程時(shí)

摘要：文章以我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的發(fā)展歷程為研究起點(diǎn)，提出內(nèi)部控制體系建設(shè)，與完善的內(nèi)部控制環(huán)境、規(guī)范的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制、先進(jìn)的信息化技術(shù)手段等均密不可分，為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系構(gòu)建提供一條探索的途徑。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位;內(nèi)部控制;建設(shè)

隨著行政事業(yè)單位公共財(cái)政體制改革的不斷推進(jìn)，2019年《政府會(huì)計(jì)制度》正式實(shí)施，社會(huì)公眾對(duì)行政事業(yè)單位的內(nèi)部管理提出了更高的要求，而內(nèi)部控制體系的構(gòu)建恰是內(nèi)部管理的重要內(nèi)容，其對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)防范、貪污腐敗的預(yù)防、國(guó)有資產(chǎn)的保護(hù)等均具有重要的作用[1]。因此，建立一套公開透明、執(zhí)行到位、與時(shí)俱進(jìn)的內(nèi)部控制體系是當(dāng)前行政事業(yè)單位在新常態(tài)下必須完成的課題。

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度現(xiàn)狀

我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的相關(guān)理念最早在1999年頒布的會(huì)計(jì)法中第一次提及，2008年之后企業(yè)的內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)范才陸續(xù)出臺(tái)，2014年，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡(jiǎn)稱《規(guī)范》）才正式施行[2]?！兑?guī)范》中明確了內(nèi)部控制理論的四個(gè)方面，勾勒出行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的框架，但是，目前與《規(guī)范》相配套的更細(xì)化、更具操作性的業(yè)務(wù)指引尚未出臺(tái)，從而使行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)其操作實(shí)施還需在實(shí)踐中探索完善。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)存在的問(wèn)題

（一）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境不完善。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境由單位組織架構(gòu)、崗位人員設(shè)置、單位內(nèi)控意識(shí)等組成，這些因素直接關(guān)系單位內(nèi)控制度的有效性。如內(nèi)部審計(jì)部門其職責(zé)通常由財(cái)務(wù)部門執(zhí)行，這顯然有悖于內(nèi)部審計(jì)工作的獨(dú)立性原則，且即使未單獨(dú)設(shè)立機(jī)構(gòu)，其職能也應(yīng)由財(cái)務(wù)部門以外的機(jī)構(gòu)承擔(dān)。在單位內(nèi)控環(huán)境中崗位人員的設(shè)置上，有些行政事業(yè)單位存在一人多崗、一人長(zhǎng)期從事重要崗位不輪崗、崗位分工未遵守相互制約、相互監(jiān)督、不相容崗位相分離的基本原則等問(wèn)題[3]。此外，有些行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)控的認(rèn)知還停留在理論階段，忽視內(nèi)部控制對(duì)規(guī)范單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)實(shí)質(zhì)性的重要作用，這些單位內(nèi)部控制環(huán)境的不完善直接制約著內(nèi)控體系的建設(shè)。

（二）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制未實(shí)現(xiàn)對(duì)單位各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域的全方位覆蓋。大多數(shù)行政事業(yè)單位的內(nèi)控制度僅對(duì)資金、財(cái)產(chǎn)等“直接經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”規(guī)范的較多，而對(duì)審批、執(zhí)法等公共權(quán)利履行過(guò)程中，可能產(chǎn)生的“間接經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)”的相關(guān)內(nèi)部控制制度規(guī)范不多，對(duì)具有重要審批權(quán)或執(zhí)法權(quán)的部門，缺乏對(duì)其權(quán)利進(jìn)行共同參與決策或監(jiān)督的控制制度[4]，導(dǎo)致權(quán)利缺乏監(jiān)管，容易滋生腐敗，局限了內(nèi)部控制發(fā)揮風(fēng)險(xiǎn)管控、預(yù)防貪腐的作用。

（三）行政事業(yè)單位風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估缺失。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估一直是行政事業(yè)單位在內(nèi)控體系建設(shè)中較難操作的環(huán)節(jié)[5]，因此實(shí)際工作中不少行政事業(yè)單位也會(huì)忽視該環(huán)節(jié)，認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估可有可無(wú)，對(duì)強(qiáng)化內(nèi)部控制作用不明顯，而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估恰恰是預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)的起點(diǎn)，欠缺科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，將導(dǎo)致資金管理失控，國(guó)有資產(chǎn)損失、舞弊等現(xiàn)象的發(fā)生。

