【摘要】當(dāng)前，企業(yè)合并規(guī)模逐漸擴(kuò)大，可以說(shuō)，基于共同控制下的企業(yè)合并管理方式儼然成為企業(yè)發(fā)展趨勢(shì)。在合并過(guò)程中，企業(yè)并沒(méi)有受到合并問(wèn)題的影響而出現(xiàn)自身發(fā)展受限的問(wèn)題。但是從客觀(guān)角度上來(lái)看，合并過(guò)程中企業(yè)面臨的會(huì)計(jì)處理方法存在差異，需要企業(yè)管理人員立足于實(shí)際發(fā)展情況，針對(duì)企業(yè)合并過(guò)程中涉及到的會(huì)計(jì)處理難題進(jìn)行積極解決。針對(duì)于此，本文主要對(duì)共同控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法問(wèn)題進(jìn)行研究與分析。

【關(guān)鍵詞】共同控制 ?企業(yè)合并 ?會(huì)計(jì)管理 ?會(huì)計(jì)方法

近些年來(lái)，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的不斷健全與完善，企業(yè)合并模式已然成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)發(fā)展趨勢(shì)。所謂的企業(yè)合并主要是指企業(yè)通過(guò)合并重組手段，促進(jìn)自身規(guī)模建設(shè)、盈利能力、可持續(xù)發(fā)展進(jìn)程的不斷深化與加強(qiáng)。根據(jù)2015年的市場(chǎng)數(shù)據(jù)調(diào)查顯示，國(guó)內(nèi)企業(yè)合并市場(chǎng)呈現(xiàn)出穩(wěn)固增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，且合并所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益也呈現(xiàn)出穩(wěn)固增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)?？梢哉f(shuō)，企業(yè)合并模式基本上成為企業(yè)擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)范圍的有利因素。鑒于此，財(cái)政部積極推出企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)一步為企業(yè)合并管理過(guò)程提供了導(dǎo)向作用，確保企業(yè)合并過(guò)程依法進(jìn)行、合理實(shí)施。

一、同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的相關(guān)研究

（一）企業(yè)合并概念

廣義意義上來(lái)講，所謂的企業(yè)合并主要是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上獨(dú)立運(yùn)行的企業(yè)合并成為一個(gè)具備報(bào)告主體性質(zhì)的交易或者事項(xiàng)內(nèi)容。企業(yè)合并處理后，由誰(shuí)獲得企業(yè)最終的所有權(quán)需要根據(jù)企業(yè)管理性質(zhì)進(jìn)行確定。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)合并區(qū)主要集中以同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并兩種性質(zhì)為主。其中，同一控制主要以合并全過(guò)程獲得到的所有權(quán)問(wèn)題為主。

需要注意的是，這種所有權(quán)并不是短時(shí)間內(nèi)存在的所有權(quán)問(wèn)題。而非同一控制主要以參與合并企業(yè)為研究對(duì)象，合并后新公司并不受到任何一個(gè)參與企業(yè)的實(shí)權(quán)控制。舉例而言，非同一控制下合并的企業(yè)A與B不在同一母公司的集中控制范疇內(nèi)。此時(shí)，如果A企業(yè)購(gòu)買(mǎi)了B公司的資產(chǎn)，那么A企業(yè)自購(gòu)買(mǎi)生效開(kāi)始，就將會(huì)對(duì)B企業(yè)進(jìn)行控制管理。

（二）企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法及類(lèi)型

（1）購(gòu)買(mǎi)法。購(gòu)買(mǎi)法又被稱(chēng)為收購(gòu)法，在領(lǐng)域范疇上屬于一種具備買(mǎi)賣(mài)性質(zhì)的交易行為。主要是指一個(gè)企業(yè)通過(guò)有效的支付手段完成對(duì)另一個(gè)企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的交易過(guò)程，基本上可以認(rèn)定為一種買(mǎi)賣(mài)行為?；蛘呖梢岳斫鉃橐粋€(gè)企業(yè)借助公允價(jià)值方法，實(shí)現(xiàn)對(duì)另一企業(yè)的購(gòu)買(mǎi)行為。

