敖婷婷
【摘要】2019年1月1日起,新政府會(huì)計(jì)制度在全國(guó)行政事業(yè)單位全面啟動(dòng)。新制度創(chuàng)新性地提出“雙功能”、“雙基礎(chǔ)”、“雙報(bào)告”會(huì)計(jì)核算模式,大大增加了會(huì)計(jì)核算的難度與工作量。為保證新制度中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)相互銜接又適度分離的核算要求,“平行記賬”核算方式應(yīng)運(yùn)而生?!捌叫杏涃~”作為新生事物同樣給廣大行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)人員帶來(lái)了巨大挑戰(zhàn)。本文就“平行記賬”在實(shí)際會(huì)計(jì)工作中的應(yīng)用展開討論,希望為行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)工作人員提供參考。
【關(guān)鍵詞】“平行記賬” 行政事業(yè) 單位預(yù)算 收支業(yè)務(wù)
一、前言
為加快推進(jìn)我國(guó)的政府會(huì)計(jì)改革,財(cái)政部自2015年起陸續(xù)出臺(tái)多項(xiàng)制度,2019年1月1日,財(cái)政部于2017年10月下旬印發(fā)的政府會(huì)計(jì)制度在全國(guó)全面落地。新制度的重大創(chuàng)新在于提出“雙功能”、“雙基礎(chǔ)”、“雙報(bào)告”會(huì)計(jì)核算模式。過(guò)去的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度注重預(yù)算執(zhí)行情況與執(zhí)行結(jié)果,對(duì)政府會(huì)計(jì)主體的資產(chǎn)與負(fù)債的核算有所忽視,為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的雙重功能,新制度在原有的五大會(huì)計(jì)要素的基礎(chǔ)上,進(jìn)行了延伸和擴(kuò)充,最終設(shè)置五大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素和三大預(yù)算會(huì)計(jì)要素。制度明確規(guī)定,政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)同時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和預(yù)算會(huì)計(jì)信息進(jìn)行全面清晰的反映,做到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)相互銜接又適度分離,這就不得不進(jìn)行‘平行記賬”。由于新制度幾乎重構(gòu)了會(huì)計(jì)核算模式,相比舊制度已經(jīng)發(fā)生顛覆性變化,筆者針對(duì)“平行記賬”在行政事業(yè)單位預(yù)算收入與預(yù)算支出中的應(yīng)用進(jìn)行探討。
二、“平行記賬”原理
“平行記賬”一詞最先由財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就新制度印發(fā)答記者問(wèn)中提出,所謂“平行記賬”,也叫雙分錄記賬。當(dāng)政府會(huì)計(jì)主體發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)納入部門預(yù)算管理時(shí),如收到財(cái)政撥款,支付日常運(yùn)轉(zhuǎn)的相關(guān)費(fèi)用等,此類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素發(fā)生變化,需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄編制,同時(shí),預(yù)算會(huì)計(jì)要素也發(fā)生變化,應(yīng)該同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理,編制預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。同一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的發(fā)生,既能產(chǎn)生財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)又能產(chǎn)生預(yù)算會(huì)計(jì)數(shù)據(jù),并且兩者相互獨(dú)立,各自成表,最終通過(guò)“本年盈余與預(yù)算結(jié)余的差異情況說(shuō)明”調(diào)節(jié)后核對(duì)相符。
會(huì)計(jì)的核算對(duì)象是會(huì)計(jì)主體發(fā)生的各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),當(dāng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生并且產(chǎn)生相應(yīng)的原始憑證,會(huì)計(jì)人員隨即進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。由于舊制度不涉及雙分錄,會(huì)計(jì)要素簡(jiǎn)單明了,因此賬務(wù)處理相對(duì)容易。新制度下,預(yù)算會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制,當(dāng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)涉及到現(xiàn)金流入流出并且納入預(yù)算管理時(shí),就應(yīng)當(dāng)考慮是否需要進(jìn)行“平行記賬”。
三、“平行記賬”的應(yīng)用
(一)涉及預(yù)算收入的賬務(wù)處理
行政單位預(yù)算收入主要包括三類:財(cái)政撥款預(yù)算收入、其他預(yù)算收入、非同級(jí)財(cái)政撥款預(yù)算收入。事業(yè)單位預(yù)算收入除了涵蓋行政單位三大預(yù)算收入外,還包括:經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入、事業(yè)預(yù)算收入、附屬單位上繳預(yù)算收入、上級(jí)補(bǔ)助預(yù)算收入、債務(wù)預(yù)算收入、投資預(yù)算收益等。
