吳趙梅

（浙江省諸暨市職業(yè)教育中心，浙江 諸暨 311800）

一、所得稅納稅籌劃的基本途徑

企業(yè)應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率，因此，所得稅費(fèi)用的大小由兩個(gè)因素構(gòu)成，其降低稅額可以從兩方面采取措施，即降低應(yīng)納稅所得額和稅率。而應(yīng)納所得稅額取決于企業(yè)的收入和扣除項(xiàng)目?jī)纱笠?，因此可以從以下幾個(gè)方面著手考慮。

途徑一：利用所得稅會(huì)計(jì)政策籌劃降低計(jì)稅依據(jù)，如合理選擇存貨計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊、壞賬損失稅收規(guī)定的方法。

途徑二：利用準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目籌劃降低計(jì)稅依據(jù)，如合理分?jǐn)偣べY薪金支出、利息支出、公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出、業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出、廣告、宣傳費(fèi)支出。

途徑三：合理利用虧損彌補(bǔ)

途徑四：利用稅率

二、所得稅納稅籌劃的各種方法

（一）會(huì)計(jì)政策中所得稅稅收籌劃

1.存貨計(jì)價(jià)的選擇

稅法規(guī)定，納稅人對(duì)存貨的核算，應(yīng)當(dāng)以歷史成本核算；各項(xiàng)存貨的發(fā)出或領(lǐng)用的成本計(jì)價(jià)方法，可以采用個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法。

例1.某企業(yè)2017年度12月份共銷售A商品4100件，銷售收入500萬(wàn)元，假設(shè)除營(yíng)業(yè)成本外的費(fèi)用總額為150萬(wàn)元。適用所得稅稅率25%。存貨的收、發(fā)、存情況如下：

數(shù)量（件）單價(jià) 金額12.1月初結(jié)存 2000 350 700000 12.5 購(gòu)入 1000 370 370000 12.10 銷售 1600 12.15 購(gòu)入 2000 375 750000 12.20 銷售 2500 12.25 購(gòu)入 3000 365 1095000 12.31本月合計(jì) 6000 2215000 4100 3900單價(jià) 金額 數(shù)量（件）日期 摘要 收入 發(fā)出 結(jié)存數(shù)量（件）

首先，根據(jù)不同計(jì)價(jià)方法計(jì)算本月發(fā)出存貨的成本如下；

先進(jìn)先出法下存貨發(fā)出成本為：

1600×350＋400×350＋1000×370+1100×375＝148.25（萬(wàn)元）

加權(quán)平均法下存貨發(fā)出成本為：

4100×[（700000＋2215000）÷（2000＋6000）]＝149.39（萬(wàn)元）

從上例中可以看出，采用不同的存貨計(jì)價(jià)方法會(huì)產(chǎn)生不同的存貨成本，即主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，從而影響應(yīng)納稅所得額。上例中，存貨的價(jià)格持續(xù)上漲，加權(quán)平均法下的發(fā)出存貨成本高于先進(jìn)先出法下的存貨成本，且前者產(chǎn)生的利潤(rùn)總額高于后者的利潤(rùn)總額，從而使前者形成的所得稅低于后者形成的所得稅（見(jiàn)圖1），本例中企業(yè)應(yīng)選擇加權(quán)平均法。所以在存貨價(jià)格的不同走勢(shì)下，選擇何種計(jì)價(jià)方法顯得尤為重要。

圖1

圖2

2.固定資產(chǎn)折舊對(duì)稅收籌劃的影響

固定資產(chǎn)折舊計(jì)提方法主要有年限平均法、加速折舊法、工作量法等；稅法一般只允許選用平均年限法或工作量法。稅法允許部分因技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快以及常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)縮短折舊年限或使用加速折舊法。

某企業(yè)2017年度購(gòu)進(jìn)一臺(tái)設(shè)備，價(jià)格為30萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用5年，殘值率為5%，假如每年末未扣除折舊的利潤(rùn)總額為250萬(wàn)元，不考慮其他因素，企業(yè)所得稅稅率為25%。本文分別采用不同的折舊方法來(lái)分析各年的折舊對(duì)所得稅費(fèi)用的影響情況。

方案1：采取直線法計(jì)提折舊

①年數(shù) ②年折舊額 ③應(yīng)納稅所得額＝250萬(wàn)-②④應(yīng)納所得稅＝③*25%1 57000 2443000 610750 2 57000 2443000 610750 3 57000 2443000 610750 4 57000 2443000 610750 5 57000 2443000 610750合計(jì) 285000 12215000 3053750

方案2：采取雙倍余額遞減法計(jì)提折舊

①年數(shù) ②年折舊額 ③應(yīng)納稅所得額＝250萬(wàn)-②④應(yīng)納所得稅＝③*25%1 120000 2380000 595000 2 72000 2428000 607000 3 43200 2456800 614200 4 24900 2475100 618775 5 24900 2475100 618775

