摘 要：稅務(wù)改革深化背景下，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》中，在收入確認(rèn)方面提出較多要求，由于其中許多內(nèi)容變化，致使企業(yè)所得稅、會(huì)計(jì)方面出現(xiàn)收入確認(rèn)層面上的差異。本文圍繞《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)》內(nèi)容，對(duì)其所帶來(lái)的影響分析，提出具體應(yīng)對(duì)改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：新《收入準(zhǔn)則》；企業(yè)所得稅；收入確認(rèn)

為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，規(guī)范收入的會(huì)計(jì)處理，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，又稱之為新《收入準(zhǔn)則》，對(duì)不同類型企業(yè)執(zhí)行該準(zhǔn)則提出具體的時(shí)間。不可否認(rèn)其中許多內(nèi)容變化的價(jià)值，但在收入確認(rèn)方面的影響、時(shí)間性差異與永久性差異上的影響等，需采取有效的策略進(jìn)行控制。

一、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)》內(nèi)容分析

（1）統(tǒng)一收入確認(rèn)模型

對(duì)于《建造合同準(zhǔn)則》、2006年《收入準(zhǔn)則》中的收入確認(rèn)，在新《收入準(zhǔn)則》中提出，收入確認(rèn)模型需統(tǒng)一，這是保證客戶間合同收入規(guī)范的基礎(chǔ)。新《收入準(zhǔn)則》中，將履約義務(wù)概念引入，強(qiáng)調(diào)某一時(shí)間點(diǎn)、有一段時(shí)間的履約。以其中某一時(shí)段履約為例，在收入計(jì)量中，一般選取成本回收法、投入法與產(chǎn)出法。能夠?qū)⑹杖胄畔?zhǔn)確提供給報(bào)表使用者。

（2）“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”為收入確認(rèn)標(biāo)志

關(guān)于勞務(wù)收入、銷售商品收入確認(rèn)，在2006年《收入準(zhǔn)則》中進(jìn)行明確的劃定，且指出當(dāng)購(gòu)買方獲得商品所有權(quán)，承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)后，進(jìn)行銷售商品收入確認(rèn)。而新《收入準(zhǔn)則》要求，在劃分商品與勞務(wù)界限上加強(qiáng)，收入確認(rèn)應(yīng)以“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”為標(biāo)志，即客戶獲得商品或服務(wù)控制權(quán)的基礎(chǔ)上確認(rèn)收入，這種控制權(quán)轉(zhuǎn)移的變化成為收入確認(rèn)的主要標(biāo)志。

（3）其他內(nèi)容

除上述內(nèi)容外，新《收入準(zhǔn)則》中也有其他變化，如履約成本需經(jīng)過(guò)“合同成本”核算，單獨(dú)將“合同成本”列示，認(rèn)為合同履約成本為一項(xiàng)資產(chǎn)。再如收入確認(rèn)模型引入統(tǒng)一的五步法，為收入確認(rèn)提供相關(guān)的依據(jù)。另外，也有其他如交易價(jià)格計(jì)量模式變化等內(nèi)容，這些在新《收入準(zhǔn)則》中均有所體現(xiàn)。

二、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)》相關(guān)影響分析

新《收入準(zhǔn)則》所帶來(lái)的影響表現(xiàn)在多方面，其一要求企業(yè)做好各類情形判斷，包括可區(qū)分商品的明確、控制時(shí)點(diǎn)轉(zhuǎn)移判斷、零售企業(yè)復(fù)核判斷授權(quán)許可合同等。其二時(shí)間性差異的影響，如建造合同在新《收入準(zhǔn)則》中，企業(yè)所得稅與收入確認(rèn)層面、新《收入準(zhǔn)則》規(guī)定與稅法間的費(fèi)用確認(rèn)問(wèn)題。其三永久性差異的影響，新《收入準(zhǔn)則》與稅法上的相關(guān)規(guī)定，主表體現(xiàn)在收入確認(rèn)差異層面上。

三、新《收入準(zhǔn)則》影響相關(guān)應(yīng)對(duì)策略

（1）企業(yè)所得稅收入確認(rèn)

