李霞

淄博職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院 淄博 255000

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展,經(jīng)濟(jì)交易管理的準(zhǔn)則也在不斷發(fā)生變化。基于2017 年財(cái)政部修訂并發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)--收入》。新收入準(zhǔn)則發(fā)生了巨大的變化，對(duì)收入、確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告、披露事項(xiàng)都作出了一系列全新的規(guī)定，它的實(shí)施會(huì)對(duì)企業(yè)績(jī)效考核、納稅處理等產(chǎn)生重大的影響。

從稅收角度看，收入確認(rèn)方法的變化會(huì)對(duì)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅等產(chǎn)生直接影響。目前，會(huì)計(jì)確認(rèn)收入標(biāo)準(zhǔn)與稅法確認(rèn)收入存在差異，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法相關(guān)規(guī)定差異部分尚未做出同步調(diào)整，因此分析新收入準(zhǔn)則對(duì)稅收的影響具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。企業(yè)需重點(diǎn)關(guān)注現(xiàn)階段收入新準(zhǔn)則對(duì)稅款繳納的影響及下一步國(guó)家稅收政策的變化，企業(yè)需要按照新準(zhǔn)則上的規(guī)定讓會(huì)計(jì)收入確認(rèn)和納稅同步進(jìn)行。

一、新準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)確認(rèn)方法概述

企業(yè)主要收入來(lái)源是銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的使用權(quán)等方式獲得的對(duì)價(jià)，而企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都是以簽訂合同作為發(fā)起起點(diǎn)的，所以新收入準(zhǔn)則以合同作為經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的起點(diǎn)來(lái)規(guī)范收入的確認(rèn)，強(qiáng)調(diào)“商品控制權(quán)”轉(zhuǎn)移對(duì)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)，確認(rèn)方式主要是購(gòu)買方從企業(yè)那里購(gòu)買到商品或商品使用權(quán)并從中獲得了全部經(jīng)濟(jì)利益，否則無(wú)法對(duì)企業(yè)收入進(jìn)行確認(rèn)。

新收入準(zhǔn)則的實(shí)施，需要圍繞“合同”開展，具體如下：

（1）確認(rèn)合同。判斷合同是否滿足新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，如不滿足，應(yīng)持續(xù)評(píng)估，直至滿足確認(rèn)條件為止。（2）合同出具后，如需變更合同，原合同有效但需立即終止。變更合同，與原合同中未履行部分，構(gòu)成新的合同。（3）合同出具完成后，如需作為獨(dú)立合同存在，應(yīng)按各個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)確認(rèn)收入。

二、新收入準(zhǔn)則下的稅收籌劃原則

（一）會(huì)計(jì)政策合理性原則 會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中所遵循的原則及所采用的方法。不同核算方法下，計(jì)算的利潤(rùn)、成本均存在一定的差異，以此為基礎(chǔ)計(jì)算的稅額也會(huì)有一定的差異。新收入準(zhǔn)則的出現(xiàn)，使得企業(yè)收入確認(rèn)發(fā)生很大的變化，企業(yè)的納稅籌劃也要遵循新收入準(zhǔn)則而進(jìn)行，在考慮利益最大化的同時(shí)，也要達(dá)到稅收籌劃合理化的目的。

（二）交易方式合理性原則 企業(yè)在運(yùn)行中，為了減少繳納稅款額度，往往通過(guò)控制交易發(fā)生時(shí)間的方式，來(lái)達(dá)到對(duì)稅收的調(diào)整。新收入準(zhǔn)則下，交易手段的有效性和合理性是企業(yè)稅收籌劃應(yīng)該重視的原則。新的收入準(zhǔn)則下，確保交易方式合理，在法律允許的范圍內(nèi)，對(duì)當(dāng)期的稅收情況進(jìn)行調(diào)整，有效降低企業(yè)的稅收成本，是稅收籌劃關(guān)注的重點(diǎn)。

三、新收入準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)收入確認(rèn)對(duì)增值稅的影響

（一）確認(rèn)標(biāo)志的變更 原收入準(zhǔn)則，以商品所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移，作為收入確認(rèn)的標(biāo)志。而新的收入準(zhǔn)則，以商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，作為收入確認(rèn)的標(biāo)志。新收入準(zhǔn)則實(shí)施后，會(huì)計(jì)人員要注重對(duì)商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移的途徑、確認(rèn)及合同進(jìn)行查看。要想有效解決新收入準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)產(chǎn)生的影響，第一，要對(duì)企業(yè)的實(shí)際合同與交易程序掌握，對(duì)其交易過(guò)程中的控制權(quán)轉(zhuǎn)移進(jìn)行確定，防止收入確認(rèn)的不合理，導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)方面的損失和法律上的風(fēng)險(xiǎn)。第二，根據(jù)企業(yè)提供的差異性產(chǎn)品，依照合同采用相應(yīng)的收入確認(rèn)方法。以工程設(shè)備為例：設(shè)備使用后，退貨退款的風(fēng)險(xiǎn)較低。按原收入準(zhǔn)則，即使它的商品控制權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，但因?yàn)楹贤瑮l款中有退款這項(xiàng)規(guī)定，明確規(guī)定了退貨期滿前，商品的所有權(quán)利、風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬還沒(méi)有轉(zhuǎn)移，所以不能確認(rèn)收入。但在新收入準(zhǔn)則下，一旦交易雙方簽訂了商品所有權(quán)的控制合同，在交易過(guò)后且合同要素齊備的情況下，就要確認(rèn)收入。這種雙方確認(rèn)標(biāo)志的差異，會(huì)造成收入確認(rèn)的時(shí)間不同，對(duì)增值稅的計(jì)算也會(huì)產(chǎn)生一定的影響。

