常 穎

（廣東卓凡（惠東）律師事務(wù)所，廣東 惠州516003）

近些年我國社會經(jīng)濟的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，在我國經(jīng)濟的帶動下，“一帶一路”沿線國家也在經(jīng)濟等眾多領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)了不同程度的發(fā)展。[1]而沿線國家的持續(xù)發(fā)展同樣也為推動我國社會經(jīng)濟的進一步發(fā)展、增強多邊國家文化交流等提供了重要動力。2020年1月14日，國務(wù)院新聞辦公室舉行新聞發(fā)布會，介紹2019年全年進出口情況，2019年我國進口總額的30%多為我國和“一帶一路”沿線國家的貿(mào)易額，截至2019年，我國在“一帶一路”沿線國家投資建設(shè)的境外經(jīng)貿(mào)合作區(qū)總數(shù)量已經(jīng)達到了82個，累計上繳東道國稅收超過20億美元，為當?shù)貏?chuàng)造近30萬個就業(yè)崗位。在“一帶一路”倡議下，我國投資企業(yè)“走出去”的步伐正在不斷加大，境外投資領(lǐng)域發(fā)展一片火熱。

一、我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨的主要稅收法律風險

因“一帶一路”沿線國家在稅收法律以及相關(guān)法制體系等方面存在差異，因此我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨大致以下幾種主要的稅收法律風險：

（一）稅制不同帶來的風險

前文提及“一帶一路”沿線國家因受到歷史文化、自身實際國情等眾多因素影響，不同沿線國家使用的稅收法律體系和法律體制也各不相同，受此影響，“一帶一路”沿線國家在稅制類型和稅收待遇等各個方面的規(guī)定、要求以及具體表現(xiàn)等千差萬別。譬如相比于我國制定的稅率，巴基斯坦、敘利亞、老撾等國家制定的稅率較高。僅以巴基斯坦為例，無論是進口商品還是國產(chǎn)商品均需要繳消費稅，消費稅稅率5%到100%不等，而通信服務(wù)的稅率達到了20%。并且該國在向其他國家提供專利技術(shù)等許可取得收入時，還需要征收預(yù)提所得稅，稅率為12.5%。各國稅制的差異使得我國投資企業(yè)面臨的稅收法律風險也相應(yīng)增多，如果未能對我國和投資國的稅收法律以及相關(guān)條例有充分認識，有可能出現(xiàn)漏繳稅款等問題，嚴重時甚至會面臨法律的懲處。[2]

（二）反避稅問題下的風險

從本質(zhì)上來說，反避稅是一種有效管理避稅行為的活動，其內(nèi)容包括財務(wù)管理、納稅檢查等，以達到填補稅法漏洞、強化征稅管理等目的。目前我國主要采用取消延期納稅、對關(guān)聯(lián)企業(yè)間以轉(zhuǎn)讓價格方式避稅予以嚴格限制以及嚴格審查納稅人銀行賬戶等方式完成反避稅。特別是在BEPS行動計劃的全面推行下，“一帶一路”沿線國家開始加大了企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價避稅和其他相關(guān)反避稅問題的重視。而如果我國投資企業(yè)在“一帶一路”沿線國家投資當中仍然使用傳統(tǒng)的稅收籌劃方式，有可能出現(xiàn)不合理的避稅行為，進而觸犯其他國家關(guān)于反避稅的政策規(guī)定，產(chǎn)生相應(yīng)的稅收風險。

（三）存在重復(fù)征稅的風險

筆者在進行深入研究時，發(fā)現(xiàn)“一帶一路”沿線國家當中，越南、緬甸、白俄羅斯、吉爾吉斯斯坦等國家制定和使用的稅率相對比較低，而我國則針對不同國家制定了稅收抵扣、免除等相關(guān)法律法規(guī)，并且不對稅收抵扣免除的法律項目進行逐一區(qū)分，因此針對此類本身稅率比較低的國家，我國實行的稅收抵扣和免除并不能夠有效解決重復(fù)征稅的問題，由此可能導(dǎo)致我國投資企業(yè)在“一帶一路”沿線國家的境外投資活動中出現(xiàn)重復(fù)繳稅的情況，進而影響了投資企業(yè)經(jīng)濟效益。

