趙麗芳

引言

個人所得稅自1980年正式確立到今天，歷經(jīng)七次修訂，已經(jīng)由初始的不成熟階段，一步一步向更科學(xué)合理的現(xiàn)代化稅制體系邁進(jìn)。但是，時至今日，我國的個稅體制仍存在許多問題亟待解決，因此，個稅體制未來必然會有更多步的深化改革和發(fā)展，以更好地適應(yīng)我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)，更加充分地發(fā)揮個人所得稅的職能作用。

一、個人所得稅改革和發(fā)展方向的影響要素分析

個人所得稅改革的核心理念是追求公平。在剛開始改革開放的時期，根據(jù)我國當(dāng)時生產(chǎn)力水平嚴(yán)重匱乏的實(shí)際國情，國家提出“允許一部分人先富起來”的政策方針，打破了在此之前的“大鍋飯”平均分配制度。至此，國家正確認(rèn)識了到效率是社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展更為迫切的內(nèi)在要求，是實(shí)現(xiàn)公平的物質(zhì)基礎(chǔ)和先決條件。然而，隨著我國社會主義發(fā)展到如今的新階段，一方面，市場經(jīng)濟(jì)煥發(fā)活力，社會生產(chǎn)力水平得到極大發(fā)展，另一方面，貧富差距導(dǎo)致的社會的兩極分化矛盾日漸突出，阻礙了人民勞動效率的進(jìn)一步提高，因此，追求更加公平的個稅改革成為必然。影響個人所得稅的改革和發(fā)展方向的要素眾多且復(fù)雜，本文對此歸納為兩個研究方向：一是要緊密結(jié)合我國社會主義發(fā)展特定時期的具體國情，符合社會發(fā)展水平；二是要解決我國現(xiàn)行個稅體制存在的問題，完善其不足之處。

二、新個稅改革后仍存在的問題

（一）稅制模式不夠合理，稅基較窄

新個人所得稅修正法案首次引入了“綜合所得”概念，使我國的個人所得稅由分類征收模式改革為綜合與分類相結(jié)合的征收模式。這是因?yàn)榉诸愓魇漳Ｊ揭呀?jīng)不能適應(yīng)如今納稅人的收入來源越來越多元化和隱性化的社會局面，而實(shí)行對工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬以及特許權(quán)使用費(fèi)等四項(xiàng)勞動性所得進(jìn)行綜合征稅的部分綜合征收模式更有利于正確評估納稅人的綜合納稅能力，但僅僅將這四種個人所得進(jìn)行綜合納稅顯然范圍過小，難以充分體現(xiàn)量能課稅的公平稅收原則。我國個人所得稅收入占總稅收的比例一直偏低，2013年至2017年分別為5/9%、6.2%、6.9%、7.7%和8.3%，然而，全球發(fā)達(dá)國家的這一比例通常在30%到50%之間，由此可見，我國個稅的稅基較窄，其稅收總量不足以實(shí)現(xiàn)個人所得稅對國民收入調(diào)節(jié)的公平性和有效性。

（二）稅率結(jié)構(gòu)不夠科學(xué)，最高邊際稅率過高

在新個人所得稅法中，我國的綜合所得適用于七級超額累進(jìn)稅率，最高邊際稅率為45%。然而，七級的累進(jìn)稅率使得個稅的計征過于復(fù)雜，從而加大了稅務(wù)征管成本。高達(dá)45%的最高邊際稅率也不合理，因?yàn)橄噍^于對紅利所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得等非勞動所得按20%的比例征較輕的稅來說，對勞動性所得課征過重的稅容易打擊納稅人勞動的積極性，不符合社會主義價值觀所提倡的勤勞致富理念，同時也容易導(dǎo)致科研人員等較高收入的寶貴人才流失，不利于“人才強(qiáng)國”戰(zhàn)略的實(shí)施。

