傅利鴦

摘 要 內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)分析管理的基礎(chǔ)。在我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的過(guò)程中，一些大型國(guó)有企業(yè)或者行業(yè)巨頭意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)和分析管理對(duì)企業(yè)發(fā)展的重要意義，并在經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中加以運(yùn)用。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)體系的建立，我國(guó)民營(yíng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，民營(yíng)企業(yè)家們也開(kāi)始意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性，但是民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)在實(shí)務(wù)中缺乏法律規(guī)范的指導(dǎo)，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)管理體系發(fā)展不完善，未能實(shí)現(xiàn)其應(yīng)有的價(jià)值。本文研究民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)及風(fēng)險(xiǎn)管理問(wèn)題，意在為完善我國(guó)民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理理論做出貢獻(xiàn)。

關(guān)鍵詞 民營(yíng)企業(yè) 內(nèi)部審計(jì) 風(fēng)險(xiǎn)管理

2018年3月1日起，我國(guó)正式開(kāi)始執(zhí)行新修訂的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱《規(guī)定》）。與《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》相比，審計(jì)署發(fā)布的《規(guī)定》更具有強(qiáng)制性。審計(jì)署對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)更有利于發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用。2003年版的《規(guī)定》將內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)限定在了“財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”范圍。2018年版的《規(guī)定》則拓展了這一范圍，在原來(lái)的基礎(chǔ)上增加了內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理。這一職責(zé)范圍的拓展與我國(guó)追求高質(zhì)量的發(fā)展與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)有很大的關(guān)系。也就是說(shuō)，對(duì)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)范圍的關(guān)注，除了有利于系統(tǒng)地解決問(wèn)題之外，更有利于解決長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)中的問(wèn)題。

我國(guó)民營(yíng)企業(yè)的數(shù)量逐年遞增，由1979年的不足10萬(wàn)戶到2017年底的1437萬(wàn)戶。截至2018年底，民營(yíng)企業(yè)稅收貢獻(xiàn)超過(guò)一半、GDP占比超過(guò)60%、科技創(chuàng)新占比超過(guò)70%、新增就業(yè)貢獻(xiàn)率達(dá)到九成，民營(yíng)經(jīng)濟(jì)逐漸成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新引擎。然而，與國(guó)有企業(yè)相比，當(dāng)前我國(guó)的民營(yíng)企業(yè)尚未建立完善的制度和體系，使其在獲取利益的時(shí)候面臨各種風(fēng)險(xiǎn)，相當(dāng)一部分民營(yíng)企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中被淘汰。這些民營(yíng)企業(yè)的失敗都可以歸因于風(fēng)險(xiǎn)管理的不足。因此，研究民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)防范風(fēng)險(xiǎn)成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要課題。

一、文獻(xiàn)回顧

Mihret Dessalegn Getie和Grant Bligh（2017）認(rèn)為福柯的政府性概念為研究?jī)?nèi)部審計(jì)作為當(dāng)代組織公司治理環(huán)境中的一種紀(jì)律機(jī)制提供了概念工具，并且提出了內(nèi)部審計(jì)的初步概念以及其討論的命題和研究議程可用于解決具有解釋性的研究問(wèn)題，從而豐富當(dāng)前對(duì)內(nèi)部審計(jì)的理解。Cassandra Lee、Ahmad Sujan和Kieran James等（2017）的研究結(jié)果表明：新加坡的高級(jí)和初級(jí)管理人員都贊賞擔(dān)任業(yè)務(wù)合作伙伴角色的內(nèi)部審計(jì)師。相比之下，中層管理者往往對(duì)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)持否定態(tài)度，并將其視為“監(jiān)督”活動(dòng)。

2003年，美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)根據(jù)SOX法案的相關(guān)要求，發(fā)布了“企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架”的草案。并于2004年9月正式頒布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》（COSO-ERM）。COSO-ERM發(fā)布至今，經(jīng)歷了15年的探索應(yīng)用。這15年間，由于互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的巨大進(jìn)步和新興企業(yè)的誕生，風(fēng)險(xiǎn)也變得多樣化。因此在2014年，美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)啟動(dòng)了首次對(duì)ERM框架的修訂工作，并于2017年9月發(fā)布。

