文/中國(guó)農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì) 李晶晶

1 農(nóng)業(yè)企業(yè)特征

農(nóng)業(yè)企業(yè)面臨廣泛風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營(yíng)狀況普遍欠佳，這很大程度上由農(nóng)業(yè)生產(chǎn)特征帶來(lái)。

農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期長(zhǎng)，受自然條件約束較強(qiáng)，面臨自然風(fēng)險(xiǎn)極大。同時(shí)，農(nóng)業(yè)單品利潤(rùn)薄，農(nóng)業(yè)企業(yè)必須靠規(guī)模化來(lái)彌補(bǔ)缺陷。而達(dá)到規(guī)模化的必經(jīng)途徑是產(chǎn)業(yè)化，這意味著農(nóng)業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)都涉及到農(nóng)業(yè)產(chǎn)前、產(chǎn)中、產(chǎn)后各環(huán)節(jié)，產(chǎn)業(yè)鏈條延長(zhǎng)使其面臨更加廣泛的風(fēng)險(xiǎn)。除了自然風(fēng)險(xiǎn)外，還有政策體制風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)品質(zhì)量安全風(fēng)險(xiǎn)、管理風(fēng)險(xiǎn)等。

農(nóng)業(yè)屬于弱質(zhì)性行業(yè)，在資本市場(chǎng)上，農(nóng)業(yè)上市公司的整體經(jīng)營(yíng)與盈利水平一般。與其他行業(yè)相比，農(nóng)業(yè)投資周期長(zhǎng)、資金耗用大、資本利潤(rùn)率低。另外，農(nóng)產(chǎn)品同質(zhì)性強(qiáng)，品種較少，也提高了農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)難度。盡管國(guó)家對(duì)農(nóng)業(yè)上市公司出臺(tái)很多優(yōu)惠政策，但對(duì)其發(fā)展并未起到顯著作用，農(nóng)業(yè)上市公司的經(jīng)營(yíng)績(jī)效要低于其他類型上市公司。

2 農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀[注]

圖1 內(nèi)部控制整合框架與風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架

2.1 內(nèi)控質(zhì)量逐年提高

根據(jù)財(cái)政部公布的連續(xù)5年的數(shù)據(jù)，2012～2016年，披露內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司數(shù)量逐年上升，占總上市公司數(shù)量除2014～2015年有所下降外，總體呈上升趨勢(shì)。從披露數(shù)量及披露結(jié)果來(lái)看，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量逐年提高。

表1 我國(guó)上市公司2012～2016年內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告披露情況

圖2 2012～2016年我國(guó)上市公司披露了內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告的數(shù)量及占比

另外，農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的實(shí)證研究結(jié)果可反映出農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)控有效性也逐年提高 。

圖3-5依次為農(nóng)業(yè)上市公司2008～2010內(nèi)部控制總體水平。樣本為27家農(nóng)業(yè)上市公司的三年數(shù)據(jù)。

內(nèi)控有效性水平用A級(jí)表示，級(jí)數(shù)越高表示內(nèi)控越有效。如圖，2008年農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)控有效性水平達(dá)到3A以上的為52%；2009年占63%，相較2013年數(shù)量不變，但其中有4%的企業(yè)內(nèi)控有效性水平達(dá)到5A，較2009年有了改善。

圖3 -5

2.2 不足方面：

2.2.1 內(nèi)部控制意識(shí)較弱

農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大，利潤(rùn)卻沒(méi)有同樣增長(zhǎng)。大部分農(nóng)業(yè)上市公司更加關(guān)注為了擴(kuò)大規(guī)模而進(jìn)行的營(yíng)銷管理、技術(shù)創(chuàng)新等，嚴(yán)重忽略企業(yè)內(nèi)控，沒(méi)有意識(shí)到良好的內(nèi)控不僅能改善公司治理，還能顯著提高公司績(jī)效 。

2.2.2 股權(quán)結(jié)構(gòu)亟待改良

從股權(quán)結(jié)構(gòu)來(lái)看,農(nóng)業(yè)上市公司國(guó)有股和發(fā)起人控股占很大比重。表2反映的是2013～2015年我國(guó)農(nóng)業(yè)上市公司股權(quán)集中度 。從2013～2015年，第一大股東持股平均值有所下降，但仍為30%以上，且第一大股東持股比例的最大值有少許上升。