（四）境外投資的稅收風險

我國企業(yè)在“一帶一路”倡議的推動下，境外投資活動越來越頻繁，境外工程承包建設(shè)數(shù)量逐漸增多，承包工程項目的規(guī)模也在逐漸擴大，不僅如此，投資企業(yè)的資本輸出、跨國并購等其他行為也逐漸常規(guī)化。[3]但筆者在查閱我國境外工程承包建設(shè)項目案例的過程中，發(fā)現(xiàn)“一帶一路”沿線某些國家只對本國中的境外企業(yè)承包建設(shè)工程或是資金投資項目等提供半年的免征企業(yè)所得稅服務(wù)，一旦超過規(guī)定時間，投資企業(yè)或是承包建設(shè)企業(yè)需要根據(jù)所在國的稅率規(guī)定依法支付相應(yīng)的企業(yè)所得稅。而對于通信、鐵路等基礎(chǔ)設(shè)施項目，由于項目本身規(guī)模較大、涉及內(nèi)容相對較多，因此往往需要一年甚至幾年才能完成全部建設(shè)并獲得相應(yīng)的投資回報，但企業(yè)只能享受半年的免稅優(yōu)惠。與此同時，在債權(quán)和權(quán)益型的投資比例規(guī)定上，“一帶一路”各沿線國家的規(guī)定也不盡相同，因此我國投資企業(yè)在境外投資活動過程中，可能會出現(xiàn)資本弱化的情況，并由此產(chǎn)生相應(yīng)的稅收風險。

（五）跨國并購的稅收風險

自從萬華實業(yè)實現(xiàn)我國企業(yè)首次成功跨國并購之后，伴隨著“一帶一路”建設(shè)的全面推進，我國投資企業(yè)也紛紛加入到跨國并購的行列當中，利用跨國并購形式整合國外企業(yè)及其先進資源、技術(shù)等已經(jīng)成為我國投資企業(yè)常用的一種境外投資手段。但如果我國投資企業(yè)在開展海外并購?fù)顿Y活動過程中未能對標的企業(yè)及其經(jīng)營歷史進行全方位地審核與調(diào)查，存在于標的企業(yè)當中的遺留稅收問題將會為我國投資企業(yè)的海外并購?fù)顿Y活動埋下稅收隱患，使企業(yè)在成功完成海外并購之后會迅速面臨相應(yīng)的稅收法律問題。

（六）稅收歧視下的稅收風險

由于受到文化背景以及國家自身法律傳統(tǒng)等因素的影響，部分“一帶一路”沿線國家對我國的投資企業(yè)存在稅收歧視問題。在國家稅務(wù)部門開展的一項有關(guān)對外投資企業(yè)境外投資的問卷調(diào)查當中，有半數(shù)以上的投資企業(yè)表示在境外投資活動當中受到了稅收歧視。筆者在對某國際勘探企業(yè)進行走訪調(diào)查的過程中，有相關(guān)人員表示目前解決境外稅務(wù)爭議通常采用與政府談判、請求法律仲裁或是雙邊磋商等方法，但一般耗時比較長，因此在長期的“拉鋸戰(zhàn)”下，投資企業(yè)的經(jīng)濟效益也受到了一定影響。[4]

