崔文君 童彥梅 陶佳瑩

[摘 要] 物料流量成本會計（MFCA）是環(huán)境管理會計的一個重要分支?；趯FCA的概述，并總結(jié)日本對MFCA發(fā)展的研究經(jīng)驗，分析我國使用這種會計核算方法，能夠切實可行地的降低資源浪費(fèi)率，提高資源利用率，能夠為企業(yè)展示一個全面的、動態(tài)的成本消耗過程，有利于提高企業(yè)在環(huán)境和經(jīng)濟(jì)兩方面的效益，能夠加強(qiáng)企業(yè)對成本的管控能力。為此，我國政府應(yīng)建立健全完善的制度，完善企業(yè)產(chǎn)品核算分類制度，加強(qiáng)企業(yè)配套績效管理。同時，也應(yīng)參照我國具體國情和企業(yè)相關(guān)實際情況，建立完整的MFCA體系。

[關(guān)鍵詞] MFCA;理論定義;必要性;建議及對策

[中圖分類號] F252[文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A[文章編號] 1009-6043（2019）08-0154-02

一、引言

近年來，水污染、噪音污染、溫室效應(yīng)等環(huán)境問題的日益突出，全世界對于環(huán)境污染問題越來越關(guān)注和重視，我國在“十三五”規(guī)劃綱要上強(qiáng)調(diào)必須牢固樹立并貫徹“創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享”的發(fā)展理念。企業(yè)作為環(huán)境污染的主要責(zé)任者之一，在關(guān)注經(jīng)濟(jì)獲利能力外，也應(yīng)重視應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)責(zé)任，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)的能力。那么企業(yè)應(yīng)該如何在保證自身經(jīng)濟(jì)穩(wěn)健發(fā)展的同時加強(qiáng)環(huán)保和資源的管控能力，是每個企業(yè)都急需考慮解決的難關(guān)。因此，企業(yè)經(jīng)營者需要一定的理論基礎(chǔ)來對環(huán)境經(jīng)營和環(huán)境成本管理等方面作出指導(dǎo)，根據(jù)資源消耗情況和成本利用情況等信息來尋求降低企業(yè)成本、提高資源利用率的方法。通過物料流量成本核算方法可以對環(huán)境成本進(jìn)行更深度分析和研究，物料流量成本核算可以準(zhǔn)確地識別生產(chǎn)中的物質(zhì)流信息，使生產(chǎn)過程中物料資源消耗情況的成本價值可視化，還可以在分析各物資流向的過程中發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)技術(shù)、生產(chǎn)流程等方面的缺陷，從而優(yōu)化相應(yīng)的生產(chǎn)技術(shù)和工藝以提高資源利用率、控制成本，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境績效，滿足企業(yè)發(fā)展的需要。

二、物料流量成本會計概述

物料流量成本會計核算方法是一種較為新興的企業(yè)環(huán)境成本管理核算的方法，把質(zhì)量守恒定律作為基本理念，“從實物和金額說明物料流動在每個工序產(chǎn)生何種程度的排放和浪費(fèi)的物料金額情況”。[1]

物料流量成本會計最初產(chǎn)生于德國，由日本最早將其成熟的應(yīng)用于企業(yè)生產(chǎn)，是環(huán)境管理會計的重要分支。物料流量成本會計將生產(chǎn)流程劃分為幾個環(huán)節(jié)，對每一個環(huán)節(jié)運(yùn)用質(zhì)量守恒定律，即物料輸入量=物料流出量，把原材料、能源以及人工的投入作為輸入量，將生產(chǎn)過程中的成本細(xì)分為物料成本（MC）、能源成本（EC）、系統(tǒng)成本（SC）以及廢棄物處置成本（TC），最終輸出正產(chǎn)品和負(fù)產(chǎn)品的一種核算方法[2]。正產(chǎn)品是依照生產(chǎn)流程生產(chǎn)的可以進(jìn)入到下一環(huán)節(jié)進(jìn)一步加工并在最后一個步驟產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價值的半成品或產(chǎn)成品，負(fù)產(chǎn)品是作為廢棄物在某一生產(chǎn)環(huán)節(jié)退出生產(chǎn)流程，流出企業(yè)或者通過一系列的處理能夠再次回收利用的產(chǎn)品。