2.2.3 薪酬與激勵(lì)政策存在問(wèn)題

有實(shí)證研究指出 ，截至2011年底上市的46家農(nóng)業(yè)上市公司，多數(shù)激勵(lì)政策與薪酬發(fā)放存在問(wèn)題。

2.2.4 風(fēng)險(xiǎn)管理不到位

以財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)為例，農(nóng)業(yè)上市公司存在負(fù)債結(jié)構(gòu)與融資結(jié)構(gòu)的不合理問(wèn)題，直接反應(yīng)了其財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較大，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理能力較弱。

表3和表4分別反映的是2013～2016年我國(guó)農(nóng)業(yè)企業(yè)負(fù)債結(jié)構(gòu)和融資結(jié)構(gòu)。

表2 2013-2015我國(guó)農(nóng)業(yè)上市公司股權(quán)情況

表3 2013～2016農(nóng)業(yè)企業(yè)負(fù)債結(jié)構(gòu)

表4 2013～2016農(nóng)業(yè)企業(yè)融資結(jié)構(gòu)

農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的周期性這一特點(diǎn)已經(jīng)導(dǎo)致農(nóng)業(yè)企業(yè)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)較慢，流動(dòng)負(fù)債比率過(guò)高更是會(huì)加大農(nóng)業(yè)企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。且農(nóng)業(yè)企業(yè)自有資產(chǎn)不足，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理能力有限。這兩種情況亦存在于農(nóng)業(yè)上市公司。

2.2.5 信息披露問(wèn)題較大，財(cái)務(wù)造假層出不窮

陸續(xù)曝光的農(nóng)業(yè)上市公司財(cái)務(wù)舞弊事件，反映出這一問(wèn)題的嚴(yán)重性。一方面，風(fēng)險(xiǎn)廣泛的行業(yè)特點(diǎn)導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)狀況欠佳，“需要”財(cái)務(wù)造假。另一方面，行業(yè)特點(diǎn)賦予了其進(jìn)行財(cái)務(wù)造假的“條件”，特別是在初級(jí)生產(chǎn)上，與農(nóng)戶現(xiàn)金交易給偽造原始憑證創(chuàng)造了條件，生產(chǎn)過(guò)程難以實(shí)時(shí)監(jiān)控給虛報(bào)成本創(chuàng)造了條件。

總體而言，我國(guó)農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)控逐步規(guī)范化，但現(xiàn)階段仍有不少問(wèn)題嚴(yán)重影響了內(nèi)控質(zhì)量。農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的改善尤為必要。

3 農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制整改建議

3.1 內(nèi)控環(huán)境方面

實(shí)證分析表明 ,農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)控環(huán)境對(duì)于公司績(jī)效影響較大,為提高績(jī)效,必須改善內(nèi)控環(huán)境。

3.1.1 提高企業(yè)高層重視程度

企業(yè)高層應(yīng)該明確內(nèi)控是為了實(shí)現(xiàn)更大企業(yè)價(jià)值的管理措施。良好的內(nèi)控系統(tǒng)對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)治理有正向促進(jìn)作用。內(nèi)控的設(shè)計(jì)與執(zhí)行關(guān)乎企業(yè)日常運(yùn)轉(zhuǎn)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的每一個(gè)流程，需要企業(yè)高層統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，必須引起重視。

3.1.2 改良人力資源相關(guān)政策

“公司不僅是資合，更是人合?！逼髽I(yè)必須針對(duì)人力資源政策的不當(dāng)之處進(jìn)行改良，本文僅對(duì)高管背景選擇、高管薪酬發(fā)放制度的優(yōu)化提出建議：選擇高學(xué)歷、經(jīng)驗(yàn)豐富的高管；內(nèi)控質(zhì)量與高管薪酬業(yè)績(jī)的敏感度成正相關(guān)性，即高管薪酬業(yè)績(jī)敏感度越大，內(nèi)部控制質(zhì)量會(huì)越好。

3.1.3 改良股權(quán)結(jié)構(gòu)

一個(gè)公司的股權(quán)集中度越低，其內(nèi)控有效性對(duì)績(jī)效的正向影響作用越大 。這對(duì)股權(quán)集中度普遍較高的農(nóng)業(yè)上市公司有很大的借鑒意義。避免一股獨(dú)大，注重股權(quán)的相互制衡，以加強(qiáng)內(nèi)控有效性對(duì)公司績(jī)效的正向影響。

3.2 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面

農(nóng)業(yè)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)是全方位的。因此，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)是農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)控的重中之重。