合計(jì) 285000 12215000 3053750

方案3：采取年數(shù)總和法計(jì)提折舊

④應(yīng)納所得稅＝③*25%1 95000 2405000 601250 2 76000 2424000 606000 3 57000 2443000 610750 4 38000 2462000 615500 5 19000 2481000 620250合計(jì) 285000 12215000 3053750①年數(shù) ②年折舊額 ③應(yīng)納稅所得額＝250萬(wàn)-②

從上列中可知，固定資產(chǎn)雖折舊方法不同，但其折舊期內(nèi)折舊總額都是相等的（雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法統(tǒng)稱為加速折舊法），且各年應(yīng)繳納的所得稅總額也是相等的。一般折舊法與加速折舊法區(qū)別在于，前者折舊費(fèi)每年均是相等的，后者是先多分?jǐn)?，后少分?jǐn)?，最終起到推遲納稅的作用。

準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的稅收籌劃

1.業(yè)務(wù)招待費(fèi)籌劃

例3.某公司2017年實(shí)現(xiàn)銷售（營(yíng)業(yè)）收入5000萬(wàn)元，發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)用30萬(wàn)元，公司應(yīng)如何處理才能享受到足額的稅收收益？

按照規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)可按當(dāng)年的60%扣除，但最高不得超過(guò)該年度營(yíng)業(yè)收入總額的5‰。

項(xiàng)目 金額2017年業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前可抵扣額 30×60%=18萬(wàn)元公司最高可抵扣額度 5000×5‰=25萬(wàn)元可發(fā)生業(yè)務(wù)費(fèi)最高限額 25/0.6=41.67萬(wàn)元

即所發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)都是可以稅前列支的，且尚有多余。為充分利用稅收政策，企業(yè)應(yīng)想辦法增加企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)。

2.利用工資、薪金籌劃

企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的職工工資薪金，準(zhǔn)予在稅前照實(shí)扣除。企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資，按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除。

例4.某企業(yè)在2017年度實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元，現(xiàn)有職工30人?，F(xiàn)因擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，企業(yè)需要招聘10名新員工，假如新增加的10名員工需要支付的工資總額7萬(wàn)元。企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)籌劃？

招聘情況 應(yīng)納所得稅額招聘10名殘疾職工 （150-7 ×2 ）×25%=34（萬(wàn)元）招聘10名健康職工 （150-7）×25%=35.75（萬(wàn)元）

根據(jù)新政策，招聘殘疾員工更為有利。

（二）彌補(bǔ)虧損的稅收籌劃

我國(guó)稅法規(guī)定：企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。5年內(nèi)不論是盈利或虧損，都作為實(shí)際彌補(bǔ)期限計(jì)算。

例5.A公司成立于2010年，是一家工業(yè)企業(yè)，創(chuàng)辦初期投資較大，銷售市場(chǎng)也不夠穩(wěn)定，一路走來(lái)很是艱辛。2012年發(fā)生虧損較大（-50萬(wàn)元）。假設(shè)A公司年度應(yīng)納稅所得額資料如下表（2017年度以后的應(yīng)納稅所得額為預(yù)計(jì)值）：

?

由于A公司2012年剩余的5萬(wàn)元虧損額超過(guò)了稅法規(guī)定的5年彌補(bǔ)期限，在2018年時(shí)無(wú)法在稅前彌補(bǔ)，也就無(wú)法發(fā)揮虧損的抵稅作用。

假設(shè)A公司在2012年的虧損金額是因?yàn)椴少?gòu)大量的物資引起的，我們可以把采購(gòu)的物資分兩批分別在2012年和2013年購(gòu)進(jìn)，采購(gòu)總額不變，2012年和2013年的虧損額分別為-45和-25萬(wàn)元。這樣一來(lái)，各年應(yīng)納所得稅額如下：

年份 應(yīng)納所得稅額2012-2015年 不納稅2016年 20-45＝-25萬(wàn)，不納稅2017年 25-25＝0萬(wàn)，不納稅2018年 （40-25-10-2）×25%＝0.75萬(wàn)

這樣A公司2012年-2015年共4年的虧損就全部得到彌補(bǔ)，在2011年前應(yīng)納稅所得額都為0.75萬(wàn)元，幫公司節(jié)稅1.25（2-0.75）萬(wàn)元。

無(wú)論是企業(yè)會(huì)計(jì)人員，還是企業(yè)管理人員，都要樹(shù)立納稅籌劃意識(shí)。納稅籌劃是企業(yè)工作人員在合理、合法、正確地使用各種措施下，靈活運(yùn)用稅收政策下，使企業(yè)在稅收支付成本達(dá)到最低，從而為企業(yè)獲得最大的經(jīng)濟(jì)利益。