（二）合同和義務(wù)問(wèn)題 新收入準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)要識(shí)別合同。如果多重交易均屬于同一商業(yè)目的，或各個(gè)交易間呈相互依托的關(guān)系，或構(gòu)成一個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)的，會(huì)計(jì)上應(yīng)視為一份合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。應(yīng)當(dāng)從一份合同的視角上，審視其是否符合新收入準(zhǔn)則規(guī)定的合同形式和效力，審視商品控制權(quán)是否轉(zhuǎn)移。反之，不與之合并的，則視為獨(dú)立合同，單獨(dú)確認(rèn)收入。在同一份合同中，需要識(shí)別是否存在單項(xiàng)履約義務(wù)。例如，甲公司向乙公司銷售A 產(chǎn)品的同時(shí)，還將A 產(chǎn)品的專有技術(shù)一并銷售給乙公司，并約定了收取特許權(quán)使用費(fèi)。這種情況下，A 產(chǎn)品和授權(quán)使用專有技術(shù)為可明確區(qū)分的商品，在新收入準(zhǔn)則中可以在單項(xiàng)履約義務(wù)完成時(shí)確認(rèn)。但在現(xiàn)行稅收政策中，沒(méi)有說(shuō)明納稅人既提供服務(wù)又銷售產(chǎn)品的不同履約義務(wù)屬于“一項(xiàng)銷售行為”，因此新收入準(zhǔn)則中關(guān)于兩份或多份合同的合并，以及單項(xiàng)履約義務(wù)的界定，為稅收政策制定者提供了依據(jù)。

（三）合同變更問(wèn)題 合同是收入確認(rèn)的起點(diǎn)，如合同發(fā)生了變更，則商品的關(guān)系必然發(fā)生變化，會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)必然也會(huì)發(fā)生變化。合同變更分為三種情況：1.一份與原合同相獨(dú)立的單獨(dú)合同，對(duì)其單獨(dú)收入確認(rèn)，并確定其納稅金額；2.原合同終止，變更后產(chǎn)生一份新合同，直接按新合同進(jìn)行收入確認(rèn)，確定納稅金額；3.如原合同的條款能夠?qū)ψ兏贤膬?nèi)容進(jìn)行補(bǔ)充，則可將變更合同作為原合同的一部分，對(duì)其進(jìn)行收入確認(rèn)，確定納稅金額。

四、新收入準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)收入確認(rèn)對(duì)所得稅的影響

新收入準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)等事項(xiàng)作出了新的規(guī)定，但會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)仍然是權(quán)責(zé)發(fā)生制。企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)，仍然遵循的是實(shí)質(zhì)重于形式的原則，沿用“重內(nèi)容，輕形式”的原則。從現(xiàn)行稅收政策來(lái)看，企業(yè)所得稅的征稅基礎(chǔ)是企業(yè)的凈所得，將企業(yè)實(shí)際所得利潤(rùn)作為征收所得稅的唯一依據(jù)，確保最終所得稅的收入確認(rèn)和會(huì)計(jì)收入確認(rèn)具有一致性。新收入準(zhǔn)則下發(fā)后，稅收政策還未作同步調(diào)整。另外，以現(xiàn)行稅收政策來(lái)看，企業(yè)所得稅的計(jì)算，仍需以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，這一原則不因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化而更改，因此，新收入準(zhǔn)則下收入確認(rèn)的變化對(duì)企業(yè)所得稅不會(huì)產(chǎn)生明顯的影響。但是，基于對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理的考慮，建議企業(yè)對(duì)自身的所得稅政策進(jìn)行調(diào)整，在制定納稅籌劃時(shí)，盡可能協(xié)調(diào)好稅收政策和新收入準(zhǔn)則之間的一致性關(guān)系，既避免給企業(yè)帶來(lái)一定的納稅風(fēng)險(xiǎn)，也能維護(hù)企業(yè)自身的經(jīng)濟(jì)利益，達(dá)到企業(yè)合理納稅。

目前為止，我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)稅制度還沒(méi)有得到全面完善，依然存在一些漏洞和不足。新的收入準(zhǔn)則的實(shí)行，對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算、稅收籌劃及相關(guān)的業(yè)務(wù)都帶來(lái)一定的影響。從會(huì)計(jì)人員這個(gè)角度，應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則的內(nèi)容進(jìn)行全面了解，在合法的情況下，對(duì)企業(yè)的賦稅情況進(jìn)行節(jié)約，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行保障。從企業(yè)管理這個(gè)角度，企業(yè)管理者要關(guān)注和熟悉國(guó)家的稅收政策和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要盡可能制定企業(yè)合理的納稅政策，在會(huì)計(jì)核算、稅收籌劃等方面都進(jìn)行改革和創(chuàng)新，為提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力、提高經(jīng)濟(jì)效益打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。