夏艷姝

【摘要】新審計準(zhǔn)則對對審計報告中關(guān)鍵審計事項的披露提出了新的要求。新審計準(zhǔn)則的改革與國際審計標(biāo)準(zhǔn)國家靠近，是我國審計準(zhǔn)則國際化的一大步，是對審計報告規(guī)則的突破性要求。本論文從不同方面闡述新審計準(zhǔn)則關(guān)鍵審計事項信息披露問題研究，希望為研究關(guān)鍵審計事項信息披露問題的專家和學(xué)者提供理論參考依據(jù)。

【關(guān)鍵詞】關(guān)鍵審計事項 信息披露問題 研究

新審計準(zhǔn)則中的審計報告改革是一次革命性的變化，是幾十年來審計報告的最大變化，體現(xiàn)了與國際審計準(zhǔn)則的趨同，是對審計報告要求的突破性進(jìn)步，關(guān)鍵審計事項的變革要求被稱為“皇冠上的鉆石”。如何清晰地確定怎樣的信息符合特定性質(zhì)等標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)成應(yīng)當(dāng)通過審計師發(fā)表審計意見和審計報告提供給報告使用者和利益相關(guān)者的內(nèi)容，是一個十分重要的問題。這是報告重新被審視的要求，也說明需要更好地溝通審計方法，以對外表現(xiàn)被審計單位的財務(wù)報告在何種程度上是經(jīng)過了充分且恰當(dāng)?shù)膶嵸|(zhì)性程序驗明是否符合實際情況的，從而提高審計報告中所披露信息的可信度與公允性。

1新審計準(zhǔn)則出臺的背景

近年來，隨著互聯(lián)網(wǎng)等新興行業(yè)的興起和資本市場的改革與發(fā)展，與市場環(huán)境密切相關(guān)的審計環(huán)境也發(fā)生了很大變化。 審計業(yè)務(wù)范圍的擴(kuò)大、審計事項的增多等要求審計準(zhǔn)則做出變革。 與此同時，市場競爭日益激烈，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，企業(yè)的財務(wù)舞弊手段層出不窮，審計失敗案例時有發(fā)生，導(dǎo)致財務(wù)報告使用者對注冊會計師的信任度有所下降，且傳統(tǒng)審計報告格式固定、措辭單一的弊端愈發(fā)明顯，投資者通過審計報告獲取的信息有限，企業(yè)與投資者之間的信息不對稱問題愈發(fā)嚴(yán)重。傳統(tǒng)的審計報告模式越來越不能滿足信息使用者的需求，改革審計準(zhǔn)則的呼聲越來越高。

2審計報告的關(guān)鍵事項披露分析

2.1關(guān)鍵審計事項的確認(rèn)

我國對關(guān)鍵審計事項的定義與IAASB相同，認(rèn)為關(guān)鍵審計事項是指：審計師根據(jù)專業(yè)判斷選擇并與管理層溝通的當(dāng)前財務(wù)報表審計過程中最重要的事項。關(guān)鍵審計事項雖然在多數(shù)情況下一般要與財務(wù)報表中原本披露的內(nèi)容相關(guān)，但也可能是在執(zhí)行的審計工作中發(fā)現(xiàn)的但并不被傳統(tǒng)準(zhǔn)則規(guī)定披露的內(nèi)容。審計項目的具體情況影響關(guān)鍵審計事項的數(shù)量。

2.2關(guān)鍵審計事項在審計報告中的描述

在審計報告首次披露時，關(guān)鍵審計事項對投資者來說可能是非常新鮮的事情，但如何使以后每年審計報告披露的關(guān)鍵審計事項持續(xù)具有信息含量是一個挑戰(zhàn)。關(guān)于在披露關(guān)鍵審計事項段時，是否披露審計程序的結(jié)果和審計師的意見，社會上有很多不同意見。從新審計報告改革實施的情況來看，披露所采取的審計程序的過程是大方向。例如：在實施新審計報告準(zhǔn)則的第一年，英國在關(guān)鍵審計事項中披露審計程序的比例僅為2%，第二年則上升到20%。而據(jù)本文的調(diào)查，我國目前披露的關(guān)鍵審計事項均對應(yīng)采用披露相應(yīng)審計程序的格式。最后，管理層應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表中做出的披露內(nèi)容不能因關(guān)鍵審計事項而被取代。

2.3關(guān)鍵審計事項的分類

關(guān)鍵審計事項分為兩類。一類是持續(xù)經(jīng)營存在重大不確定性以及導(dǎo)致注冊會計師出具非無保留意見的事項。這類事項在審計報告中有專門的段落和方式表達(dá)，分別適用準(zhǔn)則第1324號———持續(xù)經(jīng)營和第1502 號———在審計報告中發(fā)表非無保留意見。比如，公司流動性出現(xiàn)重大困難，到期負(fù)債無法清償而被迫進(jìn)入清算程序或者是因信息不對稱等原因?qū)徲嫀煙o法獲得充足有效的審計證據(jù)。關(guān)鍵審計事項段改革并沒有影響注冊會計師對審計意見的決定。第二類是獨(dú)立的關(guān)鍵審計事項，由準(zhǔn)則第1504———在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項規(guī)范。針對這類事項，盡管審計過程中可能存在重大錯報、審計復(fù)雜、主觀和具有挑戰(zhàn)性的審計判斷以及繁瑣或繁瑣的審計程序等高風(fēng)險，但其最終結(jié)果是既不存在審計范圍受到限制，又不會導(dǎo)致財務(wù)報表整體存在重大錯報。比如，復(fù)雜的收入確認(rèn)時間以及涉及重大管理層判斷的會計估計事項。

3關(guān)鍵審計事項的披露要求

3.1關(guān)鍵審計事項的確定

CSA 1504 將關(guān)鍵審計事項界定為注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對本期財務(wù)報表審計最為重要的事項。 關(guān)鍵審計事項從注冊會計師與治理層溝通過的事項中選取 。關(guān)鍵審計事項的確定需要注冊會計師融入職業(yè)判斷，并隨著審計業(yè)務(wù)事項和被審計單位的變化而變化， 具有個性化特征;同時，在從與治理層溝通過的事項中確定關(guān)鍵審計事項時， 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮重大錯報風(fēng)險較高的領(lǐng)域或識別出的特別風(fēng)險、 與財務(wù)報表中涉及重大管理層判斷的領(lǐng)域相關(guān)的重大審計 判斷以及當(dāng)期重大交易。

3.2關(guān)鍵審計事項的溝通和描述

注冊會計師在確定關(guān)鍵審計事項后，需要考慮在審計報告的哪個部分進(jìn)行溝通。 如果注冊會計師出具的是保留（否定 ）意見的審計報告 ，首先要將導(dǎo)致非無保留意見的關(guān)鍵審計事項在“形成保留（否定）意見的基礎(chǔ)”部分進(jìn)行溝通。 其次，將對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項在“與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性”部分進(jìn)行溝通。最后，對于其他剩余的關(guān)鍵審計事項，在“關(guān)鍵審計事項”部分進(jìn)行溝通。 導(dǎo)致注冊會計師發(fā)表非無保留意見的關(guān)鍵審計事項以及對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的關(guān)鍵審計事項，不得在審計報告的關(guān)鍵審計事項部分進(jìn)行描述。

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