黃燕

【摘要】為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展，與國際有效接軌，推動(dòng)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷完善發(fā)展，加快財(cái)務(wù)體制的改革，新政府會計(jì)制度結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)際，經(jīng)過修訂試驗(yàn)后公布實(shí)施。本文從我國經(jīng)濟(jì)體制改革的實(shí)際出發(fā)對新政府會計(jì)制度改革的意義進(jìn)行敘述，提出了其改革創(chuàng)新的特點(diǎn)亮點(diǎn)，以及落實(shí)實(shí)施建議，以利推動(dòng)我國財(cái)務(wù)會計(jì)核算制度改革深入發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】新政府會計(jì)制度 改革創(chuàng)新

為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展與國際有效接軌，推動(dòng)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展和完善，推動(dòng)政府職能轉(zhuǎn)變和現(xiàn)代財(cái)政制度改革的不斷深化，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)體制改革的深化發(fā)展;落實(shí)黨中央轉(zhuǎn)變政府職能深化會計(jì)改革的要求，根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)際發(fā)布了新政府會計(jì)制度，它的發(fā)布對國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)防范具有一定的現(xiàn)實(shí)意義，具有明顯創(chuàng)新特點(diǎn)，它的有效實(shí)施標(biāo)志著我國財(cái)政管理向國際化發(fā)展上升了一個(gè)新臺階。

一、新政府會計(jì)制度改革的意義

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷完善發(fā)展，以及財(cái)稅體制改革和財(cái)務(wù)管理改革的深入發(fā)展，原有的政府會計(jì)制度暴露出越來越多的問題，與我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展不相匹配，與中央的財(cái)政管理改革要求有距離，達(dá)不到國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的相關(guān)規(guī)定。為改變這種現(xiàn)狀，適應(yīng)國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，盡快與國際接軌，根據(jù)國情通過全國調(diào)研預(yù)先試點(diǎn)，財(cái)政部與2017年11月9日在財(cái)政部網(wǎng)站發(fā)布了《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》，被稱為新政府會計(jì)制度（自2019年9月1日起實(shí)行）。它的意義在于：

（一）與國際接軌適應(yīng)財(cái)政體制改革需要

根據(jù)國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的規(guī)定，政府會計(jì)是指用于確認(rèn)計(jì)量記錄和報(bào)告政府和事業(yè)單位財(cái)務(wù)收支活動(dòng)，及其受托責(zé)任的履行情況的會計(jì)體系。

新政府會計(jì)制度在制定過程中根據(jù)國際會計(jì)制度準(zhǔn)則和中央財(cái)政管理改革的要求。一是做到資產(chǎn)管理，摸清家底;二是明確債務(wù)管理防范風(fēng)險(xiǎn)，對政府負(fù)債明確定義;三是加強(qiáng)成本管理，明確運(yùn)行代價(jià)，對政府權(quán)責(zé)明晰界定;四是加強(qiáng)預(yù)算管理，服務(wù)部門預(yù)算，對政府財(cái)務(wù)分層次核算，促進(jìn)了財(cái)政體制改革發(fā)展需要。

（二）規(guī)范財(cái)政管理為政府治理提供會計(jì)核算基礎(chǔ)

隨著政府職能的轉(zhuǎn)變和現(xiàn)代財(cái)政制度改革的不斷深化，政府財(cái)政管理目標(biāo)從預(yù)算平衡逐漸擴(kuò)展到管理政府的資產(chǎn)成本控制、風(fēng)險(xiǎn)控制等各方面，就必需統(tǒng)一規(guī)范財(cái)政管理。一是廢止原行政單位十一個(gè)會計(jì)制度，規(guī)范統(tǒng)一各政府單位的會計(jì)核算科目，報(bào)表格式及標(biāo)準(zhǔn)要求;二是強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會計(jì)功能，擴(kuò)大政府資產(chǎn)負(fù)債核算范圍;三是改進(jìn)了預(yù)算會計(jì)功能，整合了基建會計(jì)核算，完善了報(bào)表體系和結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)了可操作性，建立了權(quán)責(zé)發(fā)生制，政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度等。對會計(jì)規(guī)則的重大改革，從法制層面保證了會計(jì)核算的規(guī)范統(tǒng)一，對政府費(fèi)用債權(quán)考核、風(fēng)險(xiǎn)控制和監(jiān)督評估都提供了可靠的會計(jì)核算基礎(chǔ)。

