朱慧

【摘要】? 隨著互聯(lián)網(wǎng)和信息技術(shù)的發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)逐漸由一個新興的朝陽產(chǎn)業(yè)慢慢地走向成熟。文章對網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)的涉稅問題進行了行業(yè)分析和政策解讀，以期為政策的制定提供參考與借鑒作用，為網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)財務(wù)的規(guī)范提供幫助。

【關(guān)鍵詞】? 互聯(lián)網(wǎng);網(wǎng)絡(luò)游戲;稅法

【中圖分類號】? F812? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）09-0088-03

一、網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)概況。

（一）網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀及趨勢。網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)是近年來隨著計算機與網(wǎng)絡(luò)的發(fā)展而興起和高速發(fā)展的行業(yè)，目前正處于成長期，并且在快速地走向成熟。網(wǎng)絡(luò)游戲通常以互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)為數(shù)據(jù)傳輸介質(zhì)，通過廣域網(wǎng)1的傳輸方式，可以實現(xiàn)多個用戶的同時參與，用戶在參與過程中實現(xiàn)娛樂、交流和競技的目的。近年來，我國網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)日漸形成了一條完善的行業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈，行業(yè)發(fā)展環(huán)境相對成熟。

2007—2017年10年間，網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)規(guī)模在全球都呈增長趨勢，在2015年，增長速度達到最高點，隨著計算機技術(shù)的發(fā)展，其規(guī)模也在持續(xù)擴大。從下頁圖1可以看出，我國網(wǎng)絡(luò)游戲市場規(guī)模由2007年的128億元發(fā)展到2017年的2 000多億元，用戶規(guī)模預(yù)計2020年將能達到4.40億人，我國網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)收入占全球收入總額的比重也在持續(xù)擴大。根據(jù)中國產(chǎn)業(yè)調(diào)研網(wǎng)《2016—2020年中國網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)現(xiàn)狀研究分析及發(fā)展趨勢預(yù)測報告》顯示，未來該行業(yè)將向更加規(guī)范的方向發(fā)展。

（二）網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)的交易方式與征稅管理。網(wǎng)絡(luò)游戲中的虛擬交易主要是虛擬道具交易，其交易方式主要有以下三種：一是玩家向運營商購買虛擬道具交易;二是玩家之間在游戲中自發(fā)進行的虛擬道具交易;三是由第三方參與進行虛擬道具交易。

玩家在游戲中比較常見的模式是充值，玩家可以通過多種方式（比如用游戲幣的方式）購買游戲運營商設(shè)置的虛擬物品，資深玩家通常在這方面花費巨大，網(wǎng)絡(luò)游戲公司的主要獲益也是此類方式。除了玩家直接向運營商購買游戲道具外，玩家也可以通過相關(guān)的游戲道具交易網(wǎng)站進行交易，即可以由第三方交易網(wǎng)站為玩家提供一系列交易服務(wù)，并從中收取交易服務(wù)費。

對于網(wǎng)絡(luò)游戲的三種交易方式，稅務(wù)機關(guān)目前只能對第一種交易方式進行監(jiān)控。主要原因在于，第一種方式取得的收入被直接計入游戲運營商的營業(yè)收入中，直接體現(xiàn)在運營商的利潤中，這部分收入稅務(wù)機關(guān)將征收企業(yè)所得稅。其他兩種方式的征管難度很大，主要是因為這兩種方式除了銀行賬戶的交易記錄外，缺乏其他實質(zhì)性的交易證明。玩家之間產(chǎn)生的物品交易一般不會開具發(fā)票，玩家也沒有納稅意識。

二、網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)的稅收征管現(xiàn)狀

（一）國外網(wǎng)絡(luò)游戲稅收征管借鑒。

1.美國網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬物交易稅收政策。美國在虛擬現(xiàn)金交易的制度上已經(jīng)積累了一些經(jīng)驗。美國國稅局（IRS）2014年3月25日啟動了對比特幣征稅的政策。IRS指出，此項稅收規(guī)定中的一個關(guān)鍵詞是“可兌換”，并且認為，一般情況下，出售或交換可兌換虛擬貨幣，或使用可兌換的虛擬貨幣支付現(xiàn)實生活中的商品或勞務(wù)，都將帶來稅收責任。2017年7月19日，美國全國統(tǒng)一州法委員會在加州圣地亞哥召開的126周年年會上通過了《統(tǒng)一虛擬貨幣經(jīng)營監(jiān)管法》。

