證將被作為審計時的證據(jù)，可是互聯(lián)網(wǎng)廣告收入?yún)s因其業(yè)務(wù)處理過程和最終產(chǎn)品的展現(xiàn)方式在互聯(lián)網(wǎng)進行，都難以保存留下原始憑證。這樣，首先由于互聯(lián)網(wǎng)廣告的實時性以及定制化，廣告在平臺上存在一段時間后就可能被下架，這種互聯(lián)網(wǎng)的實時性加重了審計人員了解該企業(yè)提供廣告服務(wù)上的困難，而且在確定廣告收入的真實性確認(rèn)上帶來了一定的挑戰(zhàn)。另外，由于廣告收入的確認(rèn)大多數(shù)依賴計算機信息系統(tǒng)后臺的數(shù)據(jù)統(tǒng)計，一旦網(wǎng)絡(luò)出現(xiàn)故障，收入的完整性就很難得到保證。對于網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)后臺的數(shù)據(jù)統(tǒng)計也會依賴第三方檢測平臺，雖然審計人員對該廣告平臺的安全性保持懷疑態(tài)度，但是實際中卻難以獲取合理的保證。

（二）信息數(shù)字化的平臺急需創(chuàng)新審計工具

傳統(tǒng)企業(yè)一般銷售流程以及銷售數(shù)據(jù)都相對簡單，這樣審計人員對銷售收入進行審計時，只是手工復(fù)核或者簡單進行表格操作就可以完成。但是，信息時代的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，企業(yè)一般都建立信息管理系統(tǒng)進行經(jīng)營管理，這種數(shù)字化的商業(yè)模式，使得銷售流程和相關(guān)數(shù)據(jù)變得復(fù)雜，尤其是互聯(lián)網(wǎng)廣告的業(yè)務(wù)在這方面最是明顯：其業(yè)務(wù)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)非常繁雜，相關(guān)的財務(wù)處理系統(tǒng)生成龐大數(shù)據(jù)規(guī)模?；ヂ?lián)網(wǎng)廣告公司負(fù)責(zé)線上平臺的數(shù)字營銷，線上平臺產(chǎn)生的后臺數(shù)據(jù)量非常龐大，財務(wù)數(shù)據(jù)也比較多，這些大數(shù)據(jù)時代產(chǎn)生的數(shù)據(jù)典型的特征，給審計工作帶來了新的挑戰(zhàn)，比如審計工作開展時如何將這些數(shù)據(jù)快速導(dǎo)出、安全儲存和分類處理等，所以，信息數(shù)字化平臺亟需審計工作開發(fā)新的審計軟件和工具?；ヂ?lián)網(wǎng)行業(yè)產(chǎn)生的大量的業(yè)務(wù)分布不均，使用傳統(tǒng)的操作方法不僅效率低下而且風(fēng)險較高，而使用信息時代的云計算技術(shù)可以實現(xiàn)審計的全覆蓋，進而提高審計程序的可信賴性程度。同時，互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)的開展基本都是在線上平臺完成，需要在線上平臺進行操作系統(tǒng)的使用，這也就意味著需要對其線上系統(tǒng)進行IT審計，審計工作的順利開展需要創(chuàng)新審計工具來保障。