通過使用物料流量成本會計核算方法，可以幫助企業(yè)及時掌握生產(chǎn)中物料流量的使用情況，使物料信息動態(tài)化、細(xì)節(jié)化、透明化，廢品損失的金額、結(jié)構(gòu)可視化，為企業(yè)有針對性地改造生產(chǎn)流程、控制成本提供經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向，進(jìn)而達(dá)到幫助企業(yè)提高資源的利用效率，改善由于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營而造成環(huán)境污染的目的。

三、日本MFCA的發(fā)展情況

2000年在日東電工株式會社進(jìn)行試點。之后的許多年日本一直對MFCA進(jìn)行深入研究，直到2007年ISO國際標(biāo)準(zhǔn)化機(jī)構(gòu)采納了日本的MFCA國際標(biāo)準(zhǔn)化提案。2011年9月以ISO14051標(biāo)準(zhǔn)頒布，MFCA隨后被納入ISO國際標(biāo)準(zhǔn)系列標(biāo)準(zhǔn)之中。關(guān)利恵子，安城泰雄在2016年通過對MFCA執(zhí)行情況進(jìn)行實地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，密切聯(lián)系底層員工并使全體員工全面了解MFCA的整體運(yùn)作流程，更有利于企業(yè)更好地提高效率和資源利用率。[3]

四、在我國實行的必要性和優(yōu)點

（一）必要性

通過日本實踐表明，MFCA不但能夠找出企業(yè)生產(chǎn)出殘次品的高發(fā)地以及這種現(xiàn)象的原因，讓企業(yè)能夠制定出針對成本控制點的對策，另外，還能夠降低環(huán)境承擔(dān)的負(fù)擔(dān)以及減少成本，是成本分析和現(xiàn)場成本控制的有效方式。我國目前正處于經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)型時期，在MFCA引入我國的過程中，不僅要認(rèn)真分析和參考日本的實踐經(jīng)驗，還要結(jié)合我國的實際國情，然后綜合整體的環(huán)境經(jīng)營體系與方法，創(chuàng)建出能降低我國資源消耗率，同時還能夠不斷完善環(huán)境管理水平，降低產(chǎn)品消耗資源成本與環(huán)境負(fù)擔(dān)的完整推進(jìn)體制。[4]

（二）優(yōu)點

首先，從經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的角度，MFCA能夠推進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的發(fā)展。根據(jù)2006年9月我國環(huán)保總局和國家統(tǒng)計局聯(lián)合發(fā)布的報告指出：2004年我國在環(huán)境污染方面的經(jīng)濟(jì)損失占比當(dāng)年GDP的3.05%，金額高達(dá)5118億元。為了保護(hù)環(huán)境、節(jié)約有限的地球資源，并且促進(jìn)經(jīng)濟(jì)、社會的可持續(xù)發(fā)展，我國要通過發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)來推進(jìn)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展。

其次，從企業(yè)生產(chǎn)組織模式的角度，MFCA還可以改進(jìn)和優(yōu)化企業(yè)ERP系統(tǒng)。企業(yè)通過執(zhí)行MFCA，從而實現(xiàn)企業(yè)ERP系統(tǒng)在戰(zhàn)略層面、戰(zhàn)術(shù)層面和技術(shù)層面順利實施。

再次，從政府管理的角度，MFCA可以促進(jìn)政府在節(jié)約型、清潔型生產(chǎn)方面更好的發(fā)展。有研究表明巴西政府就通過實行MFCA，從而鼓勵企業(yè)減少銅的需求量，同時增加銅的循環(huán)率，以降低有限資源銅的過度開采。

最后，從法律法規(guī)的角度，MFCA還能夠為環(huán)境保護(hù)立法，為提高企業(yè)環(huán)境意識作出貢獻(xiàn)。MFCA尤其對于法制不是非常健全和工資水平相對較低的國家的作用就顯得更加重要。[5]