（四）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制信息化的進(jìn)程緩慢。傳統(tǒng)的內(nèi)部控制主要是以人的操作，來(lái)實(shí)現(xiàn)控制監(jiān)督的，成本高、信息傳遞速度慢，且可能存在人為的舞弊行為。而隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”與各項(xiàng)業(yè)務(wù)工作的不斷契合，以及數(shù)據(jù)共享帶來(lái)的便利，如何借助信息化的手段，充分發(fā)揮網(wǎng)絡(luò)信息便捷的優(yōu)勢(shì)，加快信息技術(shù)與內(nèi)部控制的充分融合，促進(jìn)內(nèi)控目標(biāo)的有效實(shí)現(xiàn)，是當(dāng)前值得思考的加強(qiáng)內(nèi)控體系建設(shè)的創(chuàng)新舉措。

三、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)存在問(wèn)題的原因分析

（一）對(duì)內(nèi)部控制的理解認(rèn)知不深入?！兑?guī)范》實(shí)施五年來(lái)，各單位在內(nèi)部控制制度建設(shè)和實(shí)施的實(shí)質(zhì)性操作過(guò)程中，對(duì)內(nèi)部控制的根本內(nèi)涵、實(shí)施原則和預(yù)期目標(biāo)等方面的理解均停留在理論上，對(duì)其完善內(nèi)部管理，防范經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)、預(yù)防貪污腐敗的重要作用認(rèn)識(shí)不足，相應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)范的執(zhí)行必然不充分，最終導(dǎo)致行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制體系形同虛設(shè)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)不強(qiáng)。行政事業(yè)單位一般是履行社會(huì)管理和公共服務(wù)的職責(zé)，其業(yè)務(wù)活動(dòng)不以盈利為目的，因此一般不存在經(jīng)濟(jì)效益的核算，故容易忽視行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)。而現(xiàn)實(shí)中，行政事業(yè)單位在其業(yè)務(wù)活動(dòng)中是存在諸多風(fēng)險(xiǎn)的，如財(cái)務(wù)收支的風(fēng)險(xiǎn)、資產(chǎn)管理的風(fēng)險(xiǎn)、濫用職權(quán)滋生腐敗的風(fēng)險(xiǎn)等，這些風(fēng)險(xiǎn)均可能導(dǎo)致財(cái)政財(cái)務(wù)資金的損失或浪費(fèi)。

（三）內(nèi)部控制體系中監(jiān)督機(jī)制缺位。完善的監(jiān)督機(jī)制是單位良性發(fā)展的必備條件，也是內(nèi)部控制程序中不可或缺的一部分。行政事業(yè)單位的內(nèi)控監(jiān)督應(yīng)實(shí)行內(nèi)外結(jié)合，既有內(nèi)部的自主監(jiān)督，也有外部的客觀督導(dǎo)，兩者缺一不可。內(nèi)部監(jiān)督一般為同一系統(tǒng)內(nèi)不同部門間的互相監(jiān)督，如單位內(nèi)部審計(jì)部門或內(nèi)部紀(jì)檢部門的監(jiān)督，但其監(jiān)督的獨(dú)立性和專業(yè)性明顯不夠。外部監(jiān)督一般來(lái)源于本級(jí)財(cái)政或?qū)徲?jì)部門的督導(dǎo)，其監(jiān)督一般常限于對(duì)專項(xiàng)業(yè)務(wù)監(jiān)督審查，而對(duì)單位內(nèi)部控制的構(gòu)建和實(shí)施情況等開展專項(xiàng)監(jiān)督檢查并提出督導(dǎo)意見的較少。

四、對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)的建議

（一）營(yíng)造較完善的內(nèi)部控制環(huán)境。行政事業(yè)單位應(yīng)將內(nèi)控體系框架與本單位的工作實(shí)際相結(jié)合，以科學(xué)設(shè)置組織架構(gòu)、合理安排崗位分工、明晰人員職責(zé)權(quán)限作為完善內(nèi)部控制環(huán)境的抓手，為內(nèi)部控制體系的構(gòu)建營(yíng)造良好的環(huán)境基礎(chǔ)。行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)職能的設(shè)立應(yīng)充分體現(xiàn)獨(dú)立性，選擇專業(yè)業(yè)務(wù)能力強(qiáng)，具有較強(qiáng)職業(yè)道德的人員擔(dān)任內(nèi)審人員。應(yīng)杜絕一人完成相互制衡性崗位的全部業(yè)務(wù)工作。