3.2.1 對(duì)風(fēng)險(xiǎn)定量分析

對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)廣泛的農(nóng)業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，定量分析值得推行。如果能將農(nóng)業(yè)上市公司識(shí)別出的一系列風(fēng)險(xiǎn)量化，便可根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)可能性與影響程度合理安排企業(yè)內(nèi)控資源。具體有風(fēng)險(xiǎn)坐標(biāo)圖法、敏感性分析法等。中海油的風(fēng)險(xiǎn)量化管理是個(gè)成功嘗試，農(nóng)業(yè)上市公司也可參照。

3.2.2 規(guī)避非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)

風(fēng)險(xiǎn)分為系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)與非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)。系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)為不可分散風(fēng)險(xiǎn)，非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)為可分散風(fēng)險(xiǎn)。農(nóng)業(yè)上市公司不僅要識(shí)別出可能存在的風(fēng)險(xiǎn)、對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，還應(yīng)重點(diǎn)應(yīng)對(duì)可分散的非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)。

實(shí)證分析表明 ，農(nóng)業(yè)企業(yè)非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)與總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、背農(nóng)經(jīng)營(yíng)程度及補(bǔ)貼收入水平呈顯著相關(guān)關(guān)系。因此，農(nóng)業(yè)上市公司應(yīng)充分利用資源，避免較大資產(chǎn)閑置；以農(nóng)為本，將資金用在多元化與規(guī)模化的發(fā)展上，而不要過(guò)多地背農(nóng)經(jīng)營(yíng)；將政府補(bǔ)貼收入股權(quán)化，一方面能優(yōu)化農(nóng)業(yè)上市公司融資結(jié)構(gòu)，減少財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，另一方面，國(guó)家控股的股權(quán)屬性有利于農(nóng)業(yè)上市公司財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)提升。

圖6 風(fēng)險(xiǎn)坐標(biāo)圖舉例

3.3 關(guān)注每一個(gè)重要控制點(diǎn)

控制活動(dòng)是企業(yè)內(nèi)控“行之有效”的“行”。如果內(nèi)控得不到有效執(zhí)行，那所有的合理設(shè)計(jì)都失去意義。北大荒越權(quán)審批致3億借款無(wú)法收回等農(nóng)業(yè)上市公司在控制活動(dòng)方面的“失足”慘案，可見(jiàn)控制活動(dòng)分量之重。因此，要落實(shí)各活動(dòng)和事項(xiàng)的重要控制點(diǎn)。可以以產(chǎn)業(yè)鏈為線索，避免疏漏。

3.4 高質(zhì)的信息與高效的溝通

農(nóng)業(yè)上市公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受外部環(huán)境影響極大，一方面需要管理者對(duì)外部環(huán)境變化有較快反應(yīng)，另一方面也對(duì)企業(yè)的信息質(zhì)量與溝通效率提出要求。企業(yè)可以通過(guò)給“信息傳遞者”評(píng)級(jí)以區(qū)分信息質(zhì)量與可信度，通過(guò)保證溝通渠道順暢來(lái)提升信息傳遞與溝通效率。

3.5 內(nèi)部監(jiān)督方面

3.5.1 建立內(nèi)控評(píng)價(jià)機(jī)制

目前對(duì)內(nèi)控有效性的評(píng)價(jià)并沒(méi)有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，但對(duì)企業(yè)內(nèi)控的評(píng)價(jià)具有很大現(xiàn)實(shí)意義。農(nóng)業(yè)上市公司可結(jié)合實(shí)際情況，建立一套內(nèi)控評(píng)價(jià)機(jī)制，如設(shè)計(jì)一張內(nèi)控評(píng)價(jià)表，定期收集公司各階層員工意見(jiàn)，讓管理層及時(shí)掌握內(nèi)控設(shè)計(jì)與執(zhí)行情況，及時(shí)記錄和報(bào)告缺陷，有針對(duì)性地整改。

3.5.2 提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量

內(nèi)部審計(jì)執(zhí)行力度和規(guī)模對(duì)公司績(jī)效具有顯著正向調(diào)節(jié)作用。提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵在于保持內(nèi)審的獨(dú)立性。農(nóng)業(yè)上市公司可以借鑒其它公司的經(jīng)驗(yàn)，加快審計(jì)職能的轉(zhuǎn)變。同時(shí)，提高內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的控制有積極影響，有助于實(shí)現(xiàn)內(nèi)控目標(biāo)。