（三）廣告業(yè)務(wù)實務(wù)需要適應(yīng)新收入準(zhǔn)則的變化

廣告業(yè)務(wù)隨著社會的發(fā)展需要適應(yīng)新的環(huán)境變化，新收入準(zhǔn)則中提出了收入確認(rèn)和計量五步走的做法，內(nèi)容主要圍繞著幾個方面的變化，一是廣告業(yè)務(wù)需要以簽訂的合同為收入確認(rèn)的重要基礎(chǔ)，并鑒別合同和各項需要履行的義務(wù);二是把交易價格作為廣告收入計量的標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)此確定交易價格并分?jǐn)傊粮黜椔募s義務(wù);三是將控制權(quán)轉(zhuǎn)移作為廣告業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的時點，取代傳統(tǒng)的以商品風(fēng)險和報酬為轉(zhuǎn)移，廣告成本的可靠計量也不再作為廣告收入確認(rèn)的條件之一。新收入準(zhǔn)則雖然比起之前的收入準(zhǔn)則更具有適應(yīng)性，但同時也對企業(yè)的日常收入的核算提出了相對更高的要求，比如新收入準(zhǔn)則趨于原則性導(dǎo)向，使得在廣告業(yè)務(wù)實務(wù)中更具有靈活性，不過也正是因為這種靈活性，使得在廣告實務(wù)中由于缺乏具體的行業(yè)指導(dǎo)準(zhǔn)則，又因為涉及到大量職業(yè)判斷來進行會計估計，廣告收入分時點與分時段需要確認(rèn)、各種促銷活動下的收入、互換交易收入以及多項履約義務(wù)收入的分?jǐn)偟葐栴}都取決于會計人員做出的專業(yè)判斷。新準(zhǔn)則的運用目前還沒有具體的審計指引，但是在新收入準(zhǔn)則下審計收入風(fēng)險提示的地方，需要重點關(guān)注會計政策與會計估計的變更，進而廣告業(yè)務(wù)及時適應(yīng)新收入準(zhǔn)則的變化。

（四）廣告業(yè)務(wù)新穎對審計人員提出新要求

信息時代下，互聯(lián)網(wǎng)廣告的商業(yè)模式在不斷創(chuàng)新，審計人員如果還是只運用傳統(tǒng)企業(yè)的審計方法進行審計就遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠了，其廣告業(yè)務(wù)借助的技術(shù)平臺也督促審計人員創(chuàng)新審計方法，重新認(rèn)識該行業(yè)業(yè)務(wù)的流程以及運作方式。這些都將促進審計人員轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的審計觀念，接收并適應(yīng)新型互聯(lián)網(wǎng)廣告的商業(yè)模式。但是在審計工作中，傳統(tǒng)的實物商品的銷售仍然占有很大的一部分比例，審計人員大多也都對實物商品銷售收入的審計一般都比較熟悉，但是對互聯(lián)網(wǎng)新型行業(yè)的審計經(jīng)驗卻相對缺乏?；ヂ?lián)網(wǎng)廣告收入與傳統(tǒng)的廣告收入及核算相比有很大差別。第一，互聯(lián)網(wǎng)廣告具有產(chǎn)品虛擬化，高度依賴平臺的信息系統(tǒng)等;第二，也有著它本身不同的收入類型、定價方式和類似的“廣告賬戶充值”借助第三方平臺進行檢測廣告業(yè)務(wù)或者結(jié)算收入。這些區(qū)別都給會計人員和審計工作人員帶來了新的工作能力要求。而且在確定廣告業(yè)務(wù)收入時，工作人員還需注意區(qū)分公益廣告、免費廣告與收費廣告的收入業(yè)務(wù)不同。也就是說，審計人員僅僅掌握銷售一般商品銷售收入的基本審計方法已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)現(xiàn)在互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)的發(fā)展需要，現(xiàn)實更需要綜合的審計專業(yè)人才，或者了解互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)相關(guān)知識的審計人才，熟稔互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下該行業(yè)的發(fā)展特點，業(yè)務(wù)模式，收費方式，甚至呈現(xiàn)新特征，確保審計工作開展時進行合理的風(fēng)險評估與應(yīng)對。

三、完善互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)收入審計的相關(guān)建議

（一）完善互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)收入審計的法律法規(guī)

隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的迅速發(fā)展，業(yè)務(wù)類型逐漸多元化，互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)的盈利模式也越來越多樣化，互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生了非常多細(xì)致的分支。所以，為了更好地在互聯(lián)網(wǎng)廣告行業(yè)收入審計挑戰(zhàn)下來提高審計效率，需要相關(guān)監(jiān)管部門例如各個省份注冊會計師協(xié)會或者證監(jiān)會等，都可以根據(jù)新準(zhǔn)則的運用和這些新型互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)實務(wù)中出現(xiàn)問題，有針對性地對于行業(yè)中出現(xiàn)的不斷創(chuàng)新的商業(yè)模式出臺指引和解釋。財政部2020年2月有公布立法安排，要求積極開展會計法、注冊會計師法、國有資產(chǎn)評估管理辦法、財政違法行為處罰處分條例的修訂工作，適時上報國務(wù)院。這樣，相關(guān)部門以及廣告業(yè)務(wù)實務(wù)界的相關(guān)人員也可以出謀劃策，為新準(zhǔn)則的施行以及審計工作的順利開展保駕護航。