Eija Vinnari和Peter Sk?rb?k（2014）認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)管理本身并不是減少不確定性，而是創(chuàng)造了意想不到的不確定性。他們的研究說(shuō)明了內(nèi)部審計(jì)人員如何在風(fēng)險(xiǎn)管理體系中扮演核心角色，并且發(fā)展了Callon的框架/溢出框架，其概念是多個(gè)框架相互關(guān)聯(lián)，并創(chuàng)造出意想不到的動(dòng)態(tài)，并將其應(yīng)用于內(nèi)部審計(jì)環(huán)境中風(fēng)險(xiǎn)管理工具的影響研究。George A.Drogalas和Stiliani Siopi（2017）的研究結(jié)果表明：“內(nèi)部審計(jì)”“內(nèi)部審計(jì)附加值”和“內(nèi)部審計(jì)師”的價(jià)值與“風(fēng)險(xiǎn)管理”在統(tǒng)計(jì)上顯著相關(guān)。其研究有助于希臘的管理者專注于這些具體因素，以改善風(fēng)險(xiǎn)管理。

吳友鳳（2015）基于完全信息的動(dòng)態(tài)博弈視角，分析了影響內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理不良互動(dòng)的三個(gè)因素：監(jiān)督機(jī)制、獎(jiǎng)懲機(jī)制及企業(yè)文化。董春英（2018）指出，在現(xiàn)階段的社會(huì)發(fā)展過(guò)程中，加強(qiáng)內(nèi)審與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的協(xié)調(diào)發(fā)展，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中對(duì)工作的有效監(jiān)控將起到極大的幫助作用，對(duì)推動(dòng)企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展也有十分積極的影響。除此之外，楊琴（2018）還指出，加強(qiáng)這兩部分的協(xié)調(diào)整合有助于科學(xué)指導(dǎo)與控制企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)決策活動(dòng)。

二、內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系分析

（一）內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)一致

內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平、降低風(fēng)險(xiǎn)、提高經(jīng)營(yíng)效率、實(shí)現(xiàn)企業(yè)的保值增值。內(nèi)部審計(jì)通過(guò)搜集相關(guān)資料信息，對(duì)企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行分析，識(shí)別和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性以及該風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后可能帶來(lái)的損失，提出意見(jiàn)和建議。管理層采納內(nèi)審部門的建議后，規(guī)避、轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)，從而達(dá)到企業(yè)保值增值的目的。從風(fēng)險(xiǎn)管理的定義可以看出，風(fēng)險(xiǎn)管理就是利用合理的手段與方法來(lái)降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性以及減少損失。歸根結(jié)底，風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)質(zhì)也是為了企業(yè)的保值增值，這與內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是一致的。

（二）內(nèi)部審計(jì)定義包含了風(fēng)險(xiǎn)管理

縱觀內(nèi)部審計(jì)發(fā)展史，其定義被多次修改。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（IAA）對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義不斷補(bǔ)充變化，每一次的修改都對(duì)內(nèi)部審計(jì)的職能范圍進(jìn)行了擴(kuò)展。在我國(guó)，2018年《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》中對(duì)內(nèi)部審計(jì)定義進(jìn)行了擴(kuò)展，將風(fēng)險(xiǎn)管理添加進(jìn)了其定義中，這對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作提出了新的要求，也為公司治理做出新貢獻(xiàn)。

（三）內(nèi)部審計(jì)是風(fēng)險(xiǎn)管理體系中的重要一環(huán)

經(jīng)濟(jì)的全球化和市場(chǎng)環(huán)境的復(fù)雜化，令管理層們意識(shí)到風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性，并將風(fēng)險(xiǎn)管理納入管理活動(dòng)。風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)全面、系統(tǒng)的工作，需要各個(gè)部門和企業(yè)全體人員參與。這時(shí)就需要一個(gè)獨(dú)立的組織機(jī)構(gòu)開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)管理。內(nèi)部審計(jì)具有的獨(dú)立性特征，使其在向董事會(huì)反饋時(shí)具有優(yōu)勢(shì)。因此，內(nèi)部審計(jì)必然包含于風(fēng)險(xiǎn)管理體系之中。