（三）“一刀切”的扣除標(biāo)準(zhǔn)靈活性不足

個稅改革將免征額調(diào)高至5000元，并且增加了六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除，考慮了納稅人的凈收入，有利于刺激消費(fèi)、保障民生。然而，對于免征額以及專項(xiàng)附加費(fèi)用的扣除卻是全國統(tǒng)一的無差別化扣除標(biāo)準(zhǔn)，這樣的稅制設(shè)計顯然有兩大弊端：一是沒有考慮到不同納稅人的個人負(fù)擔(dān)及家庭整體的支出情況不盡相同；二是沒有顧及到我國不同地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展很不均衡。這樣的“一刀切”扣除方式顯然沒能充分體現(xiàn)個稅稅制對于不同地區(qū)、不同家庭狀況人群的公平稅負(fù)理念。

（四）一部分法律條文不夠精細(xì)，難以指導(dǎo)具體稅務(wù)征管

在我國個人所得稅法建立之初，對個稅持有“宜粗不宜細(xì)”立法理念，這是因?yàn)槲覈?dāng)時整體的法治建設(shè)水平很有限，加之稅務(wù)機(jī)關(guān)等相關(guān)部門的制度設(shè)計不完善，達(dá)不到對極為精細(xì)的法律的強(qiáng)有力執(zhí)行。然而，在社會發(fā)展水平已得到全方位提高的今天，如果個稅的法制化程度還停留在只有法律框架，缺乏精細(xì)具體的細(xì)節(jié)規(guī)定的話，個稅法律條文的實(shí)施效果將會大打折扣，那么稅改的意義也將會變成有名無實(shí)。

例如，新個稅法中對六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除費(fèi)用的適用范圍、具體執(zhí)行程序等細(xì)節(jié)問題沒有作出完整表述，反避稅條款的規(guī)定不夠詳細(xì)、實(shí)操性不足等都是需要個稅法律進(jìn)一步完善的地方。

（五）個稅改革不是萬能的、唯一的收入調(diào)控手段

我們不能用過于高期待的眼光來審視每一次的個稅改革。每次稅改都會有很多不滿的聲音，認(rèn)為這次個稅的改革力度不夠、方向不準(zhǔn)、效果太小等等。然而，我們必須清楚地認(rèn)識到，個稅改革不是萬能的，它對收入的二次調(diào)控能力是有限的。不可能僅通過對個稅的改革，就能實(shí)現(xiàn)收入再分配的完全公平，低收入的貧苦人民就能脫離苦海，超高收入人群的全部收入都能合理繳稅……此外，對個稅進(jìn)行改革也不是實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平合理的唯一手段，政府還有很多其他的調(diào)控手段可以與之共同發(fā)力。

三、未來個人所得稅改革和發(fā)展的趨勢及建議

通過上文對個稅改革后仍存在的問題的探究，再結(jié)合我國社會經(jīng)濟(jì)形勢的變化，提出未來個人所得稅改革和發(fā)展的可能方向——未來個稅的改革將依然貫徹公平的原則，并向更加穩(wěn)定理想的橄欖型社會結(jié)構(gòu)發(fā)展。

（一）拓寬稅基，增加個稅收入占總稅收的比例

拓寬稅基有兩個可行思路：一是增加實(shí)際納稅人數(shù)；二是使個稅征稅范圍盡力覆蓋全部個人收入。對此，可分為以下三方面來實(shí)現(xiàn)：一是進(jìn)一步擴(kuò)大綜合所得的范圍。除了已經(jīng)并入綜合所得的四項(xiàng)個人所得之外，還要將其他更多的收入項(xiàng)目加入其中來進(jìn)行綜合征稅。此舉可以一定程度上將原來達(dá)不到個稅繳納標(biāo)準(zhǔn)的人納入實(shí)際納稅人群體中。二是反向列舉不需繳納個稅的收入，其余個人所得項(xiàng)目就都需要按規(guī)定繳納個稅。這樣可使個稅稅基得到增加，從而使個稅的收入調(diào)節(jié)職能有更大的發(fā)揮空間。三是由以間接稅為主的稅制向以直接稅稅收占主導(dǎo)的稅制轉(zhuǎn)變。個人所得稅等直接稅相較于增值稅等間接稅，能夠更加精準(zhǔn)地對目標(biāo)人群征稅，其稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁性小，因而增加個人所得稅的稅收比例正是稅改的題中要義。