（2）權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法又被稱(chēng)為權(quán)益聯(lián)營(yíng)法，在領(lǐng)域范疇上可以視為一種由兩個(gè)及以上參與合并的企業(yè)，通過(guò)利用權(quán)益性證券交換方法或者其他相似方法，實(shí)現(xiàn)將所有者權(quán)益聯(lián)合起來(lái)的目的。與購(gòu)買(mǎi)法存在本質(zhì)上的區(qū)別，權(quán)益結(jié)合法主要借助支付手段，介于是利用賬面價(jià)值支付手段，因此核算過(guò)程并未與市場(chǎng)價(jià)值之間形成一定的差異或者區(qū)別，也就是說(shuō)不存在任何商譽(yù)問(wèn)題。通俗來(lái)看，這種方法基本上可以理解成為企業(yè)合并之后，合并企業(yè)在股權(quán)聯(lián)合方面始終存在既定聯(lián)系。

二、同一控制下國(guó)內(nèi)企業(yè)合并選用權(quán)益結(jié)合法的必要性分析

權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用往往會(huì)對(duì)合并企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生積極影響。某些上市公司通過(guò)利用合并方式形成子公司體系，并且借助權(quán)益結(jié)合法實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表問(wèn)題的有效修改。這種方法從宏觀(guān)角度上來(lái)看，可以助于企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中樹(shù)立良好形象，并且吸引外界投資。雖然國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)意識(shí)到了企業(yè)會(huì)運(yùn)用權(quán)益結(jié)合法影響會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與準(zhǔn)確性，尤其是在企業(yè)合并中使用，但是我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定可以在同一控制下的企業(yè)合并過(guò)程應(yīng)用上述方法究其原因，主要是因?yàn)椋?/p>

（一）同一控制下企業(yè)合并實(shí)質(zhì)要求優(yōu)先使用權(quán)益結(jié)合法

實(shí)現(xiàn)同一控制企業(yè)合并的本質(zhì)目的在于合并雙方在合并前后，會(huì)受到同一方或者相同多方的控制，這種控制方式可以是直接控制，也可以是間接控制。但是無(wú)論是哪一種控制方式，合并企業(yè)的所有權(quán)與控制權(quán)基本沒(méi)有發(fā)生明顯改變。嚴(yán)格來(lái)講，同一控制可以視為一種股權(quán)交易行為，在某些層面上可以視為權(quán)益結(jié)合方法，并不屬于買(mǎi)賣(mài)形式?？梢哉f(shuō)，企業(yè)賬戶(hù)并未出現(xiàn)資金流動(dòng)變化。同時(shí)，參與合并企業(yè)的成員，需要共同承擔(dān)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題與利潤(rùn)問(wèn)題。

（二）計(jì)量基礎(chǔ)特性趨勢(shì)企業(yè)合并優(yōu)先使用權(quán)益結(jié)合法

處于同一控制下的企業(yè)合并子公司多是以集團(tuán)內(nèi)部參與為主，在這一體系當(dāng)中，各個(gè)參與企業(yè)的控制權(quán)與控股權(quán)并未發(fā)生顯著變化，且合并之后各個(gè)參與企業(yè)仍舊經(jīng)營(yíng)運(yùn)行。與此同時(shí)，在會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)方面，介于企業(yè)間出現(xiàn)合并問(wèn)題，因此在計(jì)量基礎(chǔ)上也不存在變化。目前，我國(guó)企業(yè)合并多是在政府領(lǐng)導(dǎo)或者集團(tuán)主導(dǎo)作用下，實(shí)現(xiàn)的組織結(jié)構(gòu)相互作用與資產(chǎn)負(fù)債重新組合過(guò)程。在此背景下，企業(yè)之間并不需要針對(duì)資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)進(jìn)行評(píng)估操作，也就是說(shuō)，不存在公允價(jià)值問(wèn)題的影響。

三、當(dāng)前企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法存在的現(xiàn)狀問(wèn)題

（一）操縱利潤(rùn)問(wèn)題

企業(yè)合并過(guò)程常常會(huì)受到操縱利潤(rùn)問(wèn)題的影響而出現(xiàn)虛增利潤(rùn)問(wèn)題。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)操縱利潤(rùn)主要以?xún)煞矫鏋橹?，一方面是合并方將被合并方之前的留存收益納入到財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中增加合并后的利潤(rùn)效益;另一方面是合并企業(yè)在合并后會(huì)也許會(huì)出售合并所得財(cái)產(chǎn)變相創(chuàng)造收益，營(yíng)造出利潤(rùn)虛高現(xiàn)象。除此之外，如果市面上的交易價(jià)格高于公司賬簿價(jià)格，那么合并企業(yè)很有可能大做文章，制造利潤(rùn)虛高現(xiàn)象。