（四）風(fēng)險(xiǎn)管理的發(fā)展改善了內(nèi)部審計(jì)的地位

為了充分發(fā)揮在企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展中的作用和體現(xiàn)在企業(yè)中扮演的角色，內(nèi)部審計(jì)不斷朝最影響企業(yè)的領(lǐng)域發(fā)展。風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，不以人的意志為轉(zhuǎn)移。市場(chǎng)環(huán)境的激烈競(jìng)爭(zhēng)迫使管理層空前關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)管理，這為內(nèi)部審計(jì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展提供了絕佳的機(jī)會(huì)。將風(fēng)險(xiǎn)管理理念引入內(nèi)部審計(jì)定義這一舉措，重新定義了內(nèi)部審計(jì)的地位，深化了其在企業(yè)中的作用。因此，IAA一直以來(lái)都提倡內(nèi)部審計(jì)師向風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域進(jìn)行探索，并將風(fēng)險(xiǎn)管理概念寫入內(nèi)部審計(jì)定義中。

（五）兩者在本質(zhì)上互通互融

內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理相互影響、相互促進(jìn)，在本質(zhì)上，兩者是互通互融的。只談其一是片面的：內(nèi)部審計(jì)是風(fēng)險(xiǎn)管理體系的一部分，風(fēng)險(xiǎn)管理則是內(nèi)部審計(jì)定義的活動(dòng)范圍之一。一方面，內(nèi)部審計(jì)要積極參與風(fēng)險(xiǎn)管理的全過(guò)程，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)設(shè)置的合理性、風(fēng)險(xiǎn)管理制度、指標(biāo)、程序等，內(nèi)部審計(jì)要定期審計(jì)和評(píng)價(jià)，并且在對(duì)存在風(fēng)險(xiǎn)的地方提出建議的同時(shí)保持事后跟蹤審計(jì);另一方面，風(fēng)險(xiǎn)管理中形成的、不斷發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)管控方案有利于企業(yè)的健康發(fā)展。風(fēng)險(xiǎn)管理的深入發(fā)展減少了內(nèi)部審計(jì)不必要的工作，減少了企業(yè)成本，降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、案例研究

（一）案例介紹

W公司創(chuàng)建于1990年，是A集團(tuán)旗下重點(diǎn)骨干企業(yè)，是國(guó)內(nèi)規(guī)模較大的環(huán)保型裝飾材料生產(chǎn)企業(yè)之一，在這一領(lǐng)域具有很強(qiáng)的影響力。公司現(xiàn)年產(chǎn)值40多億元，員工2200余人，已經(jīng)形成了林木種植、生態(tài)板、裝飾板、膠合板、細(xì)木工板、科技木、地板、集成家居（衣櫥）等10余種裝飾材料和成品家具的一站式生產(chǎn)加工基地。

20世紀(jì)末，裝修污染觸目驚心，W公司意識(shí)到開(kāi)發(fā)綠色環(huán)保板已迫在眉睫。

公司建立了科研中心，聘請(qǐng)了大批專家學(xué)者，夜以繼日地研究探索，在木業(yè)界權(quán)威的指導(dǎo)下，終于將“活潑好動(dòng)”的甲醛的“手腳”捆綁起來(lái)，在此基礎(chǔ)上，還開(kāi)發(fā)出了納米環(huán)保板，進(jìn)一步增強(qiáng)了板材的抗老化功能，產(chǎn)品質(zhì)量更加穩(wěn)定。其自有品牌成為我國(guó)木業(yè)界的知名商標(biāo)。

近幾年W公司準(zhǔn)備上市，聘請(qǐng)了本省有名的事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行IPO審計(jì)。W公司為了上市做準(zhǔn)備，在公司機(jī)構(gòu)設(shè)置、內(nèi)控、業(yè)務(wù)活動(dòng)上有很多新動(dòng)作。

W公司的內(nèi)部審計(jì)部門即審計(jì)監(jiān)察部是在2018年年初成立的，目前處于起步階段。審計(jì)監(jiān)察部經(jīng)理在監(jiān)察部門成立初指出了未來(lái)審計(jì)監(jiān)察工作的六大內(nèi)容：對(duì)公司制度和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行梳理篩查、對(duì)環(huán)保安全和現(xiàn)場(chǎng)安全進(jìn)行監(jiān)察、對(duì)品牌維護(hù)進(jìn)行監(jiān)察、對(duì)公司職能部門負(fù)責(zé)人進(jìn)行監(jiān)察以及各方面的持續(xù)維護(hù)和改進(jìn)。