2.德國數(shù)字貨幣交易稅收政策。德國的數(shù)字貨幣征稅法案最早是在2013年提出，隨后數(shù)字虛擬貨幣在德國被認定為是眾多金融資產(chǎn)中的一種。因數(shù)字虛擬貨幣而獲利部分需繳納25%的所得稅，但是只針對自取得該資產(chǎn)之日起12個月內(nèi)所獲得的利潤。除此之外，對于私人轉(zhuǎn)讓數(shù)字虛擬貨幣交易還有一個600歐元的免稅限額。2018年3月，德國出臺新的數(shù)字貨幣征稅法案，規(guī)定德國不會對比特幣用戶使用數(shù)字虛擬貨幣作為支付手段進行征稅。數(shù)字貨幣生態(tài)系統(tǒng)中其他的組織或個人不會被征稅。

3.韓國虛擬貨幣交易稅收政策。2018年7月30日，韓國政府公布了《2018稅法修正案》，要求從2019年開始，從事虛擬貨幣活動的企業(yè)將不再享受中小型企業(yè)稅收優(yōu)惠。韓國在過去征稅時，加密貨幣交易所一直被視為風(fēng)險投資公司或是中小型企業(yè)，享受了很大的稅收優(yōu)惠。政府決定取消加密虛擬貨幣的稅收優(yōu)惠政策，是因為加密貨幣交易公司并沒有創(chuàng)造太多的附加值。加密貨幣交易所目前需要支付最高22%的企業(yè)所得稅和2.2%的地方所得稅。

（二）我國網(wǎng)絡(luò)游戲稅收征管現(xiàn)狀。

1.我國網(wǎng)絡(luò)游戲稅收政策現(xiàn)狀。一是“營改增”前網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)的稅收政策?！盃I改增”前，我國對虛擬貨幣交易征收營業(yè)稅和個人所得稅。征稅方式主要有三種：網(wǎng)絡(luò)運營商出售虛擬貨幣，需按照提供勞務(wù)或轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征收營業(yè)稅;由銷售商或者中間商將購入的虛擬貨幣向外出售，需按照提供服務(wù)征收營業(yè)稅;玩家之間通過網(wǎng)絡(luò)購買虛擬貨幣，并通過加價另向其他玩家出售，需按財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅。而現(xiàn)實中更多的是游戲道具或者ID以及人民幣之間的交易，對這些交易額，我國法律目前并沒有相關(guān)規(guī)定。二是“營改增”相關(guān)政策。2016年3月，財政部、國家稅務(wù)總局公布的《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定，自2016年5月1日起，原全部營業(yè)稅納稅人都納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅全部改為繳納增值稅。如此，網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)被納入“營改增”范圍內(nèi)，由之前的營業(yè)稅納稅人變更為增值稅納稅人。

2.網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)盈利模式以及納稅分析。網(wǎng)絡(luò)游戲的盈利不是以某單一方面的盈利來決定的，而是由一個產(chǎn)業(yè)鏈的盈利來確定的，它體現(xiàn)在以下幾個方面：網(wǎng)游開發(fā)商、網(wǎng)游運營商、游戲玩家及其他利益相關(guān)者。我國的網(wǎng)游行業(yè)，除了幾個規(guī)模較大的企業(yè)能夠自主運營外，大多數(shù)網(wǎng)游開發(fā)商都選擇第三方進行運營管理，由此便產(chǎn)生了以下三種盈利模式：（1）運營商買斷模式，運營商一次性對游戲版權(quán)和使用權(quán)進行買斷，開發(fā)商取得出售版權(quán)的收入。（2）游戲開發(fā)商與運營商共同運營的模式，共同承擔其運營風(fēng)險。開發(fā)商與運營商二者按比例取得分成收入。（3）二者相結(jié)合模式，即首先取得一筆固定收入，待游戲授權(quán)運營商運營時，再根據(jù)運營情況對收入進行分成。

自電信業(yè)納入“營改增”范圍后，運營商所取得的游戲點卡收入，需按照6% 的稅率繳納增值稅，屬于電信增值業(yè)務(wù)。自部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”政策在全國推行后，運營商向開發(fā)商所支付的收入，開發(fā)商按照“商標和著作權(quán)轉(zhuǎn)讓服務(wù)”繳納增值稅;如果所取得的收入是運營收入的分成，則需要按照“軟件服務(wù)”繳納增值稅。如果開發(fā)商僅是轉(zhuǎn)讓游戲的使用權(quán)，則開發(fā)商需要按照“銷售自產(chǎn)軟件產(chǎn)品”繳納增值稅。

稅務(wù)人員對運營商與開發(fā)商收入分成的界定也存在差別，有的稅務(wù)人員認為開發(fā)商分成收入屬于銷售收入，應(yīng)征收增值稅，有的稅務(wù)人員認為其屬于“營改增”中的“軟件服務(wù)”收入。