五、相關(guān)建議和措施

（一）政府應(yīng)建立健全完善的制度

應(yīng)該參考日本政府現(xiàn)行的協(xié)同機(jī)制，這種機(jī)制值得我國學(xué)習(xí)參考和實踐推行，由國家政府帶頭組織，加大相關(guān)企業(yè)實行方法的鼓勵力度，同時能夠積極建立和完善MFCA制度體系，使相關(guān)企業(yè)能夠主動引入MFCA方法，并對企業(yè)引入該方法遇到的問題提供解決對策。全面建立起一個完整的、適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)體制的方法體系。同時，因為日本政府對于環(huán)境保護(hù)特別重視，公民環(huán)境保護(hù)意識也很強(qiáng)，不得不說其有著較為完備的環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)體系，同時也與企業(yè)的社會責(zé)任感有關(guān)，雖然我國最近幾年也加強(qiáng)了環(huán)境保護(hù)，但是可能由于缺乏政府的相應(yīng)指導(dǎo)，導(dǎo)致物料流量會計實行結(jié)果不是非常理想，所以政府的角色顯然重要了起來，應(yīng)該加大對MFCA的重視程度，建立健全完善相關(guān)制度，推進(jìn)方法的進(jìn)行。

（二）完善企業(yè)產(chǎn)品核算分類制度

企業(yè)將產(chǎn)品的正、負(fù)產(chǎn)品的分開核算有利于量化反映產(chǎn)品真實的、在生產(chǎn)過程中對其所消耗資源成本的多少，這樣才能為成本核算提供真實有用的信息，因此企業(yè)對產(chǎn)品成本核算分類制度的完善同樣勢在必行，一個完整的產(chǎn)品核算分類制度有助于企業(yè)將產(chǎn)品的正、負(fù)產(chǎn)品的成本準(zhǔn)確分類歸集，這種方法有利于企業(yè)降低在廢棄物上所消耗的成本，保持環(huán)境的綠色可持續(xù)發(fā)展。使會計能夠更好地服務(wù)于企業(yè)成本控制，促進(jìn)現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)和環(huán)境的良好發(fā)展。

（三）加強(qiáng)企業(yè)配套績效管理

MFCA與傳統(tǒng)企業(yè)以產(chǎn)品合格率作為標(biāo)準(zhǔn)考核生產(chǎn)工人的績效不同，它是以負(fù)產(chǎn)品成本占總成本的比率為標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行績效考核。因為這個比率受多種相關(guān)因素的影響，不僅僅受到生產(chǎn)工人的影響，還受到生產(chǎn)設(shè)備新舊程度與產(chǎn)品生產(chǎn)管理狀況等多方面因素的影響，所以不能夠還依據(jù)原來的績效評價體系，而應(yīng)該建立起與MFCA方法相對應(yīng)相對完善的績效評價體系，明確每個部門相對應(yīng)的責(zé)任，提高每個單位的管理參與度，健全企業(yè)內(nèi)部管理體系。完整的績效管理體系能夠明確到底是哪個環(huán)節(jié)出現(xiàn)了問題，同時還應(yīng)該建立與之相配套的激勵體系，鼓勵員工從自身主動減少物料的損失，提高員工在工作崗位上的責(zé)任感。

六、結(jié)語

MFCA在我國的導(dǎo)入過程中，應(yīng)當(dāng)參照國外比較完備的導(dǎo)入經(jīng)驗，但是不可全套照搬，而應(yīng)參照我國具體國情和企業(yè)相關(guān)實際情況，建立起完整的MFCA體系。使用這種會計核算方法，能夠切實可行地降低資源浪費(fèi)率，提高資源利用率，能夠為企業(yè)展示一個全面的、動態(tài)的成本消耗過程，有利于提高企業(yè)在環(huán)境和經(jīng)濟(jì)兩方面的效益，能夠加強(qiáng)企業(yè)對成本的管控能力。

[參考文獻(xiàn)]

[1]趙麗萍，劉媛媛.物料流量成本會計及核算模型研究[J].會計之友，2011（1）：34-36.

[2]馮巧根.基于環(huán)境經(jīng)營的物料流量成本會計及應(yīng)用[J].會計研究，2008（12）：69-77.

[3]于洋.基于MFCA的物料流量成本對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的研究[D].南寧：廣西大學(xué)，2018.

[4]張本越，宮赫陽.日本MFCA的新進(jìn)展及對我國的啟示[J].會計之友，2014（12）：27-30.

[5]熊運(yùn)蓮，敬采云.物料流量成本會計研究述評及借鑒[J].會計之友，2011（6）：27-30.

[責(zé)任編輯：史樸]