（二）與國(guó)家會(huì)計(jì)缺乏可比性

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不倡導(dǎo)運(yùn)用權(quán)益結(jié)合法，目前已經(jīng)全面取消。在這種國(guó)際會(huì)計(jì)背景下，我國(guó)仍堅(jiān)持要求企業(yè)合并優(yōu)先使用權(quán)益結(jié)合法，在一定程度上與國(guó)際要求嚴(yán)重相悖。如此一來(lái)，會(huì)直接導(dǎo)致國(guó)內(nèi)企業(yè)在資本分配或者資源配置方面存在一定偏差。嚴(yán)重時(shí)，會(huì)進(jìn)一步降低我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表與國(guó)際會(huì)計(jì)的可比性。

（三）知識(shí)型企業(yè)難以適用

權(quán)益結(jié)合法主要借助支付手段，介于是利用賬面價(jià)值支付手段，因此核算過(guò)程并未與市場(chǎng)價(jià)值之間形成一定的差異或者區(qū)別，也就是說(shuō)不存在任何商譽(yù)問(wèn)題。與此同時(shí)，我國(guó)企業(yè)合并多是在政府領(lǐng)導(dǎo)或者集團(tuán)主導(dǎo)作用下，實(shí)現(xiàn)的組織結(jié)構(gòu)相互作用與資產(chǎn)負(fù)債重新組合過(guò)程。在此背景下，企業(yè)之間并不需要針對(duì)資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)進(jìn)行評(píng)估操作。然而，介于知識(shí)型企業(yè)資產(chǎn)多以無(wú)形資產(chǎn)為主，因此若想合理確定技術(shù)或者專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，始終會(huì)存在一定難度，企業(yè)價(jià)值難以得到真正體現(xiàn)。

四、關(guān)于企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法使用的相關(guān)措施及建議分析

一方面，關(guān)于企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法的使用問(wèn)題，建議管理人員最好立足于合并企業(yè)實(shí)際情況，根據(jù)企業(yè)現(xiàn)有條件合理選擇合并會(huì)計(jì)方法，并不是完全按照權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行操作，也可以?xún)?yōu)先選擇購(gòu)買(mǎi)法進(jìn)行操作。針對(duì)合并企業(yè)處置并入資產(chǎn)的時(shí)間問(wèn)題，建議管理人員應(yīng)該重點(diǎn)進(jìn)行規(guī)范處理。最好在同一控制下，將合并企業(yè)涉及到的財(cái)務(wù)報(bào)表問(wèn)題進(jìn)行合理編制，禁止將合并前某參與企業(yè)獲得的收益計(jì)入到合并后的總利潤(rùn)當(dāng)中，避免出現(xiàn)虛假利潤(rùn)問(wèn)題。

另一方面，政府部門(mén)應(yīng)該發(fā)揮出自身的主導(dǎo)作用，積極完善企業(yè)會(huì)計(jì)合并準(zhǔn)則內(nèi)容，解決以往存在的不足問(wèn)題。其中，重點(diǎn)針對(duì)知識(shí)型企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值估量問(wèn)題進(jìn)行準(zhǔn)確規(guī)定，盡量發(fā)揮出無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。除此之外，國(guó)內(nèi)企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)與國(guó)外企業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展效果，積極完善合并企業(yè)內(nèi)部控制管理內(nèi)容以及各項(xiàng)管理措施，選擇科學(xué)、合理的會(huì)計(jì)方法，確保合并企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益不受損。需要注意的是，明確針對(duì)權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買(mǎi)法的應(yīng)用問(wèn)題進(jìn)行合理限制，即兩者應(yīng)用過(guò)程不可相互干擾。

五、結(jié)論

總而言之，伴隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的不斷健全與完善，基于共同控制下的企業(yè)合并模式勢(shì)必會(huì)得到進(jìn)一步推動(dòng)發(fā)展，尤其是在會(huì)計(jì)方法的選擇方面會(huì)得到進(jìn)一步加強(qiáng)。雖然從客觀(guān)角度上來(lái)看，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系尚未得到成熟發(fā)展，在企業(yè)合并模式方面仍舊存在一定不足。但是相信通過(guò)政府宏觀(guān)控制力度的不斷加強(qiáng)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所具備的主導(dǎo)作用勢(shì)必會(huì)得到良好發(fā)揮。在此過(guò)程中，建議企業(yè)管理模式應(yīng)該積極結(jié)合現(xiàn)代化管理標(biāo)準(zhǔn)，積極引導(dǎo)企業(yè)合并模式朝向規(guī)范化、權(quán)益化方向發(fā)展。

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作者簡(jiǎn)介：陳紅艷（1989-），女，苗族，貴州安順人，本科，國(guó)企員工，合并報(bào)表會(huì)計(jì)。