（三）體現(xiàn)落實(shí)中央深化改革成果，推動(dòng)我國會計(jì)制度改革意義重大

新政府會計(jì)制度的制定出臺，體現(xiàn)了落實(shí)貫徹黨的十八屆三中全會精神和改革方案的重要成果，是服務(wù)全面深化財(cái)稅體制改革的重要舉措，對于提高政府會計(jì)信息質(zhì)量，提升行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)和預(yù)算管理水平，全面實(shí)施績效管理，建立現(xiàn)代財(cái)政制度，具有重要的政策支撐作用，對我國政府會計(jì)制度發(fā)展進(jìn)程中具有劃時(shí)代的意義。

二、新政府會計(jì)制度改革的特點(diǎn)

按照黨的十八屆三中全會提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”改革措施，財(cái)政部根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展體制改革和財(cái)務(wù)會計(jì)管理實(shí)情，在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上借鑒國際公共會計(jì)準(zhǔn)則及先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)按照統(tǒng)一原則、創(chuàng)新原則、協(xié)調(diào)原則、提升原則和務(wù)實(shí)原則，制定發(fā)布了新政府會計(jì)制度，它的制定發(fā)布具有明顯的時(shí)代創(chuàng)新特點(diǎn)。

（一）有機(jī)整合了各行政事業(yè)單位會計(jì)內(nèi)容，統(tǒng)一了會計(jì)制度

新政府會計(jì)制度有機(jī)整合了行政事業(yè)單位和醫(yī)院及基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、高校、中小學(xué)及科學(xué)事業(yè)、彩票機(jī)構(gòu)、地勘測繪、林業(yè)（苗圃）等行業(yè)事業(yè)單位會計(jì)制度的內(nèi)容。一是在科目設(shè)置、科目和報(bào)表項(xiàng)目說明方面，一般不再區(qū)分行政、事業(yè)和行業(yè)、事業(yè)單位;二是在核算內(nèi)容方面，基本保留現(xiàn)行各項(xiàng)制度中的通用業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，并根據(jù)改革實(shí)際需要增加各級各類行政事業(yè)單位的共性業(yè)務(wù)和事項(xiàng);三是在會計(jì)政策方面對同類業(yè)務(wù)盡可能做出同樣的處理規(guī)定。

通過會計(jì)制度的統(tǒng)一，它突出的特點(diǎn)是大大提高了政府各部門、各單位會計(jì)信息的可比性，為合并單位部門財(cái)務(wù)報(bào)表和逐級匯總編制決算奠定了制度基礎(chǔ)。

（二）構(gòu)建了政府會計(jì)核算模式，強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會計(jì)功能

構(gòu)建“財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)適度分離并相互銜接”的會計(jì)核算模式，強(qiáng)化財(cái)務(wù)會計(jì)功能。一是形成三雙模式：即“雙功能”，在同一會計(jì)核算系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)雙重功能;通過資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用五個(gè)要素進(jìn)行會計(jì)核算，通過預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三個(gè)要素進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算;“雙基礎(chǔ)”，財(cái)務(wù)會計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制;“雙報(bào)告”，通過財(cái)務(wù)會計(jì)核算形式形成財(cái)務(wù)報(bào)告，通過預(yù)算會計(jì)核算形成決算報(bào)告;二是在財(cái)務(wù)會計(jì)核算中全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，在會計(jì)科目設(shè)置和財(cái)務(wù)處理說明中著力強(qiáng)化財(cái)務(wù)會計(jì)功能，如增加收入和費(fèi)用兩個(gè)財(cái)務(wù)會計(jì)要素的核算內(nèi)容，并原則上要求按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算;三是增加應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)核算內(nèi)容，對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，確認(rèn)自行開發(fā)形式的無形資產(chǎn)的成本，要求對固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房和無形資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷，引入壞賬準(zhǔn)備等減值概念確認(rèn)預(yù)算負(fù)債、待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用等。