（二）將內(nèi)部控制制度覆蓋單位相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的各個(gè)方面。行政事業(yè)單位應(yīng)以各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)控制目標(biāo)為基礎(chǔ)構(gòu)建內(nèi)部控制制度框架，且不應(yīng)局限于財(cái)務(wù)部門的“直接經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)”范圍，應(yīng)同時(shí)將對(duì)“間接經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”產(chǎn)生影響的業(yè)務(wù)，如具有執(zhí)法權(quán)、審批權(quán)、決策權(quán)的業(yè)務(wù)，全部納入內(nèi)部控制范圍。對(duì)各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)在排查風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的基礎(chǔ)上，制定出相應(yīng)業(yè)務(wù)操作、審批流程圖等內(nèi)控舉措，使內(nèi)部控制不僅具有防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的作用，更具有預(yù)防貪腐等廉政風(fēng)險(xiǎn)的作用。行政事業(yè)單位通過(guò)對(duì)宏觀的單位層面和具體業(yè)務(wù)層內(nèi)部控制制度的完善和實(shí)施，最終實(shí)現(xiàn)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)管控的全覆蓋。

（三）以風(fēng)險(xiǎn)定期評(píng)估機(jī)制推動(dòng)內(nèi)控體系不斷完善。行政事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)本單位業(yè)務(wù)工作的內(nèi)容、流程等變化，定期開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是因地制宜的制定內(nèi)部控制措施的重要基礎(chǔ)，行政事業(yè)單位可以由本單位業(yè)務(wù)和財(cái)經(jīng)方面的專業(yè)人員組成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作小組，結(jié)合本單位的工作特點(diǎn)，厘清“經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”全部脈絡(luò)，并按照業(yè)務(wù)流程逐項(xiàng)分析評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)狀況。對(duì)重要事項(xiàng)可聘請(qǐng)第三方中介機(jī)構(gòu)參與到評(píng)估小組中，并對(duì)評(píng)估出具客觀的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告。形成的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告應(yīng)報(bào)送單位內(nèi)部管理部門，以此作為單位更新完善內(nèi)部控制制度的重要依據(jù)。合肥市財(cái)政部門已連續(xù)三年，要求各行政事業(yè)單位編報(bào)本單位當(dāng)年內(nèi)部控制報(bào)告，其內(nèi)容包括對(duì)本單位內(nèi)控整體評(píng)價(jià)、單位層面及業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制建設(shè)情況的評(píng)價(jià)等，該定期報(bào)告制度有效的推動(dòng)了市直各單位建立內(nèi)控定期評(píng)估機(jī)制，繼而推動(dòng)內(nèi)控體系在其基礎(chǔ)上的不斷更新完善。

（四）通過(guò)內(nèi)部控制與信息化技術(shù)的有效結(jié)合促進(jìn)內(nèi)控水平的提升。隨著行政事業(yè)單位信息技術(shù)與內(nèi)控的深入融合，各單位以信息化的手段實(shí)施內(nèi)部控制，可以避免內(nèi)控實(shí)施過(guò)程中人為操控可能帶來(lái)的舞弊，同時(shí)節(jié)約人力資源成本。內(nèi)部控制通過(guò)與信息技術(shù)的充分融合，將內(nèi)部控制嵌入信息系統(tǒng)中，使內(nèi)部控制更加規(guī)范、客觀、高效的落實(shí)。通過(guò)將內(nèi)部控制的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相互關(guān)聯(lián)、環(huán)環(huán)相扣的集成在一個(gè)平臺(tái)上，實(shí)現(xiàn)信息的實(shí)時(shí)更新、實(shí)時(shí)共享和實(shí)時(shí)監(jiān)控，大大提高內(nèi)部控制的效率。

五、結(jié)語(yǔ)

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)關(guān)系單位整體內(nèi)部管理水平的高低，其制度體系的合理構(gòu)建，與良好的內(nèi)部控制環(huán)境、規(guī)范的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制、先進(jìn)的信息化技術(shù)手段等均密不可分，并且其構(gòu)建完善不是獨(dú)立于其他管理制度的，而是與相關(guān)內(nèi)部管理規(guī)范相輔相成，互相促進(jìn)發(fā)展完善的，是共同提升單位公共服務(wù)能力的重要因素。

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