（二）稅收體制設(shè)計向扁平化改革發(fā)展

稅收體制的扁平化分兩層含義：一是減少累進(jìn)稅率的層級，從而降低稅務(wù)征管難度；二是合理調(diào)低最高邊際稅率，從而防止高精尖人才流失。

在此尤其要闡明一個誤區(qū)：調(diào)低最高邊際稅率不是與“收益與稅負(fù)公平”原則相違背。因?yàn)閷?shí)行累進(jìn)稅率征稅的是綜合所得（即勞動性所得），以這部分收入為主要所得的高收入人群多為教授、工程師、科研人員等尖端人才，而主要以資本利得獲得超高收入的人群并不在此高邊際稅率的調(diào)控范圍內(nèi)，因此，過高的邊際稅率會導(dǎo)致科教文醫(yī)等領(lǐng)域人才的稅務(wù)負(fù)擔(dān)過重，從而不利于我國科學(xué)技術(shù)等事業(yè)的發(fā)展。

（三）各項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)在一定限度內(nèi)靈活變化

各項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)的靈活性需從兩方面考慮：一是扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)結(jié)合納稅人的家庭狀況進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整；二是扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)結(jié)合通貨膨脹指數(shù)、物價水平、地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平而相應(yīng)調(diào)整?？紤]納稅人所在家庭的總體收入和支出而以家庭為征稅單位的個稅體制能夠更加全面真實(shí)地考察納稅人及家庭成員的稅負(fù)承受能力，更能體現(xiàn)個稅的人性化和公平原則。將上年的通脹程度、物價上漲情況、區(qū)域經(jīng)濟(jì)差距等因素科學(xué)地量化為相應(yīng)指數(shù)來適當(dāng)調(diào)整免征額以及各項(xiàng)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，使這些扣除標(biāo)準(zhǔn)更具時效性和合理性，從而提升個稅體制設(shè)計的科學(xué)性。

（四）法律制定要精細(xì)，計征辦法應(yīng)從簡

對個稅的法律制定與個稅的計征這兩者的內(nèi)在要求一定不要混淆：個稅的法律條文一定要盡可能詳盡完善，這樣才能在實(shí)際稅務(wù)征管時有法可依，從而減少不同理解造成的稅務(wù)征管困難；計征辦法主要指個稅的計算與申報繳納程序，只有去繁求簡，才能降低納稅人或申報單位繳納個稅的難度，提高個稅的征收率，從而有助于個稅收入總量的增加。此外，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以聯(lián)合銀行、海關(guān)、公安、法院等各相關(guān)部門建立包含所有納稅人的所有收入和支出信息的網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫，從而更加全方位地監(jiān)管納稅人施行的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動，從稅源強(qiáng)力減少偷稅漏稅行為。

（五）正確認(rèn)識個稅改革的能力有限

雖然個稅改革是實(shí)現(xiàn)收入再分配公平的重要手段，但是其改革效果終究是有限的，分兩個層面來理解：一是具有收入再分配效應(yīng)的稅種不是只有個人所得稅，還可以通過對房產(chǎn)稅、增值稅等稅制的相互協(xié)調(diào)、互補(bǔ)的多方改革來實(shí)現(xiàn)相對公平的收入再分配；二是政府對居民收入公平問題的宏觀調(diào)控手段也同樣不是只有個人所得稅，還有轉(zhuǎn)移性支出等，同時，國家還可以通過國家預(yù)算、價格杠桿、銀行信貸等多種再分配手段來促進(jìn)二次分配的公平。

總結(jié)

基于對新個稅中依然存在諸多不足和時代在不斷發(fā)展變化的實(shí)情考慮可知，未來我國個人所得稅一步步的深化改革勢在必行。個稅的改革和發(fā)展可以從國際上其他國家的優(yōu)良經(jīng)驗(yàn)得到啟發(fā)，并結(jié)合我國自身的發(fā)展水平和階段，來完善現(xiàn)行個稅的漏洞，使其有效發(fā)揮收入調(diào)控作用，以更好地順應(yīng)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的時代要求。