通過構(gòu)建政府會計(jì)核算模式，強(qiáng)化財(cái)務(wù)會計(jì)功能，它突出的特點(diǎn)是創(chuàng)新“平行記賬”核算方法，對于納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采取財(cái)務(wù)會計(jì)核算的同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算，對于其它業(yè)務(wù)僅需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算。同時(shí)通過編制“本期預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表”并在附注中進(jìn)行披露，體現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表與預(yù)算會計(jì)報(bào)表之間存在勾稽關(guān)系，從而揭示財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)關(guān)系的內(nèi)在聯(lián)系。在政府會計(jì)核算中財(cái)務(wù)會計(jì)功能的強(qiáng)化對于科學(xué)編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，準(zhǔn)確反映單位財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行成本等情況也具有重要意義。

（三）擴(kuò)大了政府資產(chǎn)核算范圍，改進(jìn)了預(yù)算會計(jì)功能

依據(jù)現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)制度的實(shí)行情況擴(kuò)大資產(chǎn)負(fù)債核算范圍，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算原則，增強(qiáng)有關(guān)往來賬款的核算內(nèi)容。并對預(yù)算會計(jì)科目及其核算內(nèi)容進(jìn)行調(diào)整優(yōu)化，進(jìn)一步完善預(yù)算會計(jì)功能。一是在資產(chǎn)方面增加了公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房和受托代理資產(chǎn)等核算內(nèi)容，以全面核算單位控制的國內(nèi)資產(chǎn);增加“研發(fā)支出”科目，以準(zhǔn)確反映單位自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的成本;二是在負(fù)債方面，增加了預(yù)算負(fù)債、受托代理負(fù)債等核算內(nèi)容，從全面反映單位所承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，同時(shí)為反映單位凈資產(chǎn)將凈資產(chǎn)按照主要來源分類為累計(jì)盈余和費(fèi)用基金，并根據(jù)凈資產(chǎn)其它來源設(shè)置了權(quán)益法調(diào)整，無償調(diào)撥凈資產(chǎn)等會計(jì)科目;三是在核算基礎(chǔ)上預(yù)算會計(jì)除按《預(yù)算法》要求的權(quán)責(zé)發(fā)生制事項(xiàng)外，均采用收付實(shí)現(xiàn)制核算，有利于避免現(xiàn)制度下存在的虛列預(yù)算開支的問題;四是將依法納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支均納入預(yù)算會計(jì)核算范圍，如增設(shè)債務(wù)預(yù)算收入、債務(wù)還本支出、投資支出等。

新政府會計(jì)制度經(jīng)過擴(kuò)大和改進(jìn)政府資產(chǎn)負(fù)債核算范圍與預(yù)算會計(jì)功能，它的特點(diǎn)體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債核算范圍的擴(kuò)大，有利于全面規(guī)范政府各單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)的會計(jì)處理，準(zhǔn)確反映政府“家底”信息，為相關(guān)決策提供更加有用信息;在核算內(nèi)容上預(yù)算會計(jì)僅需要核算預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余，調(diào)整完善后的預(yù)算會計(jì)，能夠更好貫徹落實(shí)《預(yù)算法》的相關(guān)規(guī)定，更加準(zhǔn)確反映部門單位預(yù)算收支情況，更加滿足部門單位預(yù)算和決算管理的需要。