（二）建立互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)收入審計的行業(yè)數(shù)據(jù)庫

互聯(lián)網(wǎng)廣告行業(yè)產(chǎn)品數(shù)據(jù)之間是相互獨立的，而且價格也存在不透明和定價不穩(wěn)定現(xiàn)象。對于被審計單位的經(jīng)營情況缺乏橫向的數(shù)據(jù)對比，因此被審計單位審計期間的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果是否合理比較難評估。如果該行業(yè)能夠建立一個相對透明、統(tǒng)一的行業(yè)定價信息庫，使得該行業(yè)不同業(yè)務(wù)模式的定價方式都能夠得到及時披露，就可以在很大程度上促使該行業(yè)各企業(yè)之間形成良性的競爭，同時還可以給審計人員提供重要的參考數(shù)據(jù)，進而提高審計質(zhì)量。另外，互聯(lián)網(wǎng)廣告行業(yè)應(yīng)收賬款回款工作比較困難難，而且計提比率也較大，需要建立全行業(yè)相關(guān)的信用體系，建設(shè)信用管理的平臺。而且需要適當(dāng)?shù)亟柚谌狡脚_的專業(yè)評估，積極加入誠信管理體系的平臺。這種信用平臺需要包括企業(yè)法人及主要高管的基本信息，財務(wù)債務(wù)的基本情況，違約甚至違法違紀(jì)等公開的企業(yè)相關(guān)信息。同時該平臺不僅僅具有企業(yè)信息匯總披露的基本功能，還應(yīng)該建立一定的信用評價指標(biāo)對于該行業(yè)的經(jīng)營主體進行信用管理。對于信用主體的信用運用紅、黑名單進行及時公布，同時推進實施獎懲機制，實施全面有效管理行業(yè)風(fēng)險，共同打擊失信行為，創(chuàng)造良好的審計信用環(huán)境。

（二）加大審計工具的開發(fā)力度

在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下出現(xiàn)的新型業(yè)務(wù)方式基礎(chǔ)上，會計事務(wù)所需要加強開展互聯(lián)網(wǎng)信息系統(tǒng)的審計，也要提高審計工作的信息化水平。第一，由于目前互聯(lián)網(wǎng)廣告的企業(yè)，經(jīng)營過程中的子公司較多，客戶數(shù)量增加多，交易量劇增，數(shù)據(jù)更新速度加快，審計人員開展工作可以引進“聯(lián)網(wǎng)審計”。具體操作中，會計師事務(wù)所只需要獲得該公司的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)賬號授權(quán)就可以進行線上辦公開展審計工作。當(dāng)然，這需要被審計的企業(yè)配備高度統(tǒng)一的信息化管理系統(tǒng)，并且提供可進行訪問的網(wǎng)絡(luò)平臺，在審計過程中也需要注意數(shù)據(jù)的安全，避免泄露。第二，利用信息時代的大數(shù)據(jù)平臺進行審計的核算，實現(xiàn)審計工作的全覆蓋。如果審計人員在進行審計時利用大數(shù)據(jù)工具進行審計抽樣方法，可降低審計抽樣的風(fēng)險。另外，利用數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)工具進行數(shù)據(jù)分析，有助于審計人員更加全面的對財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析，找出其中變異值進行有效分析，再預(yù)測，以判定既定數(shù)據(jù)的可信度和可靠性。第三，加大對審計軟件的開發(fā)力度，增強審計軟件工具的普適性。針對新型互聯(lián)網(wǎng)公司所配備的財務(wù)信息系統(tǒng)，要積極開發(fā)新的審計軟件和工具，增強兼容性。這樣做可以促進審計工作效率的提高，同時還可以降低檢查風(fēng)險。