二、我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨稅收法律風險的有效防范

（一）盡快完善國內(nèi)與國際稅制

在“一帶一路”倡議之下，我國投資企業(yè)“走出去”的需要越來越強烈，而在此過程中，我國對外稅收制度的不完善問題也逐漸暴露出來。譬如說在前文提及的投資企業(yè)面臨重復(fù)繳稅問題，正是由于我國制定的分國不分項稅收抵扣減免法與低稅率國家不相適應(yīng)，使得低稅率國家在應(yīng)用我國涉外稅收制度下，稅率抵免后還留有結(jié)余，但又難以對結(jié)余的稅率進行調(diào)劑；對于稅率相對比較高的國家而言，應(yīng)用這一稅收制度難以徹底完成稅收的抵免。因此我國應(yīng)當充分結(jié)合“一帶一路”沿線國家的具體情況，在繼續(xù)加大對全球多邊貿(mào)易體制支持的情況下，對當前的稅收制度進行有效完善，將國內(nèi)的稅收規(guī)則同國際稅收標準進行有機整合，以此有效幫助我國投資企業(yè)規(guī)避境外投資項目中的稅收風險。[5]另外，由于社會環(huán)境和經(jīng)濟形勢具有動態(tài)變化的特性，因此我國和其他國家當時簽訂的稅收協(xié)定已經(jīng)難以適應(yīng)當前的實際情況，譬如在之前我國簽訂的稅收協(xié)定當中并未加入國家稅收互助等相關(guān)內(nèi)容，針對這一問題，我國同樣應(yīng)當盡快完善稅收協(xié)定，及時將未納入其中的稅收政策寫入進去，盡快實現(xiàn)對稅收協(xié)定內(nèi)容的有效完善，從而為控制我國投資企業(yè)對外投資稅收風險提供良好的制度保障。

（二）企業(yè)需要樹立起防范意識

面對在“一帶一路”倡議下我國投資企業(yè)在沿線各國投資活動當中可能出現(xiàn)的稅收風險，企業(yè)應(yīng)當盡快樹立風險防范意識，并充分整合現(xiàn)有各項資源建立健全稅收法律風險防范機制，從而更有針對性、更加高效地抵御稅收法律風險。在此過程中，我國投資企業(yè)首先應(yīng)當充分學(xué)習和尊重投資國家的法律制度，運用當?shù)氐亩愂辗烧唛_展境外投資活動，在“知己知彼”下切實做好境外投資活動稅收法律風險的預(yù)估工作。目前我國眾多智庫科研機構(gòu)譬如中國社科院等均可以有效提供各國家的稅收法律風險信息，我國投資企業(yè)可以通過登錄此類機構(gòu)的官方網(wǎng)站或是境外的官方國際金融機構(gòu)網(wǎng)站，全方位地了解各個國家的稅收法律政策內(nèi)容以及可能存在的稅收法律風險。此外，我國企業(yè)在開展涉外投資活動時應(yīng)當組織企業(yè)內(nèi)的法律團隊或是聘用高素質(zhì)并且擁有豐富相關(guān)工作經(jīng)驗的律師，對投資國家的稅收政策、外匯管制、稅收執(zhí)法等相關(guān)信息內(nèi)容進行全面調(diào)查確認，從而以律師的專業(yè)角度幫助企業(yè)分析其對外投資活動中可能存在的稅收法律風險，并為此提出相應(yīng)的防范措施。

（三）稅務(wù)部門需充分發(fā)揮職責

通過本文的分析研究我們可以得知，在“一帶一路”沿線國家中，由于部分國家受到自身歷史文化、法律傳統(tǒng)等影響，對我國存在稅收歧視的問題，進而增加了我國投資企業(yè)在涉外投資活動中的稅收法律風險，比較容易引發(fā)稅務(wù)爭議問題，但僅僅憑借投資企業(yè)一方的力量顯然難以有效應(yīng)對稅收法律風險，解決稅務(wù)紛爭。因此筆者認為我國的稅務(wù)部門應(yīng)當充分擔起相關(guān)責任，發(fā)揮自身應(yīng)有職能，通過積極開展協(xié)調(diào)國際稅收等工作以幫助國內(nèi)投資企業(yè)有效應(yīng)對稅收法律風險。我國可以通過在沿線國家派駐稅務(wù)參贊等方式，為國內(nèi)投資企業(yè)提供必要支持，使其能夠更好地應(yīng)對“一帶一路”沿線國家中的稅收法律風險。