（四）準(zhǔn)確反映了債權(quán)價(jià)值，提高了風(fēng)險(xiǎn)可控性

新政府會計(jì)制度依據(jù)原制度執(zhí)行的實(shí)際財(cái)務(wù)會計(jì)核算過程的經(jīng)驗(yàn)情況，借鑒金融行業(yè)控制資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的方法，為準(zhǔn)確反映債權(quán)價(jià)值引入“壞賬準(zhǔn)備”概念，提高資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的可控性。一是事業(yè)單位通過增設(shè)“壞賬準(zhǔn)備”，核算其對收回后不需上繳財(cái)政的應(yīng)收賬款和其它應(yīng)收款提取的壞賬準(zhǔn)備金額。實(shí)際就是對于事業(yè)單位因業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生的應(yīng)收賬款和其它應(yīng)收款，債權(quán)收回后可以不需上繳財(cái)政，但要按一定方法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備;二是事業(yè)單位按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金，其計(jì)提方法一般按應(yīng)收款項(xiàng)余額百分比法及賬齡分析法、個(gè)別認(rèn)定法等，壞賬準(zhǔn)備金計(jì)提方法一經(jīng)確定不得隨意變更;三是壞賬準(zhǔn)備金賬戶一經(jīng)設(shè)立，事業(yè)單位在發(fā)生壞賬時(shí)不直接沖銷壞賬增加支出項(xiàng)目，而是先沖銷“壞賬準(zhǔn)備”賬戶，年末再調(diào)整“壞賬準(zhǔn)備”賬戶和“其他費(fèi)用”賬戶，即借記“其他費(fèi)用”賬戶，貸記“壞賬準(zhǔn)備”賬戶或者借記“壞賬準(zhǔn)備”賬戶，貸記“其他費(fèi)用”賬戶。

新政府會計(jì)制度在借鑒金融行業(yè)對不良資產(chǎn)控制的有效方法結(jié)合自身實(shí)際的基礎(chǔ)，創(chuàng)立設(shè)置“壞賬準(zhǔn)備”賬戶，是在會計(jì)債務(wù)核算上體現(xiàn)控制資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的亮點(diǎn)、特點(diǎn)，它用備抵法用以核算事業(yè)單位應(yīng)收賬款的價(jià)值，不僅充分調(diào)動(dòng)了事業(yè)單位的核算積極性，還大大提高了債權(quán)類會計(jì)信息的質(zhì)量，準(zhǔn)確反映了債權(quán)價(jià)值。

（五）整合了基建會計(jì)核算，完善了會計(jì)體系和結(jié)構(gòu)，具有可操作性

新政府會計(jì)制度在原制度基礎(chǔ)上的基建核算報(bào)表結(jié)構(gòu)調(diào)整及完善都進(jìn)行了調(diào)整規(guī)范。一是新政府會計(jì)制度依據(jù)《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》和相關(guān)預(yù)算管理規(guī)定，在充分吸收《國有建設(shè)單位會計(jì)制度》的合理內(nèi)容的基礎(chǔ)上，對單位項(xiàng)目會計(jì)核算進(jìn)行了統(tǒng)一規(guī)定，不再單獨(dú)建賬;二是新制度將報(bào)表分為預(yù)算會計(jì)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)表兩大類，預(yù)算會計(jì)表由預(yù)算收入表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表組成，是編制部門決算報(bào)表的基礎(chǔ);財(cái)務(wù)報(bào)表由會計(jì)報(bào)表和附注構(gòu)成，會計(jì)報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表，凈資產(chǎn)變動(dòng)表和現(xiàn)金流量表組成，其中單位可自行選擇編制現(xiàn)金流量表，同時(shí)針對核算內(nèi)容要求，對報(bào)表結(jié)構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整和優(yōu)化;三是新制度在附錄中采用列表方式以《制度》中規(guī)定的科目使用說明為依據(jù)，按照科目順序?qū)挝煌ㄓ脴I(yè)務(wù)或共性業(yè)務(wù)和事項(xiàng)的賬務(wù)處理進(jìn)行舉例說明即可。