由于新制度要求會(huì)計(jì)核算實(shí)行“雙基礎(chǔ)”,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分別采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ),即權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制。當(dāng)行政事業(yè)單位因產(chǎn)生收入而獲得收款權(quán)利時(shí),無(wú)論是否收到款項(xiàng),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)都應(yīng)進(jìn)行賬務(wù)處理,若單位同時(shí)因預(yù)算收入而收到現(xiàn)金(包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、零余額賬戶用款額度),應(yīng)同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理。例如:某行政單位收到同級(jí)財(cái)政部門批復(fù)的用款計(jì)劃以及代理銀行的“財(cái)政授權(quán)支付到賬通知書”,金額200 000元。該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生同時(shí)實(shí)現(xiàn)了收入和預(yù)算收入,應(yīng)進(jìn)行“平行記賬”,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“零余額賬戶用款額度科目,貸記“財(cái)政撥款收入”科目。同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理,借記“資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度”科目,貸記“財(cái)政撥款預(yù)算收入”科目。
注意,由于預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制,并不是只有產(chǎn)生財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的收入才能產(chǎn)生預(yù)算收入,應(yīng)結(jié)合是否產(chǎn)生現(xiàn)金流加以判斷。例如事業(yè)單位采用預(yù)收方式確認(rèn)事業(yè)收入,實(shí)際收到預(yù)收款時(shí),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的收入并未實(shí)現(xiàn),但由于產(chǎn)生現(xiàn)金流入,同樣可以導(dǎo)致預(yù)算收入的增加,進(jìn)而進(jìn)行“平行記賬”。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理,借記“銀行存款”等科目,貸記“預(yù)收賬款科目。預(yù)算會(huì)計(jì)處理,借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目,貸記“事業(yè)預(yù)算收入”科目。同時(shí)應(yīng)當(dāng)明確,并不是所有涉及現(xiàn)金流入的業(yè)務(wù)都會(huì)產(chǎn)生預(yù)算收入,如實(shí)際收到應(yīng)繳財(cái)政款、收到部分暫收款項(xiàng)等,只需進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理。
(二)涉及預(yù)算支出的賬務(wù)處理
行政單位預(yù)算支出主要包括:行政支出、其他支出。事業(yè)單位預(yù)算支出主要包括:事業(yè)支出、經(jīng)營(yíng)支出、上繳上級(jí)支出、對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出、投資支出、債務(wù)還本支出、其他支出。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ),當(dāng)政府會(huì)計(jì)主體產(chǎn)生付款義務(wù)時(shí),無(wú)論是否支付,都應(yīng)當(dāng)確認(rèn)費(fèi)用。而預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ),一般情況下,當(dāng)單位因?qū)嶋H支付產(chǎn)生現(xiàn)金流出時(shí),產(chǎn)生預(yù)算支出,應(yīng)當(dāng)進(jìn)行“平行記賬”。例如:某行政單位以銀行存款支付水電費(fèi)3000元。該業(yè)務(wù)不僅產(chǎn)生了費(fèi)用,同時(shí)因現(xiàn)金流出產(chǎn)生預(yù)算支出,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理,借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”科目,貸記“銀行存款”科目,預(yù)算會(huì)計(jì)處理,借記“行政支出”科目,貸記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目。
注意,并不是只有費(fèi)用產(chǎn)生才能導(dǎo)致預(yù)算支出的發(fā)生。當(dāng)單位產(chǎn)生預(yù)付賬款、購(gòu)買資產(chǎn)等經(jīng)濟(jì)行為時(shí),同樣伴隨著現(xiàn)金的流出,引起預(yù)算支出類科目發(fā)生變化。當(dāng)然,少數(shù)情況下,現(xiàn)金的流出并不必然導(dǎo)致預(yù)算支出產(chǎn)生,如實(shí)際上繳應(yīng)繳財(cái)政款、支付部分暫付款項(xiàng)等業(yè)務(wù),實(shí)際操作中應(yīng)注意區(qū)分。
四、結(jié)語(yǔ)
行政事業(yè)單位在日常運(yùn)行中會(huì)發(fā)生大量與預(yù)算收支相關(guān)的業(yè)務(wù),只有深入理解“平行記賬”的原理,準(zhǔn)確掌握雙分錄編制的應(yīng)用方法,才能保證新政府會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施。