三、網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)稅收征管問題分析

（一）虛擬物品的交易缺乏法律保護。目前，我國的法律還沒有關(guān)于虛擬財產(chǎn)的嚴格界定，對虛擬物品交易征稅缺乏有效的法律約束。另外，游戲運營商與用戶之間存在不對等關(guān)系，玩家在進入游戲時處于被動的地位，運營商會要求玩家簽訂用戶協(xié)議，當玩家同意用戶協(xié)議時，才能進入游戲，用戶協(xié)議規(guī)定運營商擁有虛擬物品的所有權(quán)和控制權(quán)，這就使得玩家的權(quán)利有可能得不到法律保護。這也是我國稅務(wù)機關(guān)只對虛擬貨幣征稅，而沒有對虛擬物品征稅的原因之一。

（二）納稅主體不確定。學(xué)者對于網(wǎng)絡(luò)游戲中虛擬財產(chǎn)的所有權(quán)歸屬問題有兩種相互對立的觀點，一種認為虛擬財產(chǎn)所有權(quán)應(yīng)當歸屬于運營商，另一種認為虛擬財產(chǎn)所有權(quán)應(yīng)當歸屬于玩家。網(wǎng)絡(luò)游戲交易的經(jīng)營行為沒有場所的概念，玩家的用戶名可以任意設(shè)定，同時，網(wǎng)游用戶與運營商、第三方交易平臺都是在簽署保密協(xié)議的前提下進行交易的，這就使稅務(wù)機關(guān)無法行使稅收管轄權(quán)，難以確定征稅主體，在稅收征管上存在著很大的困難。

（三）征管技術(shù)困難。虛擬財產(chǎn)的交易額度小，交易頻率大，而且玩家之間的交易不存在真實貨物，金融機構(gòu)無法對資金進行監(jiān)測。而稅收機關(guān)在虛擬財產(chǎn)征管技術(shù)上的缺失，也會導(dǎo)致對虛擬財產(chǎn)交易征稅的可操作性差。

四、網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)稅收征管的對策與建議

當前，我國網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)的虛擬物品交易還處于成長期和發(fā)展期，市場的規(guī)范性和運營機制都在趨于完善，國家各部委也相繼發(fā)布了一系列規(guī)范市場及虛擬物品交易的政策。隨著網(wǎng)絡(luò)游戲市場的發(fā)展，規(guī)范網(wǎng)絡(luò)游戲市場的相關(guān)政策也會越來越完善。本文對網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)征稅存在的困難與不足提出了一些征管建議。

（一）對虛擬產(chǎn)品立法保護。目前我國已經(jīng)對虛擬貨幣明確了定義，同時也承認虛擬貨幣的交易是合法的，并且對其市場準入制度提出了更為嚴格的要求，也對發(fā)行和交易行為進行了規(guī)范，虛擬產(chǎn)品市場正在逐步走向規(guī)范。然而，當前的虛擬產(chǎn)品種類繁多，并且其交易對象有很大區(qū)別，盡管虛擬產(chǎn)品及其價值已被大眾認可，但是我國還沒有出臺相關(guān)法律對虛擬產(chǎn)品進行全面規(guī)范的保護。因此，對虛擬產(chǎn)品提供更加規(guī)范的法律保護，也是我國政府及相關(guān)法律部門急需解決的重要問題。

（二）借鑒國外納稅管理及法律規(guī)范。與我國相比，國外網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)興起與發(fā)展的時間較早，比如美國、韓國、日本等，對網(wǎng)絡(luò)方面的立法及管理起步也較早，這些國家政府針對虛擬產(chǎn)品，出臺了一系列法律條款用來規(guī)范和保護虛擬財產(chǎn)，加強對虛擬財產(chǎn)的稅收征管。隨著我國虛擬產(chǎn)品收入的增加，收入來源也變得越來越復(fù)雜，我國稅收征管部門應(yīng)該借鑒國外成熟的稅收征管方法和政策，加強我國的虛擬物品稅收征管工作，并使其越來越規(guī)范化。

（三）出臺規(guī)范的稅收政策。我國尚未出臺專門針對網(wǎng)游行業(yè)的稅收規(guī)范及優(yōu)惠政策，導(dǎo)致網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)產(chǎn)生了很大的稅負差距。因此，筆者建議，我國的立法部門應(yīng)根據(jù)國內(nèi)網(wǎng)絡(luò)游戲產(chǎn)業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，以及我國的經(jīng)濟社會發(fā)展趨勢，制定符合我國市場行情的、有利于我國網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)發(fā)展的稅收法規(guī)。

（四）建立多部門合作制度。在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，虛擬產(chǎn)品的交易幾乎不會采用面對面模式，更多的用戶會通過網(wǎng)絡(luò)平臺進行交易，在交易過程中會涉及到交易平臺、銀行、第三方支付平臺等方面的利益，這對虛擬產(chǎn)品稅收的管理、征收、稽查提出了更高的要求。

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