（二）案例分析

W公司內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理上存在以下問(wèn)題：

1.沒(méi)有建立完善成熟的內(nèi)部審計(jì)體系。公司成立時(shí)間較早，成立之初國(guó)內(nèi)尚未有完整的內(nèi)部審計(jì)體系，W公司自然也沒(méi)有建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，風(fēng)險(xiǎn)管理主要靠管理層識(shí)別。近幾年，隨著房地產(chǎn)行業(yè)的興起，裝修市場(chǎng)也越來(lái)越火爆，W公司趁此機(jī)會(huì)發(fā)展擴(kuò)大公司規(guī)模。由于公司規(guī)模的擴(kuò)大，風(fēng)險(xiǎn)管理逐漸引起了公司領(lǐng)導(dǎo)層的關(guān)注。W公司開(kāi)始建立審計(jì)監(jiān)察部門，但是該部門只是履行了一部分內(nèi)審部門的職責(zé)，未能充分發(fā)揮其在風(fēng)險(xiǎn)管理中的優(yōu)勢(shì)。W公司內(nèi)部審計(jì)體系主要在兩個(gè)方面不完善，一是內(nèi)審工作分工不明確，二是內(nèi)審工作涉及范圍狹窄、風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域涉及不深。

2.內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)定位不清晰。公司的審計(jì)監(jiān)察部工作目標(biāo)以合規(guī)性為主，將規(guī)范內(nèi)部人員廉潔自律作為重點(diǎn)工作，較少涉及其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的流程。內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用有領(lǐng)導(dǎo)建議、監(jiān)督評(píng)價(jià)和協(xié)調(diào)整合，而W公司僅僅將內(nèi)審設(shè)作監(jiān)察機(jī)構(gòu)，限制了內(nèi)審的審計(jì)范圍，未充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用和內(nèi)審在提升企業(yè)價(jià)值上的優(yōu)勢(shì)。

3.內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立性不強(qiáng)。2018年年初，為深入落實(shí)集團(tuán)公司年會(huì)精神，W公司正式成立審計(jì)監(jiān)察部。由于成立倉(cāng)促，審計(jì)監(jiān)察部的主要成員為原來(lái)財(cái)務(wù)部的人員，并且原來(lái)的財(cái)務(wù)人員中有公司管理層的親屬。這樣不合理的人員設(shè)置使審計(jì)監(jiān)察部門的獨(dú)立性受到影響。雖然表面上審計(jì)監(jiān)察部門是獨(dú)立于財(cái)務(wù)部的，但實(shí)際上存在千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，不利于審計(jì)監(jiān)察部門的獨(dú)立客觀。

四、研究建議

通過(guò)以上理論及案例分析，本文提出如下建議：

第一，加強(qiáng)獨(dú)立性。獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂。內(nèi)部審計(jì)只有具備獨(dú)立性這一特征，才能有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用。為保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，W公司應(yīng)在董事會(huì)下建立和完善審計(jì)委員會(huì)，由審計(jì)委員會(huì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)部門，確保內(nèi)部審計(jì)提出的建議已得到其他相關(guān)部門的執(zhí)行。并且，W公司應(yīng)該招聘專業(yè)的內(nèi)審工作人員來(lái)?yè)?dān)任審計(jì)監(jiān)察部的職位，保證其獨(dú)立性。

第二，拓展審計(jì)業(yè)務(wù)范圍、明確內(nèi)審定位。W公司審計(jì)監(jiān)察部主要是關(guān)注其廉潔自律，審計(jì)監(jiān)察范圍較窄，風(fēng)險(xiǎn)管理更趨向于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)管理階段。隨著企業(yè)的發(fā)展、規(guī)模的擴(kuò)大和業(yè)務(wù)環(huán)境復(fù)雜性的增強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)范圍必須得到拓展。除了開(kāi)展財(cái)務(wù)收支審計(jì)之外，企業(yè)應(yīng)針對(duì)其在不同發(fā)展時(shí)期的具體的客觀條件等，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，開(kāi)展內(nèi)部控制審計(jì)、投資效益審計(jì)、發(fā)展戰(zhàn)略審計(jì)、信息系統(tǒng)審計(jì)等工作，拓展審計(jì)業(yè)務(wù)范圍，明確內(nèi)部審計(jì)定位，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用，更好地服務(wù)于企業(yè)的發(fā)展，提升企業(yè)價(jià)值。

（作者單位為樂(lè)門集團(tuán)有限公司）

參考文獻(xiàn)

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