（四）應(yīng)建立稅收爭議解決機制

“一帶一路”倡議使得我國同沿線各國之間的關(guān)系日益緊密，我國積極主動與“一帶一路”沿線國家展開多樣的稅收合作并通過參與全球稅收論壇、會議等方式和沿線國家進行稅收法律方面的溝通和交流，一方面可以有效幫助我國同“一帶一路”沿線國家之間建立起良好的雙邊、多邊稅收合作機制，為我國投資企業(yè)提供更有利的稅收優(yōu)惠待遇，并有效減少企業(yè)可能面臨的稅收法律風險。另一方面，面對我國投資企業(yè)在國際稅收爭議當中屢屢吃虧的現(xiàn)實問題，我國還需要積極推動建立稅收爭議解決機制，對涉外投資中的稅收爭議和稅收糾紛進行單獨、專門處理，從而有效維護我國投資企業(yè)的合法權(quán)益。[6]我國應(yīng)當盡快聯(lián)合“一帶一路”沿線國家，成立官方或半官方的稅務(wù)協(xié)調(diào)機構(gòu)，使其可以成為聯(lián)系我國投資企業(yè)同沿線國家的橋梁，幫助投資企業(yè)與當?shù)卣投悇?wù)部門進行溝通和協(xié)商，將我國投資企業(yè)的合理訴求進行及時反映，從而使得我國投資企業(yè)可以順利完成涉外投資活動。

（五）加強磋商簽修稅收協(xié)定

我國以及投資企業(yè)還應(yīng)當積極加強同“一帶一路”沿線國家的磋商，針對稅收協(xié)定中不合理的內(nèi)容、陳舊過時的內(nèi)容進行重新修改和調(diào)整，并將未能及時加入到稅收協(xié)定當中的內(nèi)容寫入其中，包括稅收饒讓、保護我國投資企業(yè)合法權(quán)益等相關(guān)條款。我國當前以幫助周邊沿線發(fā)展中國家進行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)為主，對于已經(jīng)實現(xiàn)經(jīng)濟高速發(fā)展，全民富裕水平相對較高的國家缺乏較大的吸引力。但隨著互聯(lián)網(wǎng)的全面普及和使用，以及我國電商的迅速崛起，未來我國與此類國家的經(jīng)濟貿(mào)易和投資計劃還會越來越多，因而我國應(yīng)當加快落實與相關(guān)國家的稅收協(xié)定簽訂進程，使得我國投資企業(yè)能夠全方位地了解不同國家的稅收規(guī)定，在幫助企業(yè)有效應(yīng)對稅收法律風險的同時，使其能夠享受更多的稅收協(xié)定優(yōu)惠以及保護政策。

（六）重視對標的企業(yè)的審核調(diào)查

伴隨著我國投資企業(yè)的跨國并購行為、活動不斷增多，在“一帶一路”沿線國家標的企業(yè)中遺留的稅收問題如果未能及時被發(fā)現(xiàn)，同樣也會增加我國投資企業(yè)的稅收法律風險。因此筆者認為，投資企業(yè)一方面需要主動利用懂法律、懂稅務(wù)的專業(yè)人士對標的企業(yè)是否存在歷史遺留稅收問題進行嚴格調(diào)查與審核，另一方面企業(yè)還可以通過運用互聯(lián)網(wǎng)等現(xiàn)代信息技術(shù)，構(gòu)建專業(yè)的稅收風險防范系統(tǒng)，并利用專業(yè)的風險防范軟件，將采集獲取的稅收信息數(shù)據(jù)等錄入其中，借助系統(tǒng)軟件的專業(yè)性從而自動完成對跨國并購中稅收法律風險的有效評估和等級判斷，盡可能降低企業(yè)的稅收法律風險。

三、結(jié)語

雖然“一帶一路”倡議為我國投資企業(yè)帶來了極大的發(fā)展機遇，但由于“一帶一路”沿線國家的法律以及法治水平千差萬別，導(dǎo)致我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨著包括重復(fù)征稅、多繳稅、遺留眾多歷史稅收問題等在內(nèi)的一系列稅收法律風險，影響我國投資企業(yè)開展正常的對外投資活動。因此筆者認為我國應(yīng)當盡快對國內(nèi)和國際稅制進行有效完善，同時在要求稅務(wù)部門充分發(fā)揮自身職責情況下，要求企業(yè)積極樹立起風險防范意識，通過簽訂稅收協(xié)定、加強審核歷史遺留稅收問題等方式，使我國投資企業(yè)可以更好地在“一帶一路”沿線國家內(nèi)完成境外投資活動，實現(xiàn)自身在新時代下可持續(xù)發(fā)展的目標。