收入確認(rèn)問(wèn)題是新《收入準(zhǔn)則》中強(qiáng)調(diào)的主要問(wèn)題，其與2006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、企業(yè)所得稅收入確認(rèn)相關(guān)規(guī)定雖然在內(nèi)容上較為相近，但存在一定的差異問(wèn)題。在確認(rèn)中，新《收入準(zhǔn)則》提出較多明確要求，主要體現(xiàn)在合同方面，包括：一是合同明確各方、勞務(wù)相關(guān)、所轉(zhuǎn)讓商品的權(quán)利與義務(wù)；二是合同各方需根據(jù)合同履行義務(wù)；三是所轉(zhuǎn)讓商品支付條件在合同中需明確；四是合同商業(yè)性質(zhì)較高，通過(guò)合同履行，以此使現(xiàn)金流量方面產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題得到控制；五是轉(zhuǎn)讓商品后，轉(zhuǎn)讓方有權(quán)收回對(duì)價(jià)。按照上述規(guī)定內(nèi)容，提出客戶只有獲取商品控制權(quán)，方可進(jìn)行收入確認(rèn)。對(duì)此，考慮以新《收入準(zhǔn)則》中收入概念為依據(jù)，企業(yè)所得稅需在收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面不斷優(yōu)化，降低稅法與會(huì)計(jì)層面上存在的差異。

（2）涉稅要素評(píng)估確認(rèn)

在收入確認(rèn)與計(jì)量方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中主張按照謹(jǐn)慎性原則、形式原則，但稅法中對(duì)于各項(xiàng)涉稅要素，則需按照確定性原則確定所得稅。在新《收入準(zhǔn)則》中，自行評(píng)估確認(rèn)收入，同稅法中的收入確認(rèn)之間有一定差異。若這種差異問(wèn)題集中于某一段時(shí)間或一定數(shù)額內(nèi)，從稅法層面無(wú)需將該差異作為納稅調(diào)整事項(xiàng)，但在收入時(shí)間跨度長(zhǎng)、數(shù)額大情況下，則需置于納稅調(diào)整事項(xiàng)中。

（3）時(shí)間性差異與永久性差異調(diào)整

新《收入準(zhǔn)則》中，對(duì)收入確認(rèn)的履約時(shí)間，與稅法規(guī)定內(nèi)容，易出現(xiàn)時(shí)間性差異問(wèn)題，以預(yù)收貨款為例，商品發(fā)出，在客戶未收到的情況下無(wú)法確認(rèn)收入，而從企業(yè)所得稅規(guī)定中，則要求確認(rèn)收入，由此產(chǎn)生時(shí)間性差異。針對(duì)該種情況，考慮財(cái)務(wù)部門、稅務(wù)部門做好協(xié)調(diào)工作，對(duì)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定進(jìn)行完善，使其其中存在大的差異最大限度減少，若差異較大，可根據(jù)會(huì)計(jì)從稅原則，調(diào)增或調(diào)減稅會(huì)間時(shí)間性差異。另外，對(duì)于永久性差異問(wèn)題，以合同重大融資為例，通過(guò)存貨換入無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)，這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定的主要差異。對(duì)于該種情況，考慮做好修訂收入確認(rèn)條件工作，立足于不同銷售方式，對(duì)稅收收入標(biāo)準(zhǔn)確定，保證與新《收入準(zhǔn)則》吻合。此外，企業(yè)所得稅銷售傭金、合同收入確認(rèn)、退貨中采取沖抵收入方法等其中的時(shí)間性差異問(wèn)題，由稅務(wù)部門做單獨(dú)研究，確保特定交易稅收收入與新《收入準(zhǔn)則》內(nèi)容吻合。

新《收入準(zhǔn)則》中，進(jìn)一步明確收入確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題，但其帶來(lái)的影響也較為明顯，需要采取相關(guān)的改進(jìn)策略。相關(guān)部門應(yīng)進(jìn)一步在企業(yè)所得稅收入確認(rèn)、涉稅要素評(píng)估以及差異調(diào)整上加強(qiáng)，使新《收入準(zhǔn)則》的優(yōu)勢(shì)充分發(fā)揮出來(lái)。

參考文獻(xiàn)

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[2]徐鑫.新《收入準(zhǔn)則》對(duì)企業(yè)所得稅處理的影響與思考[J]稅務(wù)研究，2018（10）：115-118.

作者簡(jiǎn)介：揭小利（1986-），女，漢族，重慶市合川區(qū)人，金融學(xué)碩士研究生，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，主要從事研究方向：公司治理、內(nèi)部控制、會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)研究。