新政府會計(jì)制度在原制度會計(jì)基礎(chǔ)上依據(jù)改革實(shí)際需要進(jìn)行基建核算整合，完善會計(jì)報(bào)表體系和結(jié)構(gòu)及操作性都體現(xiàn)了不同特點(diǎn)，通過對基建會計(jì)核算的整合大大簡化了單位基本建設(shè)業(yè)務(wù)的會計(jì)核算，有利于提高單位會計(jì)信息的完整性;調(diào)整完善后的報(bào)表體系，對于全面放映單位財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息提高部門、單位會計(jì)信息的透明度和決策的有用性具有重要的意義;通過對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)舉例說明，能夠充分反映新制度所要求的財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)“平衡記賬”的核算要求，便于會計(jì)人員學(xué)習(xí)和理解政府會計(jì)八要素的記賬規(guī)則，有利于單位會計(jì)核算信息系統(tǒng)的開發(fā)或升級改造。

三、新政府會計(jì)制度的實(shí)施

（一）全面熟悉新政府會計(jì)制度，熟練掌握財(cái)務(wù)會計(jì)核算功能

新政府會計(jì)制度將權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本原則引入了財(cái)務(wù)會計(jì)核算中，在賬務(wù)處理與會計(jì)科目設(shè)置中強(qiáng)化財(cái)務(wù)會計(jì)功能，增加費(fèi)用與收入等財(cái)務(wù)會計(jì)要素;根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制來進(jìn)行會計(jì)核算，同時(shí)還增加應(yīng)付款項(xiàng)與應(yīng)收款項(xiàng)核算內(nèi)容，對長期股權(quán)投資采取權(quán)益法進(jìn)行核算等。我們必須全面熟悉新政府會計(jì)制度，熟練掌握會計(jì)核算功能。一是為適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制下對財(cái)務(wù)會計(jì)核算需要在實(shí)際工作中明確規(guī)范會計(jì)核算，提高會計(jì)信息質(zhì)量，確保新舊制度的平穩(wěn)銜接;二是加強(qiáng)對政府事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，積極推進(jìn)會計(jì)信息化應(yīng)用培訓(xùn)工作;三是請專業(yè)技術(shù)人員講授新政府會計(jì)制度，講授軟件操作方法;四是加大宣傳將新《政府會計(jì)制度》、《政府會計(jì)準(zhǔn)則》等相關(guān)書籍匯編成冊，人手一份，以便工作中參考或今后對財(cái)會人員的考核。

（二）結(jié)合實(shí)際確保預(yù)算功能的完善落實(shí)

新政府會計(jì)制度依據(jù)政府會計(jì)制度改革的要求，對會計(jì)核算內(nèi)容和會計(jì)科目進(jìn)行了優(yōu)化調(diào)整，使預(yù)算會計(jì)功能更加完善，在核算基礎(chǔ)上，除根據(jù)預(yù)算法的基本要求外，采用收付實(shí)現(xiàn)制來進(jìn)行會計(jì)核算，避免出現(xiàn)預(yù)算收支虛列等，所以我們必須一是熟練掌握收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算方法，合理增設(shè)債務(wù)預(yù)算的收入支出項(xiàng)目;二是為確保預(yù)算法規(guī)定更好落實(shí)在預(yù)算會計(jì)調(diào)整后要真實(shí)反映部門與單位會計(jì)預(yù)算收支情況，滿足單位預(yù)算管理需要;三是在進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算時(shí)，結(jié)合政府部門、事業(yè)單位部門的發(fā)展實(shí)際情況及特點(diǎn)，考量其發(fā)展規(guī)?；蚰Ｊ?，確保統(tǒng)一性和實(shí)用性，確保預(yù)算會計(jì)功能的完善落實(shí)推進(jìn)。

綜上所述，新政府會計(jì)制度在整個(gè)形成、試點(diǎn)和公布過程中經(jīng)過了實(shí)踐提升再實(shí)踐的過程，對促進(jìn)我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展、經(jīng)濟(jì)體制改革發(fā)展、財(cái)務(wù)會計(jì)制度的深化改革，加快融入全球化步伐都具有巨大的現(xiàn)實(shí)和歷史意義。財(cái)務(wù)會計(jì)制度的改革創(chuàng)新、特點(diǎn)、亮點(diǎn)明顯，只有有效實(shí)施不斷提升新政府會計(jì)制度的優(yōu)化建設(shè)，才能落實(shí)改革成果。

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