（三）建立合規(guī)的廣告業(yè)務(wù)收入核算財務(wù)體系

信息時代，互聯(lián)網(wǎng)廣告企業(yè)的業(yè)務(wù)模式多種多樣，公司需要根據(jù)自身的業(yè)務(wù)模式特點建立符合未來資本運作要求的財務(wù)核算制度，同時，在符合新收入準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上及時調(diào)整與收入確認(rèn)的相關(guān)法規(guī)政策。第一，互聯(lián)網(wǎng)廣告企業(yè)應(yīng)該積極引進懂得互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)的財務(wù)專業(yè)人才，而且繼續(xù)在公司開展業(yè)務(wù)培訓(xùn)，及時學(xué)習(xí)新收入準(zhǔn)則，并結(jié)合公司的具體業(yè)務(wù)范圍運用新收入準(zhǔn)則核算的原理，對公司的情況進行合理的會計估計判斷。第二，隨著業(yè)務(wù)的不斷擴張，商業(yè)模式的不斷創(chuàng)新，企業(yè)還可以借助第三方中介機構(gòu)進行行業(yè)咨詢，建立適應(yīng)新形勢的財務(wù)核算制度，分業(yè)務(wù)收入類別進行業(yè)務(wù)核算管理，具體包括會計分錄處理、會計估計的判斷和財務(wù)報表管理等內(nèi)容。這樣不僅可以促進企業(yè)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，實現(xiàn)創(chuàng)始人或者投資者跨行業(yè)的財務(wù)信息對接，還有助于統(tǒng)一收入核算財務(wù)體系。第三，由于現(xiàn)在互聯(lián)網(wǎng)廣告業(yè)務(wù)已經(jīng)成為互聯(lián)網(wǎng)公司的占重要比例的業(yè)務(wù)，面對不斷擴張的新型業(yè)務(wù)，急需對收購的新型廣告公司繼續(xù)進行深入的整合，建立統(tǒng)一收入的核算政策。

（四）完善應(yīng)收賬款管理制度

互聯(lián)網(wǎng)廣告企業(yè)應(yīng)完善內(nèi)部控制的管理，建立更加完善的應(yīng)收賬款管理制度并有效執(zhí)行，這樣能夠及時發(fā)現(xiàn)并且預(yù)防潛在的審計風(fēng)險。尤其是對輕資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的互聯(lián)網(wǎng)廣告企業(yè)，應(yīng)收賬款的管理更是重中之重。公司既要注重前期的賒銷信用管理，還要注重企業(yè)應(yīng)收賬款的回款以及賬務(wù)處理。首先，在應(yīng)收賬款的管理中，要將關(guān)聯(lián)方與非關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款進行明確區(qū)分開來，還要對每月與客戶進行應(yīng)收賬款的核對，對于異常的應(yīng)收賬純粹業(yè)務(wù)量的追捧，公司也需要將其回款率納入到最終的績效考核體系中，而對于倒閉業(yè)務(wù)人員選擇質(zhì)量優(yōu)的客戶，并加大催款力度。按月考核，嚴(yán)格執(zhí)行這個標(biāo)準(zhǔn)，對于表現(xiàn)出色的審計業(yè)務(wù)人員可以進行獎勵。第三，對于逾期的應(yīng)收賬款，建立多渠道收款制度。對于資信較好的客戶可以采取債務(wù)重組的方式追回賬款;而對于自己下游的媒體或者上游的代理商客戶可以采取流量抵債的方式，相當(dāng)于用貨抵債;最后針對部分拖欠時間較長或者數(shù)額較大的客戶，可以委托第三方進行催收賬款或者直接通過法律手段來追回賬款。

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作者簡介：

龍璽宇，男，2000年1月，湖南省株洲市人，本科，青島工學(xué)院經(jīng)濟管理學(xué)院2017級審計專業(yè)2班.

（青島工學(xué)院）